TA45 · 3ème chambre — 18 novembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires enregistrés le 4 mai 2020, le 30 octobre 2020 et le 25 juillet 2021, M. A B demande au tribunal de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012. 
 Il soutient que : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 - la notification de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires est irrégulière, le pli ayant été signé par son frère à qui il n'avait pas donné de procuration ; 
 - à la lecture de sources d'informations administratives, il apparaît que la commission départementale des impôts est compétente pour se prononcer sur l'imposition de la plus-value, objet du présent litige, et ce point a été abordé devant la commission d'une façon contradictoire avec le représentant de l'administration fiscale afin de développer les arguments réciproques ; 
 - au vu des actions judiciaires en cours et de celle en préparation, la procédure d'imposition n'est pas régulière et devra donc être annulée en raison de l'action en nullité en cours ; 
 - l'administration fiscale a commis une erreur grossière sur la date du redressement ; 
 En ce qui concerne le bien fondé des impositions : 
 - l'imposition supplémentaire contestée résulte d'un acte pénal du franchiseur de par sa position dominante et ses présentations fallacieuses, dont les agissements le rendent fautif auprès de l'administration fiscale, alors qu'il n'est qu'une victime ; 
 - il a dû acquérir à titre personnel les parts dans la Société Civile des Mousquetaires (SCM) alors que ces parts auraient dû être achetées par la SA Aquarius, qu'il a dû créer en 1995, dans le but de prendre des participations dans les magasins du groupe Intermarché qu'il doit gérer ; 
 - l'acquisition de ces parts constitue une dépense professionnelle qui devait être inscrite dans les comptes de la société Aquarius ; 
 - le contrat d'acquisition des parts dans la SCM est constitutif d'un dol de la part du groupement Intermarché et le prix de cession a été irrégulièrement évalué, la méthode consistant à prendre le montant souscrit par l'adhérent à sa date d'intégration dans la SCM et d'appliquer une clause d'indexation statutaire liée aux résultats de l'entreprise corrigés par le taux d'inflation légal annuel publié par les structures administratives ; 
 - aucun document ne prouve qu'il est propriétaire des titres plus que la société Aquarius, la SCM n'ayant émis aucun document informant de la date d'acquisition des titres, du nombre des titres achetés, du nom du propriétaire et de la séquence des titres détenus sur le registre dédié à cet usage ; dès lors que le fait générateur de l'acquisition des parts SCM est la création d'un deuxième point de vente, ce qui équivaut à un droit d'entrée différé imposé pour l'exploitation commerciale du secteur, la société Aquarius en est le propriétaire ; 
 - le prix définitif de la part n'est pas arrêté, la justice n'ayant pas encore statué sur des recours qui sont toujours d'actualité ; 
 - la décision de céder les parts a été prise unilatéralement par le gérant de la SCM, sans son accord ou celui de la société Aquarius ; la date de cession à titre onéreux est toujours pendante ; 
 - il est de bonne foi : la déclaration 2074 n'a pu être faite avant le début du contrôle dès lors que la procédure de valorisation de la part de la SCM s'est déroulée sur la période 2006 à fin 2011, que cette procédure n'est que partielle car un élément significatif fait l'objet d'une instruction contre le franchiseur, que cette procédure ne pouvait être instruite qu'après avoir purgé la procédure citée précédemment et que la société Aquarius subit une procédure collective en raison des entraves instruites par le groupement Intermarché ; 
 - il est fondé à obtenir un calcul plus adapté pour taxer la plus-value de la cession en litige : il peut bénéficier du calcul de la plus-value tenant compte de l'abattement lié à la durée de détention des titres cédés ; les titres en cause étant détenus depuis plus de huit ans, il sollicite le droit d'obtenir l'abattement de 65 % avant l'application du taux forfaitaire de 12,8 % sur la fraction restante de la plus-value. 
 Par des mémoires enregistrés le 7 octobre 2020, le 7 juin 2021 et le 30 juillet 2021, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Le Toullec, première conseillère, 
 - et les conclusions de Mme Doisneau-Herry, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle qui a porté sur l'ensemble de ses revenus imposables au titre des années 2011, 2012 et 2013. Le service vérificateur a notamment constaté que M. B s'était abstenu de déclarer une plus-value de cession de titres d'un montant de 534 832 euros au titre de l'année 2012. Par une proposition de rectification du 9 décembre 2015 - ne portant que sur l'année 2012 -, le service a soumis cette plus-value à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux et appliqué la majoration de 40 % prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts. M. B a contesté l'ensemble des rectifications par courrier du 25 décembre 2015. Le service a maintenu la rectification concernant la plus-value dans sa réponse aux observations du 25 mars 2016 ainsi qu'à la suite d'un recours hiérarchique du 29 septembre 2016 puis d'une interlocution du 12 décembre 2016. L'ensemble des impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 31 octobre 2017 pour une somme totale de 439 448 euros. M. B, dont la réclamation présentée le 19 septembre 2019 a été rejetée par une décision de l'administration du 11 mars 2020, demande au tribunal de prononcer la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012, résultant de l'imposition de la plus-value d'un montant de 534 832 euros. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 59 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " I. - La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : / 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; / 2° Sur les conditions d'application des régimes d'exonération ou d'allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles, à l'exception de la qualification des dépenses de recherche mentionnées au II de l'article 244 quater B du code général des impôts ; / 3° Sur l'application du 1° du 1 de l'article 39 et du d de l'article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du résultat des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du même code ; / 4° Sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application du 6° et du 1 du 7° de l'article 257 du même code. / II. - Dans les domaines mentionnés au I, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen de cette question de droit. / Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, la commission peut se prononcer sur le caractère anormal d'un acte de gestion, sur le principe et le montant des amortissements et des provisions ainsi que sur le caractère de charges déductibles des travaux immobiliers ". Aux termes de l'article L. 76 du même livre, dans sa rédaction alors applicable : " () Lorsque le contribuable est taxé d'office en application de l'article L. 69, à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut être saisie dans les conditions prévues à l'article L. 59 () ".  
 3. D'une part, il résulte de l'instruction que les rehaussements issus de la proposition de rectification du 9 décembre 2015 ont porté sur des sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. B dans la société holding Aquarius, la plus-value de cession des parts sociales détenues par l'intéressé dans la Société Civile des Mousquetaires (SCM), les contributions sociales et contribution exceptionnelle sur les hauts revenus s'y rattachant, sur les amendes pour comptes bancaires à l'étranger non déclarés et sur des sommes d'origine indéterminée ainsi que sur les contributions sociales et contribution exceptionnelle sur les hauts revenus s'y rattachant. Il ressort des dispositions citées au point 2 que le différend opposant le contribuable à l'administration fiscale sur la plus-value de la cession de parts ne figure pas au nombre des matières relevant de la compétence de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Par suite, contrairement à ce que soutient le requérant, la commission départementale, qui s'est réunie le 3 juillet 2017 pour se prononcer sur le différend opposant le contribuable à l'administration fiscale sur les revenus d'origine indéterminée, n'était pas compétente pour connaître de la question portant sur la plus-value. La circonstance, invoquée par le requérant, que cette question aurait été abordée lors de la séance de la commission est sans incidence sur la régularité de la procédure. 
 4. D'autre part, l'administration est en droit de considérer qu'un pli recommandé est régulièrement parvenu à son destinataire dès lors que l'avis attestant sa réception lui a été retourné, quel qu'en soit le signataire, et il appartient, en ce cas, au contribuable de démontrer que le tiers signataire n'avait pas avec lui de liens personnels ou professionnels suffisants pour que la notification soit regardée comme étant régulière. M. B soutient que l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires lui a été irrégulièrement notifié. Toutefois, il ressort de l'avis de réception postal joint au dossier que l'avis en cause a été notifié au requérant le 8 septembre 2017 à l'adresse que celui-ci avait indiqué à l'administration. L'intéressé fait valoir que la personne qui a porté sur l'avis de réception sa signature était son frère, qui résidait à la même adresse mais à qui il n'avait pas donné procuration et avec lequel il avait des différends. A l'appui de ces allégations, le requérant produit une attestation de la poste du 28 juillet 2020 selon laquelle il n'avait déposé aucune procuration pour une tierce personne ainsi qu'une attestation de loyer datant du 28 février 2017 concernant sa location d'une chambre meublée dans la commune de Sucy-en-Brie depuis le 13 avril 2015. Toutefois, le requérant n'établit pas avoir informé l'administration d'un changement d'adresse entre 2015 et 2017 et les éléments produits ne sont pas de nature à établir qu'il n'aurait pas avec son frère des liens personnels suffisants pour que la notification de l'avis le 8 septembre 2017 soit regardée comme régulière. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la notification de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires doit, en tout état de cause, être écarté. 
 5. En deuxième lieu, les circonstances, invoquées par le requérant, que deux actions judiciaires, portant respectivement sur la détermination de la valeur des parts de la Société Civile des Mousquetaires, à l'encontre de l'association du groupement Union des Mousquetaires et sur les irrégularités contractuelles imposées aux franchisés par le franchiseur Intermarché à l'encontre de la SCM, sont pendantes et qu'une troisième action, portant sur la nullité de la vente forcée des parts de la SCM, est en cours de préparation, sont sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. 
 6. En dernier lieu, le moyen tiré de ce que l'administration fiscale a commis " une erreur grossière () sur la date du redressement " est dépourvu des précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé. 
 Sur le bien-fondé des impositions supplémentaires : 
 7. En premier lieu, aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". Aux termes de l'article 150-0 A du même code : " I.-1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que des articles 150 UB et 150 UC, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement, par personne interposée ou par l'intermédiaire d'une fiducie, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu () ". 
 8. Il résulte de l'instruction que M. B, alors gérant indépendant de supermarchés sous l'enseigne Intermarché, après avoir créé une société holding, la société Aquarius, a acquis en 1999, à titre personnel, vingt parts dans la Société civile des Mousquetaires, puis, à la suite de son exclusion de la SCM par une décision de son assemblée générale du 15 mai 2007, a dû revendre ses parts à cette société. M. B a contesté en justice la valeur des parts - que la SCM avait estimée à 5 661,45 euros l'unité - sur le fondement de l'article 1843-4 du code civil. L'expert judiciaire nommé par le tribunal de grande instance de Paris a estimé la part à 33 029 euros. La Cour d'appel de Paris a, dans un arrêt du 6 septembre 2011, condamné la SCM à payer à M. B la somme de 534 831,54 euros en complément du prix de cession des parts déjà versé par cette dernière. Il n'est nullement contesté qu'en exécution de l'arrêt du 6 septembre 2011, une somme, dépens inclus, de 555 000 euros a été déposée sur le compte CARPA de l'avocat du requérant le 21 mars 2012. D'une part, il est constant qu'une partie de cette somme, d'un montant de 308 000 euros, a été versée sur le compte bancaire du requérant, par l'encaissement de deux chèques les 24 avril et 3 mai 2012. D'autre part, M. B n'établit ni même n'allègue qu'il ne pouvait disposer du reste de la somme. Dans ces conditions, le requérant doit être regardé comme ayant reçu, à titre personnel, au cours de l'année 2012 un gain de 534 832 euros qui constitue un gain retiré d'une cession à titre onéreux au sens de l'article 150-0 A du code général des impôts. 
 9. Il est constant que le requérant n'a déclaré aucune somme à raison de la réalisation de la plus-value correspondant au complément de prix versé en 2012 par la SCM à la suite de l'arrêt du 6 septembre 2011 de la Cour d'appel de Paris et s'est abstenu de remplir le formulaire n° 2074 relatif aux déclarations des plus ou moins-values dans le délai prévu par l'article 175 du code général des impôts. M. B justifie son abstention de toute déclaration en estimant que l'imposition supplémentaire contestée résulte des méthodes du groupement Intermarché en matière d'adhésion imposées aux gérants des magasins du groupement qui relèveraient du dol. Toutefois, comme le fait valoir l'administration, l'absence de déclaration est indépendante des modalités d'adhésion au groupement Intermarché qu'il conteste et le litige ou les litiges qui l'opposent à la SCM ou autres sociétés du groupement Intermarché sont sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition contestée et sur le fait qu'il a bien réalisé, à la suite d'une procédure judiciaire, un complément de gain de 534 832 euros qu'il n'a jamais déclaré, issu de la vente des parts qu'il détenait personnellement dans la SCM. De même, si, dans ses écritures, il remet désormais en cause le prix des parts qu'il a cédées, la date de cession et même la décision de céder, ces arguments sont également sans incidence sur le bien-fondé de l'imposition contestée. Il s'en suit que l'administration était fondée à imposer la somme de 534 832 euros sur le fondement du I de l'article 150-0 A du code général des impôts. 
 10. En second lieu, aux termes du 2 l'article 200 A du code général des impôts, applicable à l'année d'imposition en litige : " Les gains nets obtenus dans les conditions prévues à l'article 150-0 A sont imposés au taux forfaitaire de 19 % ". Aux termes de l'article 10 de la loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012 de finances pour 2013 : " () IV. - A. - Par dérogation au 2 de l'article 200 A du code général des impôts, () les gains nets obtenus dans les conditions prévues à l'article 150-0 A du même code, à l'exception des gains mentionnés au 2 du II du même article, () réalisés en 2012, sont imposables au taux forfaitaire de 24 % () ".  
 11. L'administration a imposé la plus-value réalisée par M. B en 2012 au taux forfaitaire de 24 % en application des dispositions précitées alors en vigueur. Le requérant ne peut utilement se prévaloir d'un abattement de 65 % au motif que les titres en cause étaient détenus depuis plus de huit ans dès lors que les dispositions instaurant des abattements pour durée de détention, issues de loi n° 2012-1509 du 29 décembre 2012, n'étaient applicables qu'à compter du 1er janvier 2013.  
 Sur les pénalités : 
 12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 13. Il est constant que M. B n'a pas déclaré, au titre de l'année 2012, la somme de 534 832 euros correspondant au complément de prix de cession de parts sociales, évalué par un expert judiciaire, que la Cour d'appel de Paris, dans son arrêt du 6 septembre 2011, a condamné la SCM à lui payer. Le requérant soutient que la déclaration n° 2074 n'a pu être faite avant le début du contrôle fiscal dans la mesure où la procédure de valorisation de la part de la SCM s'est déroulée sur la période 2006 à fin 2011. Toutefois, si la Cour d'appel de Paris s'est prononcée le 6 septembre 2011, il résulte de l'instruction que la somme en cause a été versée au contribuable en 2012 et que le formulaire n° 2074, relatif aux déclarations des plus ou moins values, devait être remplie en 2013 au moment de la déclaration de revenus pour l'année 2012, alors que le contrôle fiscal a débuté en septembre 2014. Eu égard notamment à sa qualité de propriétaire des parts cédées et d'instigateur de la procédure judiciaire visant à déterminer la valeur des parts sociales qu'il devait revendre à la SCM, le requérant ne pouvait ignorer avoir bénéficié, en 2012, d'une plus-value constitutive d'un revenu imposable. Ainsi, à supposer que le requérant, qui fait valoir qu'il est de bonne foi, ait entendu soulever le moyen tiré du caractère injustifié de la majoration pour manquement délibéré, ce moyen doit être écarté. 
 14. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il y ait lieu de faire droit à la demande de sursis à statuer, que les conclusions à fin de réduction présentées par M. B doivent être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête présentée par M. B est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest. 
 Délibéré après l'audience du 28 octobre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Dorlencourt, président, 
 Mme Le Toullec, première conseillère, 
 M. Lardennois, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 novembre 2022. 
 La rapporteure, 
 Hélène LE TOULLEC 
 Le président, 
 Frédéric DORLENCOURT 
 Le greffier, 
 Alexandre HELLOT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.