TA20 · 1ère chambre — 25 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 I. Par une requête, enregistrée sous le n° 2000215 le 2 mars 2020, la SARL Corse Blanc, représentée par la société d'avocats Cabinet Ydes, demande au tribunal : 
 1°) la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 et 2017 et des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle est éligible au dispositif du crédit d'impôt pour investissement en Corse dès lors qu'elle est une petite ou moyenne entreprise au sens de la recommandation n° 2003/361/CE du 6 mai 2003 de la Commission européenne dont les prescriptions sont obligatoires en vertu du paragraphe 30 du règlement d'exemption n° 651/2014 du 17 juin 2014, dès lors que ce crédit d'impôt, prévu à l'article 244 quater E du code général des impôts, constitue une aide d'Etat, à finalité régionale, au sens de l'article 107 § 1 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne et que la définition française des petites ou moyennes entreprises est incompatible avec le droit européen ; 
 - elle satisfait à la condition de détention à plus de 75 % par des personnes physiques au deuxième niveau d'interposition. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 20 juillet 2020, la directrice du contrôle fiscal sud-est et outre-mer conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par la SARL Corse Blanc ne sont pas fondés. 
 II. Par une requête, enregistrée sous le n° 2000755 le 31 juillet 2020, la SARL Corse Blanc, représentée par la société d'avocats Cabinet Ydes, demande au tribunal : 
 1°) la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014 et 2015 et des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - le rappel relatif au crédit d'impôt pour investissement en Corse n'a pas été mentionné au cours des opérations de contrôle et n'a pas donné lieu à un débat oral et contradictoire ; 
 - les abandons de créances à caractère commercial consentis à la société Kadis ne constituent pas un acte anormal de gestion dès lors qu'ils sont justifiés par une contrepartie réelle et suffisante, alors même qu'elle peut être future, dans le maintien et le développement de synergies opérationnelles, dans la nécessité pour elle de préserver sa notoriété auprès de sa clientèle et de ses partenaires ainsi que l'actif immobilier acquis pour les besoins de la société Kadis ; 
 - elle est éligible au dispositif du crédit d'impôt pour investissement en Corse dès lors qu'elle est une petite ou moyenne entreprise au sens de la recommandation n° 2003/361/CE du 6 mai 2003 de la Commission européenne dont les prescriptions sont obligatoires en vertu du paragraphe 30 du règlement d'exemption n° 651/2014 du 17 juin 2014, dès lors que ce crédit d'impôt, prévu à l'article 244 quater E du code général des impôts, constitue une aide d'Etat, à finalité régionale, au sens de l'article 107 § 1 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne et que la définition française des petites ou moyennes entreprises est incompatible avec le droit européen ; 
 - elle satisfait à la condition de détention à plus de 75 % par des personnes physiques au deuxième niveau d'interposition. 
 - la majoration pour manquement délibéré de 40 % appliquée au rappel relatif aux abandons de créances n'est pas justifiée dès lors qu'ils pouvaient légitimement être regardés comme déductibles. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 3 décembre 2020, la directrice du contrôle fiscal sud-est et outre-mer conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par la SARL Corse Blanc ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces des dossiers ; 
 Vu : 
 - le Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; 
 - le règlement (UE) n° 651/2014 de la Commission du 17 juin 2014 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Vanhullebus, 
 - et les conclusions de Mme Castany, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Les requêtes n° 2000215 et n° 2000755 sont relatives à une même imposition. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un même jugement. 
 2. La SARL Corse Blanc exerce une activité de commerce de gros de fournitures et équipements divers pour le commerce et les services, ainsi que, notamment, de location de linge aux hôtels, restaurants, cliniques et hôpitaux. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'ensemble de ses déclarations fiscales pour la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015, étendue jusqu'au 31 décembre 2016 pour la taxe sur la valeur ajoutée (TVA). Une proposition de rectification, selon la procédure de redressement contradictoire, lui a été adressée le 24 juillet 2017. Saisie, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a rendu un avis le 11 septembre 2018. Le service a émis, le 31 mai 2019, un avis de mise en recouvrement, d'une part, de la somme de 814 211 euros au titre de cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés pour les exercices clos en 2014 et 2015, y compris les intérêts de retard et la majoration de 40 %, et, d'autre part, de la somme de 174 310 euros au titre de droits supplémentaires de TVA pour les mêmes années. Après admission partielle, le 2 juin 2020, de la réclamation du 18 mai 2020, les sommes restant dues s'élèvent à 802 218 euros pour l'impôt sur les sociétés et à 174 310 euros pour la TVA. Par ailleurs, le service a adressé le 21 février 2019 à la SARL Corse Blanc une proposition de rectification, selon la procédure de redressement contradictoire, portant sur l'impôt sur les sociétés dû au titre des exercices clos en 2016 et 2017. Ces impositions ont été mises en recouvrement le 28 juin 2019. La réclamation contentieuse présentée le 1er août 2019 a été rejetée le 10 janvier 2020. Par une requête enregistrée sous le n° 2000755, la SARL Corse Blanc demande au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014 et 2015 et des pénalités correspondantes. Par une requête n° 2000215, elle conclut à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2016 et 2017 et des pénalités correspondantes. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition relative aux années 2014 et 2015 : 
 3. Aux termes du I de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. " Aux termes des deux premiers alinéas de l'article L. 47 du même livre, dans sa rédaction applicable : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. " 
 4. Dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. En outre, aucune disposition législative ou réglementaire n'impose au vérificateur de donner au contribuable, avant l'envoi de la notification de redressements, une information sur les redressements qu'il pourrait envisager. 
 5. Il résulte de l'instruction que les opérations de contrôle se sont déroulées au siège de la société. La première intervention a eu lieu le 6 avril 2017 en présence du gérant, du directeur administratif et financier et de l'expert-comptable. Postérieurement à la réunion de synthèse qui s'est tenue le 12 mai 2017 dans les locaux de la contribuable, la vérificatrice a informé le dirigeant de la SARL Corse Blanc, lors d'un entretien téléphonique du 21 juillet 2017, trois jours avant l'envoi de la proposition de rectification du 24 juillet 2017, de la remise en cause du crédit d'impôt pour investissement en Corse. La société requérante ne conteste pas avoir eu plusieurs entretiens avec la vérificatrice pendant la vérification de comptabilité. Cette dernière n'était pas tenue de lui donner, avant la notification de redressements, une information sur les redressements qu'elle pouvait envisager. La circonstance que les redressements notifiés ont été complétés postérieurement aux indications données par la vérificatrice au cours de la réunion de synthèse, laquelle n'est au demeurant pas exigée par les dispositions du livre des procédures fiscales, n'est pas de nature à établir que la vérificatrice ne se serait pas prêtée au débat oral et contradictoire auquel elle était tenue. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne le crédit d'impôt pour investissement en Corse au titre des exercices clos de 2014 à 2017 : 
 6. L'article 244 quater E du code général des impôts dispose, au 1° de son I, que les petites et moyennes entreprises relevant d'un régime réel d'imposition peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des investissements, autres que de remplacement, financés sans aide publique pour 25 % au moins de leur montant et exploités en Corse pour les besoins de certaines activités industrielles, commerciales, artisanales, libérales ou agricoles. Pour entrer dans le champ de l'article 244 quater E du code général des impôts, une entreprise doit, notamment, être détenue de manière continue, pour 75 % au moins, par des personnes physiques ou par une société elle-même détenue, pour 75 % au moins, par des personnes physiques. 
 7. Pour contester cette lecture des dispositions de l'article 244 quater E, la société requérante fait valoir que la définition des petites et moyennes entreprises résultant du droit de l'Union européenne ne limite pas le nombre de niveaux d'interposition entre la société qualifiée de petite ou moyenne entreprise et les actionnaires personnes physiques. Toutefois, il ressort des termes mêmes des dispositions de l'article 244 quater E que le législateur, s'il s'est inspiré des critères retenus par le droit de l'Union pour définir une petite ou moyenne entreprise, n'a pas entendu définir les petites et moyennes entreprises pouvant bénéficier de l'article 244 quater E en se référant en tous points à la définition résultant du droit de l'Union. Est sans incidence à cet égard la circonstance, postérieure aux années en litige, qu'à l'issue de la modification de l'article 244 quater E par la loi de finances pour 2019, la loi définit les petites et moyennes entreprises éligibles au crédit d'impôt pour investissement en Corse par renvoi à la définition donnée dans l'annexe I du règlement européen UE/651/2014 du 17 juin 2014, cette circonstance ne pouvant par ailleurs être analysée comme une reconnaissance implicite de la non-conformité de la définition antérieure des petites et moyennes entreprises avec le droit de l'Union. 
 8. Il résulte de ce qui a été indiqué aux deux points précédents que la SARL Corse Blanc, qui ne répondait pas aux conditions de détention à 75 % par des personnes physiques ou par une société dont le capital est détenu, pour 75 % au moins, par des personnes physiques, ne pouvait bénéficier du crédit d'impôt prévu par l'article 244 quater E du code général des impôts au titre des exercices clos en 2014, 2015, 2016 et 2017. 
 En ce qui concerne les abandons de créances des exercices clos en 2014 et 2015 : 
 9. Aux termes du 1 de l'article 38 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. " L'article 39 du même code dispose, en son 1, que le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges. 
 10. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion commerciale normale. Les abandons de créances accordés par une entreprise au profit d'un tiers ne relèvent pas, en règle générale, d'une gestion commerciale normale, sauf s'il apparaît qu'en consentant de tels avantages, l'entreprise a agi dans son propre intérêt. S'il appartient à l'administration d'apporter la preuve des faits sur lesquels elle se fonde pour estimer qu'un abandon de créances ou d'intérêts consenti par une entreprise à un tiers constitue un acte anormal de gestion, elle est réputée apporter cette preuve dès lors que cette entreprise n'est pas en mesure de justifier qu'elle a bénéficié en retour de contreparties. 
 11. À l'issue de la vérification de comptabilité dont la SARL Corse Blanc a fait l'objet au titre des exercices clos en 2014 et 2015, l'administration fiscale a remis en cause la déduction, au titre de chacun de ces deux exercices, d'abandons de créances consentis à la SAS Kadis, pour les montants respectifs de 119 638,44 euros et de 187 907,12 euros, au motif que ces aides constituaient des actes anormaux de gestion. Pour justifier ce redressement, l'administration fait valoir que le gérant de la SARL Corse Blanc est également le dirigeant de la SAS Kadis dont il détient une part du capital au travers de sa participation majoritaire dans la SCI SC Bagni, que l'activité de la SAS Kadis n'a pas connu de ralentissement au cours des exercices 2014 et 2015, son chiffre d'affaires et ses taux de marge et de marque ayant d'ailleurs progressé d'une année sur l'autre, que la société requérante n'avait quant à elle aucun intérêt propre à aider la SAS Kadis en l'absence de liens commerciaux et étroits - la part du chiffre d'affaires généré par celle-ci dans celui de la SARL Corse Blanc s'élevant à moins de 4,3 % en 2014 et de 0,3 % en 2015 - et que la société requérante n'a effectué aucune tentative de recouvrement. 
 12. La SARL Corse Blanc soutient, quant à elle, que les abandons de créances à caractère commercial consentis à la SAS Kadis sont justifiés par l'intérêt qu'elle a au maintien et au développement de synergies opérationnelles en moyens logistiques et humains entre les deux sociétés, à la mise en œuvre d'une stratégie commerciale commune, à la nécessité de préserver sa notoriété auprès de sa clientèle et de ses partenaires en cas d'ouverture d'une procédure collective eu égard aux résultats négatifs de la SAS Kadis, ainsi qu'à la nécessité de préserver l'actif immobilier constitué par la plateforme logistique, portée financièrement par la société requérante et dont une partie est, depuis son achèvement en 2016, mise à la disposition de la SAS Kadis pour les besoins de son activité, moyennant le versement d'un loyer annuel de 84 000 euros, et qui n'est pas susceptible d'être loué à un tiers. Toutefois, eu égard à ce qui a été indiqué au point précédent, la société requérante ne démontre, ni l'intérêt commercial que présente pour elle la SAS Kadis qui ne concourt que pour une part infime à son chiffre d'affaires, ni que les éventuelles difficultés financières de la SAS Kadis sont susceptibles de porter atteinte à son propre renom. Par ailleurs, le risque que la SAS Kadis puisse ne pas pouvoir verser le loyer dû pour l'année 2016 ne saurait établir le bien-fondé d'abandons de créances consentis au titre des exercices 2014 et 2015. L'administration doit ainsi être regardée comme apportant la preuve que les abandons de créance consentis sont constitutifs d'actes anormaux de gestion. 
 Sur la majoration pour manquement délibéré de 40 % appliquée aux redressements relatifs aux abandons de créances au titre des exercices clos en 2014 et 2015 : 
 13. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. " La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue à l'article 1729 du code général des impôts sanctionne la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le manquement délibéré, l'administration fiscale doit apporter la preuve de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations du contribuable, et de son intention délibérée d'éluder l'impôt. 
 14. Afin de justifier l'application de la pénalité pour manquement délibéré aux suppléments d'impôt sur les sociétés correspondant aux redressements relatifs aux abandons de créances au titre des exercices clos en 2014 et 2015, dont le bien-fondé a été établi au point 12, le service s'est fondé sur l'importance des sommes, sur l'absence d'intérêt propre de la SARL Corse Blanc compte tenu des faibles liens commerciaux entretenus avec la SAS Kadis, à l'absence de volonté de recouvrement des créances et sur la détention par une même personne de la quasi-totalité des parts de chacune de ces deux sociétés. Ce faisant, l'administration rapporte la preuve du caractère délibéré de ces manquements qui ont pour objet de minorer le bénéfice imposable. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Corse Blanc n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2014 à 2017, non plus que des pénalités correspondantes. Il suit de là que ses requêtes doivent être rejetées, y compris les conclusions présentées en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes de la SARL Corse Blanc sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Corse Blanc et à la directrice du contrôle fiscal sud-est et outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 11 mai 2023, où siégeaient : 
 - M. Vanhullebus, président, 
 - M. Martin, premier conseiller, 
 - Mme Muller, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 mai 2023. 
 Le président-rapporteur, 
 Signé 
 T. VANHULLEBUSL'assesseur le plus ancien 
 dans l'ordre du tableau, 
 Signé 
 J. MARTIN 
 La greffière, 
 Signé 
 R. ALFONSI        
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière, 
 R. ALFONSI 
 2, 2000755