TA77 · 3ème chambre — 21 septembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés respectivement les 8 janvier et 8 août 2020, la société à responsabilité limitée (SARL) Les Comptoirs du Thé, représentée par Me Michel, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge totale des rehaussements à l'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercice clos en décembre 2015, 2016 et 2017 pour un montant total de 30 706 euros en droits et 2 854 euros de pénalités ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 La SARL Les Comptoirs du Thé soutient que : 
 - la procédure d'imposition est viciée dans sa totalité du fait, d'une part, d'un défaut de déclaration de sa créance par l'administration dans le cadre de la procédure de redressement et, d'autre part, d'un défaut de notification des actes procéduraux à son mandataire ; 
 - la procédure est également entachée d'un défaut de mention de l'exercice vérifié dans l'avis d'examen de comptabilité qui ne concernait que l'exercice clos au 31 décembre 2017 et ne pouvait donc concerner les exercices antérieurs 2015 et 2016 ; 
 - la procédure est également viciée par l'irrégularité de la réponse aux observations du contribuable qui ne précisait pas clairement l'instance consultative qui pouvait être saisie ; 
 - elle ne pouvait faire l'objet de rehaussements au titre des exercices clos en décembre 2015 et 2016 qui étaient prescrits ; 
 - l'administration fiscale ne démontre pas que sa provision de 301 359 euros relevait d'un acte anormal de gestion. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés le 9 juin et 26 novembre 2020, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Freydefont, rapporteur ; 
 - les conclusions de M. Philipbert, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Il résulte de l'instruction que la société à responsabilité limitée (SARL) Les Comptoirs du Thé a fait l'objet d'un examen de comptabilité au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2017 à l'issue duquel elle s'est vu notifier, par deux propositions de rectification du 21 décembre 2018, selon la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, des rehaussements à l'impôt sur les sociétés portant sur les exercices clos en décembre 2015 et 2016 d'une part et sur l'exercice clos en décembre 2017 d'autre part pour un montant total de 30 706 euros en droits et 2 854 euros de pénalités. Par la requête susvisée, la SARL Les Comptoirs du Thé demande la décharge de ces cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, la société requérante soutient que la procédure d'imposition est viciée dans sa totalité du fait, d'une part, d'un défaut de déclaration de sa créance par l'administration dans le cadre de la procédure de redressement et, d'autre part, d'un défaut de notification des actes procéduraux à son mandataire alors qu'elle est placée en redressement judiciaire depuis 2012. Toutefois, elle n'assortit ce moyen d'aucune précision quant aux dispositions législatives ou réglementaires desquelles résulterait une obligation de déclaration de créance par l'administration et une obligation de notification au mandataire judiciaire. Par suite, ce premier moyen sera écarté. 
 3. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. " 
 4. La seule circonstance que l'avis d'examen de comptabilité envoyé à la société l'informait que le contrôle dont elle ferait l'objet porterait sur un exercice n'incluant pas entièrement l'ensemble des exercices au titre desquels les cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés ont été mis à sa charge n'est pas de nature à vicier la procédure d'imposition dès lors qu'il appartient à l'administration fiscale, le cas échéant, de tirer les conséquences, au titre d'exercices antérieurs, des constatations effectuées sur l'exercice mentionné dans l'avis d'examen de comptabilité. 
 5. En l'espèce, se prévalant des dispositions précitées du deuxième alinéa de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, la société requérante soutient que l'avis d'examen de comptabilité ne concernait que l'exercice clos au 31 décembre 2017 et que l'administration ne pouvait donc contrôler les exercices antérieurs clos en décembre 2015 et décembre 2016. Toutefois, il résulte de l'instruction que les rehaussements en litige ne sont que la conséquence financière de la reprise d'une provision de 2010 à la date du 1er exercice non prescrit, à savoir l'exercice clos en décembre 2015, et qui était toujours inscrite au bilan de l'exercice clos le 31 décembre 2017. Par suite, en application de ce qui a été développé au point précédent, c'est sans vice de procédure que l'administration a pu tirer les conséquences, au titre des exercices clos en décembre 2015 et 2016, des constatations effectuées sur l'exercice mentionné dans l'avis d'examen de comptabilité. 
 6. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 49 du livre des procédures fiscales : " Quand elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, à une vérification de comptabilité ou à un examen de comptabilité, l'administration des impôts doit en porter les résultats à la connaissance du contribuable, même en l'absence de rectification. / Les points contrôlés mentionnés au second alinéa de l'article L. 80 A et au 10° de l'article L. 80 B sont indiqués au contribuable sur la proposition de rectification ou sur l'avis d'absence de rectification, y compris s'ils ne comportent ni insuffisance, ni inexactitude, ni omission, ni dissimulation au sens de l'article L. 55. " Aux termes de l'article L. 57 du même livre : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. "  
 7. Se prévalant des dispositions précitées de l'article L. 49 du livre des procédures fiscales, la société Les Comptoirs du Thé soulève l'irrégularité de la réponse aux observations du contribuable du 28 mars 2019 qui ne précisait pas clairement selon elle l'instance consultative pouvant être saisie. Or, d'une part, les dispositions invoquées ne sont pas relatives à l'information de l'instance consultative pouvant être saisie. Par suite, ce moyen pourra être écarté comme inopérant, et ce d'autant qu'aucune obligation légale ou réglementaire n'impose à l'administration d'informer le contribuable dans la réponse à ses observations qu'il a la possibilité de saisir diverses instances consultatives. D'autre part, et en tout état de cause, il résulte de l'instruction que la réponse aux observations du contribuable précisait bien que le différend pouvait être soumis à l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ou à la commission départementale de conciliation. Par suite, ce moyen pourra également être écarté comme manquant en fait. 
 Sur le bien fondé des impositions litigieuses : 
 8. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " () 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. () / 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. " Aux termes de l'article 39 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : () / 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. () / 13° Sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt les aides de toute nature consenties à une autre entreprise, à l'exception des aides à caractère commercial. / Le premier alinéa ne s'applique pas aux aides consenties en application d'un accord constaté ou homologué dans les conditions prévues à l'article L. 611-8 du code de commerce ni aux aides consenties aux entreprises pour lesquelles une procédure de sauvegarde, de redressement judiciaire ou de liquidation judiciaire est ouverte. " 
 9. Il résulte de l'instruction que la société requérante a cédé en 2008 à la société Bowling Invest Gestion son compte courant d'associé détenu dans la société Mi Casa d'un montant de 301 359 euros au 31 décembre 2009. Pour tenir compte du risque de non-recouvrement de sa créance en compte courant, la requérante a provisionné en totalité celle-ci en 2010, ce qui a impliqué un report déficitaire. Estimant à la fois que les conditions de la provision définies au 5° du 1. de l'article 39 du code général des impôts n'étaient pas remplies et que les pertes consécutives à des abandons de créances autres que commerciales sont exclues par nature des charges déductibles de l'entreprise qui les consent en application du 13. de cet article 39, l'administration fiscale a remis en cause la provision de 301 359 euros qu'elle a rapportée au résultat fiscal du premier exercice non prescrit, soit au cas particulier l'exercice clos en 2015, en application du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts. 
 10. En premier lieu, il appartient en principe à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'une dépense engagée par une entreprise, établie par cette dernière dans sa nature et son montant, ne relève pas d'une gestion commerciale normale. Les abandons de créances accordés par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages, l'entreprise a agi dans son propre intérêt. S'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'un abandon de créances ou d'intérêts consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties. 
 11. La société requérante soutient que l'administration fiscale ne démontre pas que sa provision de 301 359 euros relevait d'un acte anormal de gestion. Elle fait plus précisément valoir que ce n'est pas à elle de prouver qu'elle n'a pas été réglée par la société Bowling Invest gestion et qu'il revient au contraire à l'administration fiscale d'établir qu'elle a été réglée. Toutefois, en application de ce qui est développé au point précédent, il appartenait à la société requérante de démontrer les contreparties qu'elle pouvait retirer de son abandon de créances au profit de la société Bowling Invest Gestion, ce qu'elle ne fait pas. Au surplus, ainsi qu'il a été dit au point 9, l'administration a également estimé que la charge consécutive à l'abandon de créance n'était par nature pas déductible en application du 13. de l'article 39 du code général des impôts. Or, la société Les Comptoirs du Thé ne démontre ni même n'allègue que sa créance ne revêtait pas un caractère commercial ou que, dans un tel cas, la société Bowling Invest Gestion faisait l'objet à la date à laquelle a été consentie l'aide d'une procédure de sauvegarde, de redressement judiciaire ou de liquidation judiciaire. En outre, si la société Les Comptoirs du Thé soutient qu'il s'agissait d'une provision pour créance douteuse, elle ne produit aucun élément pour justifier du caractère probable du non-recouvrement de sa créance à la date de constitution de la provision litigieuse. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause ladite provision de 301 359 euros. 
 12. En second lieu, aucune imposition ne saurait, sans porter atteinte au principe de la prescription, être établie au titre d'un exercice prescrit, sauf en cas de provision irrégulièrement constituée au cours d'un exercice prescrit. Dans ce cas, la provision irrégulière doit, conformément à l'article 38 4 bis du code général des impôts être rattachée, pour l'assiette de l'impôt, aux résultats du premier exercice non prescrit. 
 13. La société requérante soutient qu'elle ne pouvait faire l'objet de rehaussements au titre des exercices clos en décembre 2015 et 2016 qui étaient prescrits. Toutefois, ainsi qu'il a été dit au point 11, l'administration était en droit de remettre en cause la provision de 301 359 euros irrégulièrement constituée. Par suite, elle devait la rattacher aux résultats du premier exercice non prescrit, soit en l'espèce le résultat clos au 31 décembre 2015. 
 14. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés mises à la charge de la SARL Les Comptoirs du Thé au titre des exercices clos en décembre 2015, 2016 et 2017 doivent être rejetées. Par voie de conséquence, il convient également de rejeter les conclusions tendant au bénéfice de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E 
 Article 1er : La requête de la SARL Les Comptoirs du Thé est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée (SARL) Les Comptoirs du Thé et au directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne. 
 Délibéré après l'audience du 7 septembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Le Broussois, président, 
 M. Freydefont, premier conseiller, 
 Mme Jean, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 septembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 Signé : C. Freydefont 
 Le président, 
 Signé : N. Le Broussois Le greffier, 
 Signé : G. Ngassaki 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour exécution conforme, 
 Le greffier,