TA38 · 7ème Chambre — 31 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 21 février 2020, la SCI Everest, représentée par la SELAS Fidal, demande au tribunal :  
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2015, et des intérêts de retard correspondants ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que :  
 - à titre principal, le bail conclu avec la société PS Val présente toutes les caractéristiques d'un bail commercial annuel, de sorte que le droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée doit être calculé sur une année pleine et non sur cinq mois ;  
 - à titre subsidiaire, la taxe sur la valeur ajoutée initialement déduite ne saurait faire l'objet d'une régularisation dès lors qu'aucun chiffre d'affaires n'a été généré par une activité durant les sept mois exclus et qu'elle exerce une activité dont la saisonnalité provient de raisons économiques étrangères à sa volonté, sans qu'il ne soit possible de lui opposer une condition de nécessité aux besoins de l'exploitation ;  
 - l'interprétation administrative de la loi fiscale référencée au paragraphe n° 180 du BOI-TVA-CHAMP-50-10 du 4 avril 2014 prévoit qu'aucune régularisation de taxe sur la valeur ajoutée n'est exigible au titre du III de l'article 207 de l'annexe II au code général des impôts quand il est constaté une vacance temporaire des locaux justifiée par des circonstances économiques étrangères à la volonté du bailleur ;  
 - l'interprétation administrative de la loi fiscale référencée au paragraphe n° 295 du BOI-TVA-DECLA-40-10-10 précise que l'ajustement au prorata du temps d'exploitation ne s'applique pas aux entreprises saisonnières ni à celles dont l'activité est exercée de manière intermittente.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 26 mai 2020, la directrice de contrôle fiscal Centre-Est conclut au non-lieu à statuer à hauteur de la somme de 1 465 168 euros et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 Elle fait valoir que :  
 - il n'y a plus lieu de statuer sur la requête à hauteur de la somme de 1 465 168 euros remboursée le 28 février 2020 au titre d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée pour le mois de juin 2019 ;  
 - les moyens soulevés par la société ne sont pas fondés.   
 Par une ordonnance 25 juillet 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 12 septembre 2022.  
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme d'Elbreil, conseillère, 
 - et les conclusions de Mme Brenner Adanlété, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SCI Everest a été créée le 12 juin 2013 et est dirigée par une personne physique domiciliée à Moscou, qui détient une des 1 500 parts de la société, les 1 499 autres étant détenues par la société Avatar VV SA domiciliée au Luxembourg. Elle a fait l'acquisition le 14 août 2013 d'un chalet meublé d'une valeur de 23 000 000 euros situé dans la commune de Courchevel et a obtenu le remboursement de la taxe sur la valeur ajoutée grevant l'acquisition de ce bien. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, période étendue au 31 juillet 2018 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A la suite de ce contrôle, l'administration fiscale lui a notifié un rappel de 1 939 621 euros au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2015. Les sommes ont été mises en recouvrement le 28 juin 2019 pour un montant total de 2 172 376 euros. La réclamation préalable de la SCI Everest ayant été rejetée, elle demande au tribunal la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée litigieux.  
 Sur l'étendue du litige :  
 2. Par une décision du 28 février 2020, postérieure à l'introduction de la requête, la directrice de contrôle fiscal Centre-Est a accordé à la SCI Everest un crédit de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 1 465 168 euros, sur une demande de remboursement de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 1 569 823 euros formulée le 23 juillet 2019 au titre du mois de juin 2019. Ces sommes correspondent à la régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée initialement rappelée sur l'achat de l'immeuble acquis le 14 août 2013, au titre des années 2019 à 2032, soit 14/18ème de la période de régularisation. Par suite, les conclusions de la requête aux fins de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à cette période doivent être regardées comme ayant perdu leur objet.  
 Sur le bien-fondé de l'imposition :  
 En ce qui concerne la loi fiscale :  
 3. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts, dans sa version applicable au présent litige : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / () ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe 2 au code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes de l'article 206 de la même annexe : " I.-Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. / II.-Le coefficient d'assujettissement d'un bien ou d'un service est égal à sa proportion d'utilisation pour la réalisation d'opérations imposables. Les opérations imposables s'entendent des opérations situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu des articles 256 et suivants du code général des impôts, qu'elles soient imposées ou légalement exonérées. / () ". Aux termes de l'article 207 de cette annexe : " I.-Sous réserve des dispositions qui suivent, la déduction opérée dans les conditions mentionnées aux articles 205 et 206 est définitivement acquise à l'entreprise. / II.-1. Pour les biens immobilisés, une régularisation de la taxe initialement déduite est opérée chaque année pendant cinq ans, dont celle au cours de laquelle ils ont été acquis, importés, achevés, utilisés pour la première fois ou transférés entre secteurs d'activité constitués en application de l'article 209. / () / 3. Par dérogation à la durée mentionnée au 1 et à la fraction mentionnée au 2, cette régularisation s'opère pour les immeubles immobilisés par vingtième pendant vingt années. / () / 4. La régularisation doit être effectuée avant le 25 avril de l'année suivante. Aucune régularisation n'est effectuée si la différence entre le produit des coefficients d'assujettissement et de taxation de l'année, d'une part, et le produit des coefficients d'assujettissement et de taxation de référence mentionnés au 2 du V, d'autre part, n'est pas supérieure, en valeur absolue, à un dixième. / () ".  
 4. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la SCI Everest a conclu le 14 août 2013 avec la SARL PS Val un bail qualifié de " bail saisonnier à périodes ", mentionnant une location pour une durée de neuf saisons d'hiver de 2013 à 2022, la saison d'hiver se déroulant du 1er décembre au 30 avril, et portant sur le chalet meublé acquis par la société requérante au sein d'un ensemble touristique et hôtelier de luxe. Il résulte du contrat que le preneur s'engage à quitter les lieux et à restituer les clefs au 30 avril de chaque année, avec transfert de tous abonnements, et ce sans que le bailleur n'ait à signifier congé au preneur. Le 4 juillet 2019, les parties ont conclu un avenant à ce bail, mentionnant qu'en contradiction avec ce qui a été conclu, les parties déclarent que depuis la prise d'effet du bail, la restitution de la jouissance des biens et droits immobiliers au profit du bailleur lors de l'intersaison n'est jamais intervenue. Une attestation du preneur est produite en ce sens, ainsi qu'une attestation de l'assureur du chalet. Toutefois, il résulte de la proposition de rectification qu'au cours du débat oral et contradictoire, la SCI Everest a indiqué que le chalet n'était pas loué et n'était pas occupé en dehors de la période d'activité hivernale, de sorte qu'aucune opération entrant dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée n'était réalisée sur cette période. Ainsi, et dès lors qu'aucune opération imposable n'a été réalisée au cours de la période du 1er mai au 30 novembre de chaque année, c'est à bon droit que l'administration fiscale a procédé à la régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée déductible en limitant le coefficient d'assujettissement à proportion de cinq des douze mois de l'année, soit un coefficient de 0,42. A cet égard, la circonstance que le bail soit qualifié de bail saisonnier ou de bail commercial au sens du droit civil est sans incidence sur l'existence ou l'inexistence de la réalisation d'opérations imposables, la société ne pouvant utilement se prévaloir en ce sens des stipulations de l'avenant au contrat.  
 5. En deuxième lieu, la régularisation de la taxe sur la valeur ajoutée en l'absence de réalisation d'opérations imposables exclut, a fortiori, les situations dans lesquelles aucune opération relative au bien n'est réalisée. Par suite, la SCI Everest n'est pas fondée à se prévaloir de l'inutilisation du bien pour soutenir qu'elle bénéficierait d'un droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée.  
 6. En troisième lieu, il résulte des dispositions précitées que le droit à déduction reste, en principe, acquis même si, ultérieurement, en raison de circonstances étrangères à sa volonté, l'assujetti ne fait pas usage des biens et services ayant donné lieu à déduction dans le cadre d'opérations taxées. Ce principe ne fait toutefois pas obstacle à la mise en œuvre des mécanismes de régularisation prévus aux articles 184 et 185 de la directive du 28 novembre 2006, transposés notamment par les dispositions précitées de l'article 207 de l'annexe 2 au code général des impôts. 
 7. En l'espèce, il résulte du contrat de bail conclu le 14 août 2013 que la SCI Everest a conclu un bail saisonnier à périodes " afin de respecter les obligations convenues au sein du projet de convention d'aménagement touristique " de la station de sports d'hiver impliquée. Dans ces circonstances, la société requérante avait connaissance des contraintes qui pèseraient sur l'exploitation du bien donné à bail. Par suite, elle n'est pas fondée à se prévaloir de circonstances étrangères à sa volonté qui résulteraient, en l'espèce, des conditions d'exploitation propres à une station de sports d'hiver.   
 En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :  
 8. A supposer que la SCI Everest ait entendu se prévaloir des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales en se référant, dans ses écritures, à l'interprétation administrative de la loi fiscale référencée au paragraphe n° 180 du BOI-TVA-CHAMP-50-10 du 4 avril 2014, qui prévoit qu'aucune régularisation de taxe sur la valeur ajoutée n'est exigible au titre du III de l'article 207 de l'annexe II au code général des impôts quand il est constaté une vacance temporaire des locaux justifiée par des circonstances économiques étrangères à la volonté du bailleur, cette interprétation ne fait pas de la loi une interprétation différente de celle qui résulte du point 7 du présent jugement. D'autre part, l'interprétation administrative de la loi fiscale référencée au paragraphe n° 295 du BOI-TVA-DECLA-40-10-10, relative à la franchise de taxe de droit commun, n'est pas applicable à la situation de la SCI Everest qui ne peut donc utilement s'en prévaloir.  
 Sur les conclusions aux fins d'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :  
 9. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions de la SCI Everest aux fins d'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.   
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence de la somme de 1 465 168 euros créditée en taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période de juin 2019.  
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.  
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la SCI Everest et à la directrice de contrôle fiscal Centre-Est.  
 Délibéré après l'audience du 10 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. L'Hôte, président, 
 M. Heintz, premier conseiller,  
 Mme d'Elbreil, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 mars 2023. 
 La rapporteure, 
 M. D'ELBREIL 
 Le président, 
 V. L'HÔTE La greffière, 
 L. ROUYER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.