TA77 · 9ème chambre — 28 septembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 25 janvier 2020, M. D B et  
 Mme C B, représentés par Me Poudampa, doivent être regardés comme demandant au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 ; 
 2°) de mettre à la charge de la direction départementale des finances publiques de  
 Seine-et-Marne la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - leur requête est recevable ; 
 - la condition de location du logement à usage d'habitation principale du locataire doit, en application de l'article 199 septvicies du code général des impôts, être respectée non seulement au moment de la signature du bail mais également de façon continue pendant toute la période couverte par l'engagement de location ; 
 - la doctrine référencée BOI-IR-RICI-230-20-20-20190510, dans son paragraphe 90, modère cette exigence et admet que l'avantage fiscal ne soit pas remis en cause si le propriétaire a accompli les diligences concrètes pour que le local soit réaffecté à usage de résidence principale d'un locataire (engagement d'une procédure judiciaire pour l'obtention de la résiliation du bail, insertions d'annonces, recours à une agence immobilière) ; 
 - les rehaussements d'impôts sur le revenu correspondant à la remise en cause de la déduction de la taxe d'enlèvement des ordures ménagères ne sont pas fondés à défaut d'avoir été déduite. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 17 juillet 2020, le  
 directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme B ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 25 novembre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 11 décembre 2022 à 12 heures. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Luneau, 
 - les conclusions de Mme Van Daële, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Poudampa, représentant M. et Mme B. 
 Une note en délibéré, présentée pour M. et Mme B par Me Poudampa, a été enregistrée le 14 septembre 2023. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme B ont acquis, le 27 décembre 2011, un bien immobilier en vente en l'état futur d'achèvement, situé 2 quai Eugène Gaudineau à Pomponne (Seine-et-Marne), qu'ils ont donné en location à compter de l'année 2014, année de son achèvement, en optant pour le dispositif fiscal " Scellier intermédiaire " prévu à l'article 199 septvicies du code général des impôts. A l'issue du contrôle sur pièces du dossier fiscal de M. et Mme B, l'administration fiscale a, par une proposition de rectification du 25 mars 2019, remis en cause la réduction d'impôt dont ils avaient bénéficié en application de l'article 199 septvicies du code général des impôts ainsi que la déduction de leurs revenus fonciers de la taxe d'enlèvement sur les ordures ménagères. Les requérants ont formé une réclamation préalable que l'administration fiscale a rejeté par une décision du 27 novembre 2019. Par la présente requête, M. et Mme B doivent être regardés comme demandant au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge : 
 En ce qui concerne la réduction d'impôt sur le revenu prévue à l'article 199 septvicies du code général des impôts : 
 Sur l'application de la loi fiscale : 
 2. Aux termes de l'article 199 septvicies du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au litige : " I. - 1. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B qui acquièrent, entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012, un logement neuf ou en l'état futur d'achèvement bénéficient d'une réduction d'impôt sur le revenu à condition qu'ils s'engagent à le louer nu à usage d'habitation principale pendant une durée minimale de neuf ans (). / VII. - La réduction d'impôt obtenue fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle intervient : / 1° La rupture de l'engagement de location () ". 
 3. Ces dispositions permettent au contribuable ayant acquis, construit ou transformé un logement, directement ou par le truchement d'une société civile non soumise à l'impôt sur les sociétés autre qu'une société civile de placement immobilier, de bénéficier d'une réduction d'impôt dite dispositif " Scellier ", calculée sur le prix de revient du logement retenu pour sa fraction inférieure à 300 000 euros à condition, notamment, qu'il s'engage à louer le logement acquis pendant une période minimale de neuf ans. Cependant, le bénéfice de cet avantage fiscal est subordonné à la condition objective que le locataire fasse effectivement de l'immeuble qui lui est loué par le contribuable, son habitation principale. La condition de location du logement à usage d'habitation principale doit être respectée non seulement au moment de la signature du bail, mais également pendant toute la période de l'engagement de location. Le non-respect de la condition relative à l'affectation des locaux du fait du locataire entraîne la reprise de la réduction d'impôt obtenue au titre de l'année au cours de laquelle intervient le changement d'affectation. La condition en question s'apprécie de façon objective, si bien que la circonstance que les propriétaires auraient accompli des diligences auprès des locataires serait sans incidence, dès lors que le bien n'était pas effectivement occupé par le locataire au titre de sa résidence principale. 
 4. Il résulte de l'instruction et, notamment de la proposition de rectification que l'administration fiscale a adressée à M. et Mme B, qu'ils ont donné en location, en vertu d'un bail signé le 1er décembre 2015 avec M. A, le bien dont ils sont propriétaires à Pomponne, à titre de résidence principale. Toutefois, l'administration fiscale a estimé, au vu " des avis d'impositions 2015 à 2017 et de taxes d'habitation sur la même période " du preneur, que le bien qu'ils avaient acquis et mis en location dans le cadre du dispositif " Scellier " constituait la résidence secondaire de leur locataire depuis la signature du bail en décembre 2015. La condition de l'affectation des locaux à usage d'habitation principale n'étant pas remplie, l'administration fiscale a repris la réduction d'impôt dont les intéressés ont bénéficié, au titre des années 2016 et 2017, à raison de leur bien immobilier situé à Pomponne sur le fondement des dispositions qui viennent d'être énoncées de l'article 199 septvicies du code général des impôts. Dans ces circonstances, M. et Mme B ne peuvent utilement invoquer, à l'appui de leur argumentation tirée de ce que l'administration fiscale ne pouvait remettre en cause la réduction d'impôt résultant de l'application des dispositions précitées de l'article 199 septvicies du code général des impôts, la circonstance qu'ils " [auraient] été dans l'ignorance " de ce que le locataire n'avait pas loué leur bien pour y établir sa résidence principale et que cette information " [aurait] été portée à [leur] connaissance par l'administration fiscale dans sa proposition de reprise ". Les requérants ne peuvent davantage utilement se prévaloir des diligences qu'ils auraient accomplies postérieurement pour louer leur bien à un locataire à titre de résidence principale. Il suit de là que l'administration fiscale doit être regardée comme établissant que le logement en cause n'était pas effectivement occupé à titre d'habitation principale par le locataire de M. et Mme B au titre des années en litige. C'est ainsi à bon droit qu'elle a repris la réduction d'impôt dont les intéressés ont bénéficié au titre des années 2016 et 2017 en litige. 
 Sur l'interprétation de la loi fiscale : 
 5. M. et Mme B, qui ne sont pas fondés à se prévaloir de la loi fiscale, ainsi qu'il a été dit précédemment, doivent être regardés comme invoquant, sur le fondement implicite de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le bénéfice des commentaires administratifs repris au Bulletin officiel des finances publiques du 10 mai 2019 sous la référence  
 BOI-IR-RICI-230-20-20, notamment le paragraphe 90. Toutefois, les requérants n'entrent pas dans les prévisions de ces commentaires, au demeurant postérieurs à la période en litige, dès lors qu'ils ne démontrent avoir accompli aucune diligence concrète pour que le local soit réaffecté à usage de résidence principale d'un locataire, au cours des deux années en litige. 
 En ce qui concerne la déduction de la taxe d'enlèvement des ordures ménagères : 
 6. Aux termes de l'article 28 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété ". L'article 29 du même code : " Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires. Les subventions et indemnités destinées à financer des charges déductibles sont comprises dans le revenu brut. Il n'est pas tenu compte des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant. / () ". Aux termes de l'article 31 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années en litige : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / () ; / a ter) Le montant des dépenses supportées pour le compte du locataire par le propriétaire dont celui-ci n'a pu obtenir le remboursement, au 31 décembre de l'année du départ du locataire ; / () ". Aux termes de l'article 1523 du code général des impôts : " La taxe est imposée au nom des propriétaires ou usufruitiers et exigible contre eux et leurs principaux locataires. / () ". Il résulte également des termes de l'annexe III du décret n° 87-713 du 26 août 1987 pris en application de l'article 18 de la loi n° 86-1290 du 23 décembre 1986 tendant à favoriser l'investissement locatif, l'accession à la propriété de logements sociaux et le développement de l'offre foncière et fixant la liste des charges récupérables que la taxe d'enlèvement sur les ordures ménagères figure au nombre des impositions et redevances récupérables par le bailleur auprès de son locataire. Cette taxe est une charge déductible pour la détermination des revenus fonciers du propriétaire si celui-ci n'a pu en obtenir le remboursement auprès du locataire au 31 décembre de l'année de son départ. Il appartient au contribuable de justifier de la réalité, de la consistance et par suite du caractère déductible des charges de la propriété qu'il entend déduire de ses revenus fonciers, en produisant des pièces justificatives permettant d'établir avec précision la nature, le montant et la réalité de la charge supportée. 
 7. Il résulte de l'instruction que M. et Mme B, contrairement à ce qu'ils soutiennent, ont porté en déduction de leurs revenus, au titre des années 2016 et 2017, les sommes correspondant à la taxe d'enlèvement des ordures ménagères. Il suit de là, alors que les requérants n'allèguent ni n'établissent que les sommes en litige constituaient des charges déductibles, que c'est à bon droit que l'administration fiscale a exclu des charges déductibles les sommes correspondant à la taxe d'enlèvement des ordures ménagères au titre des années 2016 et 2017. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B ne sont pas fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017. Les conclusions aux fins de décharge doivent, par suite, être rejetées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 9. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, la somme demandée par M. et Mme B au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E  : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D et Mme C B et au directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne. 
 Délibéré après l'audience du 7 septembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Bonneau-Mathelot, présidente, 
 Mme Réchard, première conseillère,  
 Mme Luneau, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 septembre 2023. 
 La rapporteure, 
 F. LUNEAU 
 La présidente, 
 S. BONNEAU-MATHELOT 
 La greffière, 
                   
                   
                   
 C. RICHEFEU 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°2000793