TA64 · 1ère Chambre — 1 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 8 juillet 2020, l'association Amitiés Ferdinand Boé doit être regardée comme demandant au tribunal : 
 1°) d'annuler la décision du 12 mai 2020 par laquelle le directeur départemental des finances publiques des Hautes-Pyrénées l'a informée de l'avis défavorable émis par le collège territorial de second examen des rescrits fiscaux de la région Occitanie sur sa demande d'éligibilité au régime du mécénat en vertu des dispositions des articles 200 et 238 bis du code général des impôts ; 
 2°) d'enjoindre à l'administration de reconnaître le caractère non lucratif de l'association et son éligibilité au régime du mécénat. 
 Elle soutient que son activité est dépourvue de caractère lucratif et relève du soutien à des personnes en situation de fragilité qui établit son utilité sociale, selon les termes de la loi du 31 juillet 2014 relative à l'économie sociale et solidaire ; elle n'exerce pas son activité dans le champ concurrentiel, les tarifs sont fixés par l'autorité administrative et les bénéficiaires ne sont pas des clients, elle n'en fait pas la publicité. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 29 septembre 2020, le directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par l'association Amitiés Ferdinand Boé ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 6 septembre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 7 octobre 2022.  
 Un mémoire présenté par l'association Amitiés Ferdinand Boé a été enregistré le 14 novembre 2022. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme B, 
 - les conclusions de M. Clen, rapporteur public, 
 - et les observations de M. C, représentant l'association Amitiés Ferdinand Boé. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. L'association Amitiés Ferdinand Boé, créée en 1964, a pour objet statutaire " l'assistance et la bienfaisance aux enfants mineurs miséreux et/ou en grande difficulté ". Elle est propriétaire d'une villa située à Ayzac Ost (Hautes-Pyrénées) où elle avait pour projet d'ouvrir un lieu de vie et d'accueil d'une capacité de six places destiné à l'accueil de jour et de nuit de mineurs faisant l'objet d'une mesure de placement judiciaire et de mineurs non accompagnés, ainsi qu'à un accueil d'urgence et, à titre accessoire, à du soutien scolaire. Elle a présenté, par courrier du 6 juillet 2018 complété le 27 février 2019, une demande de rescrit fiscal sur le fondement de l'article L. 80 C du livre des procédures fiscales, en vue de se voir reconnaître le caractère d'organisme d'intérêt général au sens des articles 200 et 238 bis du code général des impôts. Par une décision du 26 juillet 2019, le directeur départemental des finances publiques des Hautes-Pyrénées a rejeté cette demande. En application des dispositions de l'article L. 80 CB du livre des procédures fiscales, l'association a sollicité la saisine, le 17 septembre 2019, du collège territorial de second examen de la région Occitanie, qui, à l'issue de la séance du 25 février 2020, a confirmé l'avis défavorable émis par l'administration fiscale. L'association en a été informée par un courrier du 12 mai 2020 qu'elle a reçu le 15 mai 2020. Elle doit être regardée comme demandant au tribunal d'annuler la décision contenant l'avis du collège territorial de second examen et d'enjoindre à l'administration de reconnaître son caractère non lucratif ainsi que son éligibilité au régime du mécénat. 
 Sur la contestation par la voie du recours pour excès de pouvoir : 
 2. Aux termes du premier alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ". Aux termes de l'article L. 80 B du même livre, dans sa rédaction applicable aux litiges : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal. Elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. () ". Les 2° à 6° ainsi que le 8° du même article L. 80 B énumèrent les cas dans lesquels la garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable, y compris en l'absence de réponse formelle de l'administration dans un délai de trois mois, à un redevable de bonne foi qui lui a demandé, dans les conditions prévues par ces dispositions, s'il était en droit de bénéficier de certaines mesures fiscales ou s'il se trouvait dans une situation fiscale qu'elles déterminent. Enfin, l'article L. 80 C du même livre prévoit qu'un organisme qui, dans les mêmes conditions, a demandé si les dons en sa faveur sont éligibles aux réductions d'impôt prévues aux articles 200 et 238 bis du code général des impôts et à qui l'administration n'a pas répondu dans un délai de six mois ne peut faire l'objet de l'amende applicable en cas de délivrance irrégulière d'une attestation d'éligibilité à ces réductions d'impôt. 
 3. L'article L. 80 CB du même livre a institué une procédure spéciale de recours administratif en faveur des contribuables insatisfaits du sens de la réponse de l'administration. Il dispose : " Lorsque l'administration a pris formellement position à la suite d'une demande écrite, précise et complète déposée au titre des 1° à 6° ou du 8° de l'article L. 80 B ou de l'article L. 80 C par un redevable de bonne foi, ce dernier peut saisir l'administration, dans un délai de deux mois, pour solliciter un second examen de cette demande, à la condition qu'il n'invoque pas d'éléments nouveaux. / () Lorsqu'elle est saisie d'une demande de second examen, auquel elle procède de manière collégiale, l'administration répond selon les mêmes règles et délais que ceux applicables à la demande initiale, décomptés à partir de la nouvelle saisine. / A sa demande, le contribuable ou son représentant est entendu par le collège. () ". 
 4. Une prise de position formelle de l'administration sur une situation de fait au regard d'un texte fiscal en réponse à une demande présentée par un contribuable dans les conditions prévues par les dispositions mentionnées au point 2 a, eu égard aux effets qu'elle est susceptible d'avoir pour le contribuable et, le cas échéant, pour les tiers intéressés, le caractère d'une décision. 
 5. En principe, une telle décision ne peut pas, compte tenu de la possibilité d'un recours de plein contentieux devant le juge de l'impôt, être contestée par le contribuable par la voie du recours pour excès de pouvoir. Toutefois, cette voie de droit est ouverte lorsque la prise de position de l'administration, à supposer que le contribuable s'y conforme, entraînerait des effets notables autres que fiscaux et qu'ainsi, la voie du recours de plein contentieux devant le juge de l'impôt ne lui permettrait pas d'obtenir un résultat équivalent. Il en va ainsi, notamment, lorsque le fait de se conformer à la prise de position de l'administration aurait pour effet, en pratique, de faire peser sur le contribuable de lourdes sujétions, de le pénaliser significativement sur le plan économique ou encore de le faire renoncer à un projet important pour lui ou de l'amener à modifier substantiellement un tel projet. 
 6. Les prises de position défavorables sur des demandes des contribuables relevant des 2° à 6° ou du 8° de l'article L. 80 B et de l'article L. 80 C du livre des procédures fiscales sont, eu égard aux enjeux économiques qui motivent ces demandes, d'ailleurs régies par les modalités procédurales spéciales exposées au point 2, réputées remplir les conditions mentionnées au point 5 et, par suite, pouvoir être contestées par la voie du recours pour excès de pouvoir. 
 7. Lorsqu'une prise de position en réponse à une demande relevant de l'article L. 80 B ou de l'article L. 80 C du livre des procédures fiscales présente le caractère d'une décision susceptible d'un recours pour excès de pouvoir, le contribuable auteur de la demande qui entend la contester doit saisir préalablement l'administration dans les conditions prévues à l'article L. 80 CB du même livre précité. La décision par laquelle l'administration fiscale prend position à l'issue de ce second examen se substitue à sa prise de position initiale. Seule cette seconde prise de position peut être déférée au juge de l'excès de pouvoir, auquel il appartient également, si des conclusions lui sont présentées à cette fin, de faire usage des pouvoirs d'injonction qu'il tient du titre Ier du livre IX du code de justice administrative. 
 8. En l'espèce, la décision du 12 mai 2020 fait grief à la requérante et peut être déférée directement au juge de l'excès de pouvoir. 
 Sur l'éligibilité au régime du mécénat : 
 9. Aux termes de l'article 200 du code général des impôts : " 1. Ouvrent droit à une réduction d'impôt sur le revenu égale à 66 % de leur montant les sommes prises dans la limite de 20 % du revenu imposable qui correspondent à des dons et versements, y compris l'abandon exprès de revenus ou produits, effectués par les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B, au profit : () b. D'œuvres ou d'organismes d'intérêt général ayant un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel () ". L'article 238 bis du même code prévoit que : " 1. Ouvrent droit à une réduction d'impôt égale à 60 % de leur montant les versements, pris dans la limite de 5 pour mille du chiffre d'affaires, effectués par les entreprises assujetties à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés au profit : a) D'œuvres ou d'organismes d'intérêt général ayant un caractère philanthropique, éducatif, scientifique, social, humanitaire, sportif, familial, culturel () ". 
 10. Les associations peuvent être qualifiées d'organisme d'intérêt général pour l'application de ces dispositions à condition, d'une part, que leur gestion présente un caractère désintéressé, et, d'autre part, que les services qu'elles rendent ne soient pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique. Toutefois, même dans le cas où l'association intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, elle doit être regardée comme un organisme d'intérêt général si elle exerce son activité dans des conditions différentes de celles des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et à tout le moins des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'elle offre. 
 11. En l'espèce, l'administration a admis le caractère désintéressé de la gestion de l'association. Toutefois, elle a conclu au caractère lucratif de son activité en estimant qu'il ressortait du pré-projet de la villa Aurore que les activités du futur lieu de vie et d'accueil ne se distinguaient pas de celles des lieux de vie et d'accueil concurrentiels. Elle a ainsi noté qu'il existait sur le marché national des structures commerciales exerçant une activité similaire et que, quelle que soit la forme juridique de ces lieux de vie et d'accueil, les conditions d'autorisation, de création, d'admission des mineurs accueillis et de rémunération des prestations réalisées étaient identiques. En particulier, le public est orienté vers les lieux de vie et d'accueil sur décision de l'autorité judiciaire ou du conseil départemental, sans qu'intervienne la structure d'accueil dans la décision de placement, et ses tarifs sont fixés par le département. L'administration a donc considéré que les lieux de vie et d'accueil associatifs ne se démarquaient en aucune manière de ceux gérés par des particuliers ou des sociétés commerciales, s'adressant au même public et offrant des prestations identiques. Dès lors, comme le note l'administration, que le public concerné peut indifféremment s'orienter ou être orienté vers une structure lucrative ou non lucrative, y compris en dehors des limites géographiques du département et à l'échelle du marché national, et dès lors que l'association Amitiés Ferdinand Boé, nonobstant son utilité sociale, n'offre pas de conditions, notamment tarifaires, différentes de celles proposées par les entreprises commerciales, elle doit être regardée comme présentant un caractère lucratif, ce qui fait obstacle à ce qu'elle soit assimilée à un organisme d'intérêt général au sens des dispositions du b) du 1. de l'article 200 et du a) du 1. de l'article 238 bis du code général des impôts. Il s'ensuit qu'elle n'est pas fondée à demander l'annulation de la décision susmentionnée. 
 12. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin d'annulation présentées par l'association Amitiés Ferdinand Boé ne peuvent qu'être rejetées ainsi, par voie de conséquence, que ses conclusions à fin d'injonction. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de l'association Amitiés Ferdinand Boé est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à l'association Amitiés Ferdinand Boé et au directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques.  
 Délibéré après l'audience du 17 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 Mme Sellès, présidente, 
 Mme Beneteau, première conseillère, 
 Mme Corthier, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er décembre 2022. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 A. B  
 La présidente, 
 Signé 
 M. A La greffière, 
 Signé 
 P. SANTERRE  
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition : 
 La greffière,