TA20 · 1ère chambre — 25 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 24 août 2020 et le 4 mars 2021, la SARL Zedda Bâtiment, représentée par le Cabinet Subirats Avocat, demande au tribunal : 
 1°) de la décharger des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour l'année 2014 et de droits au titre de la formation professionnelle qui lui ont été réclamés pour les années 2014, 2015 et 2016, et des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la procédure contradictoire est entachée d'irrégularité en l'absence de réponse suffisamment motivée à ses observations au regard des exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; 
 - les impositions relevant de la compétence de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ont été mises en recouvrement avant la séance de cette commission, en méconnaissance des dispositions de l'article R. 60-3 du même livre ; 
 - elle a été privée d'une garantie, faute d'avoir pu bénéficier du recours à un supérieur hiérarchique et à l'interlocuteur départemental en dépit des désaccords subsistant ; 
 - le service n'est pas compétent pour constater et entamer une procédure de recouvrement de sommes relatives à la formation professionnelle continue dues par les employeurs du bâtiment et des travaux publics, eu égard à la compétence exclusive de la caisse BTP Prévoyance ; 
 - le paiement du triple du montant déjà réglé au titre de la participation à la formation professionnelle présente le caractère d'une sanction manifestement disproportionnée alors que le retard de paiement n'est pas établi par le service après individualisation des sommes dues à ce titre du montant global des cotisations reversées à Pro BTP, et qu'elle n'a pas entendu se soustraire à son obligation ; 
 - elle a transmis au service toutes les pièces justificatives propres à justifier une décharge totale en matière de taxe sur la valeur ajoutée. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 3 février 2021 et le 18 mars 2021, la directrice du contrôle fiscal sud-est conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par la SARL Zedda Bâtiment ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code du travail ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Vanhullebus, 
 - et les conclusions de Mme Castany, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL Zedda Bâtiment exerce une activité de travaux de maçonnerie générale et de gros œuvre de bâtiment. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. Deux propositions de rectification lui ont été adressées par le service, selon la procédure de redressement contradictoire, le 15 décembre 2017 pour la période du 1er janvier au 31 décembre 2014, et le 6 juin 2018 pour la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. Le pôle de recouvrement spécialisé de Corse-du-Sud a mis en recouvrement, le 16 octobre 2018, la somme de 39 468 euros au titre d'impositions supplémentaires relatives à la formation professionnelle et aux intérêts de retard et amendes correspondants, ainsi que la somme de 43 391 euros au titre de droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée (TVA). L'administration a fait partiellement droit, le 25 janvier 2019, à une première réclamation de la contribuable, à hauteur de la somme de 27 339 euros au titre de la TVA, puis le 25 février 2019 et le 28 janvier 2020, à hauteur de 4 399 euros et de 6 575 euros à la suite de nouvelles réclamations contentieuses, en matière de TVA. La SARL Zedda Bâtiment demande au tribunal de la décharger du rappel de 5 078 euros de TVA qui lui a été réclamé pour l'année 2014 et de rappels de droits au titre de la formation professionnelle qui lui ont été réclamés pour les années 2014, 2015 et 2016, et des pénalités correspondantes, pour la somme de 39 468 euros. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. " 
 3. Si en vertu de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, la proposition de rectification que l'administration adresse au contribuable doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation, il doit en être de même de la réponse par laquelle l'administration rejette les observations du contribuable. L'administration est tenue de répliquer aux observations produites par le contribuable sans être toutefois tenue de répondre à tous les arguments formulés par ce dernier. 
 4. La réponse du 31 juillet 2018 apportée par le service aux observations formulées par la contribuable à la suite des deux propositions de rectification, notamment en ce qui concerne la participation de l'entreprise à la formation professionnelle continue et les provisions pour dépréciation des comptes clients, expose les raisons pour lesquelles il ne peut être fait droit à l'argumentation développée par la SARL Zedda Bâtiment et est suffisamment motivée pour satisfaire aux exigences du dernier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. 
 5. Aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : " Les dispositions contenues dans la charte des droits et obligations du contribuable vérifié mentionnée au troisième alinéa de l'article L. 47 sont opposables à l'administration. " La charte remise au contribuable prévoit que si le vérificateur a maintenu totalement ou partiellement les rectifications envisagées, des éclaircissements supplémentaires peuvent être fournis si nécessaire par l'inspecteur divisionnaire ou principal et que, si des divergences importantes subsistent, le contribuable peut faire appel à l'interlocuteur spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur. 
 6. La possibilité pour le contribuable de s'adresser, dans les conditions précisées par les passages précédemment cités de la charte, au supérieur hiérarchique du vérificateur puis, le cas échéant, à l'interlocuteur départemental ou régional constitue une garantie substantielle ouverte à l'intéressé à deux moments distincts de la procédure de rectification, en premier lieu, au cours de la vérification et avant l'envoi de la proposition de rectification ou la notification des bases d'imposition d'office pour ce qui a trait aux difficultés affectant le déroulement des opérations de contrôle et, en second lieu, pour les contribuables faisant l'objet d'une procédure de rectification contradictoire, après la réponse faite par l'administration fiscale à leurs observations sur la proposition de rectification en cas de persistance d'un désaccord sur le bien-fondé des rectifications envisagées. 
 7. Un contribuable qui n'a, à aucun moment de la procédure de vérification, manifesté son intention de demander à bénéficier de la garantie, offerte par la charte du contribuable vérifié, d'obtenir un débat avec le supérieur hiérarchique du vérificateur sur tous les points où persiste un désaccord avec ce dernier, ne saurait soutenir utilement devant le juge de l'impôt qu'il a été privé de cette garantie et que la procédure d'imposition est, pour ce motif, irrégulière. 
 8. Si la SARL Zedda Bâtiment a adressé de nouvelles réclamations, le 26 août 2019 et le 9 septembre 2019, au chef de brigade et sollicité son arbitrage, elle n'a toutefois pas demandé à rencontrer le supérieur hiérarchique du vérificateur. Le courrier du 17 septembre 2019 de rejet de ses réclamations a au demeurant été signé par un inspecteur principal. La société n'a pas davantage demandé un entretien avec l'interlocuteur départemental. Elle n'est dès lors pas fondée à soutenir que l'administration l'a privée d'une garantie. 
 9. Aux termes du premier alinéa de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales , dans sa rédaction applicable : " Lorsque le désaccord persiste sur les rectifications notifiées, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la Commission nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 H du même code, soit du comité consultatif prévu à l'article 1653 F du même code, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code. " L'article L. 59 A du même livre fixe la nature des désaccords pour lesquels la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient. Aux termes de l'article R. 61 A-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable : " Le montant de l'impôt exigible à la suite d'une procédure de rectification est calculé : () b) Soit sur la base fixée par l'administration à défaut de réponse ou d'accord du contribuable dans le délai prescrit ; c) Soit sur la base notifiée par l'administration au contribuable après avis de la commission compétente ou du comité consultatif du crédit d'impôt pour dépenses de recherche dans le cas où le litige leur a été soumis. / Le montant de l'impôt exigible donne lieu à l'établissement d'un rôle ou à l'émission d'un avis de mise en recouvrement. " 
 10. L'administration n'est tenue de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, sur demande du contribuable, que lorsque le litige concerne les matières pour lesquelles la commission est compétente en vertu de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales. Par un avis du 12 avril 2019, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a constaté qu'elle n'était pas compétente pour connaître des demandes de la contribuable, qui n'entrent pas dans le champ des prévisions de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales, relatives à la TVA déductible sur les factures de sous-traitance et aux litiges concernant la participation à la formation professionnelle continue et le profit sur le Trésor des rappels de TVA déductibles. Par ailleurs, la commission n'avait pas été saisie d'une contestation de la provision pour dépréciation des créances clients. La SARL Zedda Bâtiment ne peut dès lors pas utilement faire valoir que les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement antérieurement à la saisine de l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne la participation à la formation professionnelle continue : 
 11. En premier lieu, l'article L. 6331-1 du code du travail dispose que " Tout employeur concourt au développement de la formation professionnelle continue en participant, chaque année, au financement des actions mentionnées aux articles L. 6313-1 et L. 6314-1. " D'une part, l'article L. 6331-28 du même code, dans sa rédaction applicable à l'année 2014, " Lorsque les dépenses justifiées par l'employeur en application des dispositions de la présente sous-section sont inférieures à la participation prévue par l'article L. 6331-9, l'employeur effectue au Trésor un versement égal à la différence constatée. " et, dans sa rédaction applicable aux années 2015 et 2016 : " Lorsque l'employeur n'a pas effectué les reversements prévus à l'article L. 6331-11, il verse au Trésor public une somme égale à la différence entre le montant prévu au premier alinéa de l'article L. 6331-10 et le montant des dépenses effectivement consacrées au compte personnel de formation et à son abondement. " D'autre part, l'article L. 6331-30 du code du travail prévoit en outre que lorsqu'un employeur n'a pas opéré les versements auxquels il est assujetti dans les conditions prévues à l'article L. 6331-9 à l'organisme collecteur paritaire agréé ou a opéré un versement insuffisant, le montant de sa contribution est majoré de l'insuffisance constatée et, dans sa rédaction applicable aux années 2015 et 2016, que l'employeur verse au Trésor public une somme égale à la différence entre le montant des sommes versées à l'organisme collecteur et le montant de la contribution ainsi majorée. En vertu de l'article 235 ter D du code général des impôts et de celles des articles L. 6331-27 et L. 6331-28 du code du travail, le taux de cotisation est fixé à 1,60 % du montant des rémunérations versées pendant l'année 2014 et à 1 % à compter du 1er janvier 2015, pour les entreprises dont l'effectif moyen de l'année au titre de laquelle la cotisation est due, est d'au moins dix salariés en 2014 et 2015 et de onze salariés en 2016. Il résulte des dispositions de l'article R. 6331-9 du code du travail auquel se réfère l'article 163 undecies A du code général des impôts que l'employeur procède au versement de la participation avant le 1er mars de l'année suivant celle au titre de laquelle elle est due. 
 12. En second lieu, aux termes de l'article 235 ter H bis du code général des impôts : " Conformément et dans les conditions prévues à l'article L. 6331-30 du code du travail, le versement prévu à l'article 235 ter G est majoré du montant de l'insuffisance constatée. " L'article 235 ter JA du même code prévoit que " Conformément aux dispositions de l'article L. 6331-33 du code du travail, le contrôle et le contentieux de la participation des employeurs sont réalisés selon les règles applicables en matière de taxe sur le chiffre d'affaires. " 
 13. Il résulte des dispositions combinées des articles L. 6331-33 du code du travail et 235 ter JA du code général des impôts que le contrôle de la participation des employeurs est réalisé selon les règles applicables en matière de taxe sur le chiffre d'affaires. Il s'ensuit que les contrôles réalisés par les services de la direction générale des finances publiques sont effectués selon les règles de procédure définies par le livre des procédures fiscales. La SARL Zedda Bâtiment n'est dès lors pas fondée à soutenir que l'administration n'est pas compétente pour constater et entamer une procédure de recouvrement de sommes relatives à la formation professionnelle continue due par les employeurs du bâtiment et des travaux publics, alors, au demeurant, que les articles L. 6331-40 et L. 6331-42 du code du travail ne chargent la caisse BTP Prévoyance de la mise en œuvre, à l'encontre des entreprises redevables défaillantes, de toute action précontentieuse ou contentieuse relative au recouvrement que de la seule cotisation affectée au bénéfice du comité de concertation et de coordination de l'apprentissage du bâtiment et des travaux publics. 
 14. L'effectif moyen de la SARL Zedda Bâtiment était de vingt-trois salariés au cours des années vérifiées. Les sommes dues au titre du montant des contributions dues et de leur majoration s'élèvent, en droits, aux sommes non contestées de 16 780 euros pour 2014, de 8 664 euros pour 2015 et de 8 498 euros pour 2016. Il résulte de l'instruction que la société requérante n'a pu présenter, ni au cours de la procédure de redressement contradictoire, ni ensuite, aucun reçu de paiement libératoire justifiant du versement de sa participation avant le 1er mars de chacune des années suivant celles au titre desquelles elle était due. La production de trois attestations établies au titre des années 2014, 2015 et 2016, respectivement le 3 novembre 2020, le 24 juillet 2019 et le 4 mai 2018, qui ne précisent pas la date de versement de la participation due au titre de chacune de ces années, ne permet pas de pallier le défaut de reçus de paiement libératoire, pas davantage que le versement aux débats d'extraits des grands livres des comptes généraux retraçant les opérations de débit et de crédit se rapportant à " Pro BTP ". 
 15. La société requérante ne justifie pas avoir effectivement versé les participations dues au titre de la formation professionnelle continue due par les employeurs du bâtiment et des travaux publics pour les années 2014, 2015 et 2016. Elle n'est dès lors pas fondée à prétendre qu'ayant déjà acquitté ces participations, la mise à sa charge du montant des contributions et de leur majoration reviendrait à lui faire payer le triple des sommes dues et présenterait ainsi le caractère d'une sanction manifestement disproportionnée. 
 En ce qui concerne la TVA : 
 16. La SARL Zedda Bâtiment se borne, pour solliciter la décharge de la somme de 5 078 euros correspondant aux droits supplémentaires de TVA restant dus au titre de l'année 2014, à se prévaloir de ce qu'elle a transmis au service toutes les pièces justificatives propres à justifier sa demande, sans toutefois motiver celle-ci. Le moyen ne peut dès lors qu'être écarté. 
 17. Il résulte de tout ce qui précède que la requête doit être rejetée, y compris les conclusions présentées en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL Zedda Bâtiment est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Zedda Bâtiment et à la directrice du contrôle fiscal sud-est. 
 Délibéré après l'audience du 11 mai 2023, où siégeaient : 
 - M. Vanhullebus, président, 
 - M. Martin, premier conseiller, 
 - Mme Muller, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 mai 2023. 
 Le président-rapporteur, 
 Signé 
 T. VANHULLEBUSL'assesseur le plus ancien 
 dans l'ordre du tableau, 
 Signé 
 J. MARTIN 
 La greffière, 
 Signé 
 R. ALFONSI        
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière, 
    R. ALFONSI