TA80 · 2ème Chambre — 27 octobre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 9 juillet 2020 et le 2 juillet 2021, M. C A et Mme D A, représentés par Me Dubois, demandent au tribunal : 
 1°) la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2012 et 2013 et des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'état la somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - les souscriptions qu'ils ont réalisées au capital de la SCI Rollin en 2012 et de la SCI Fond Mulâtres en 2013 ouvraient droit au bénéfice de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies C du code général des impôts au titre des revenus de ces deux années alors qu'aucun délai d'engagement ou de réalisation des travaux n'était prévu pour les opérations d'investissement effectuées par voie de souscription au capital d'une société translucide, la condition tenant à l'achèvement des travaux prévue par le III de cet article et appliquée par l'administration ne concernant que les sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés ; 
 - le montant de la souscription a effectivement été investi dans un programme de construction de logements ; 
 - la majoration de 40 % n'est pas justifiée en l'absence de manquement délibéré de leur part ; 
 - l'administration a pris sur ce point une position formelle sur la situation des contribuables, au regard des observations qu'elle a présentées dans le mémoire en défense enregistré le 23 juillet 2020, dans une affaire semblable dont est saisi le tribunal administratif de Melun. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 10 décembre 2020 et le 18 octobre 2021, la directrice départementale des finances publiques de la Somme conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que : 
 - les moyens soulevés par M. et Mme A ne sont pas fondés ; 
 - le rehaussement opéré peut aussi être fondé sur un autre motif tiré de l'absence d'investissement des souscriptions dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci. 
 Par ordonnance du 20 octobre 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 20 janvier 2022. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme B, 
 - les conclusions de M. Beaujard, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Debels, représentant M. et Mme A. 
 Une note en délibéré, produite pour M. et Mme A, a été enregistrée le 14 octobre 2022. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Par une proposition de rectification du 14 décembre 2015, l'administration a remis en cause la réduction d'impôt dont M. et Mme A ont bénéficié sur le fondement de l'article 199 undecies C du code général des impôts, à raison des montants investis par eux, en 2012 et 2013, pour l'acquisition de parts dans deux sociétés civiles immobilières (SCI), constituées pour acquérir des logements sociaux en Martinique. Estimant que M. et Mme A ne remplissaient pas les conditions prévues par ces dispositions, le service leur a notifié des suppléments d'impôt sur le revenu, au titre des années 2012, à hauteur de 29 400 euros et 2013, à hauteur de 
 22 094 euros en droits, majorations et intérêt de retard. 
 Sur la réduction d'impôt litigieuse :  
 2. Aux termes de l'article 199 undecies C du code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " I. - Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison de l'acquisition ou de la construction de logements neufs dans les départements d'outre-mer, à Saint-Pierre-et-Miquelon, à Mayotte, en Nouvelle-Calédonie, en Polynésie française, à Saint-Martin, à Saint-Barthélemy et dans les îles Wallis et Futuna (). / III. - La réduction d'impôt est accordée au titre de l'année d'achèvement du logement ou de son acquisition si elle est postérieure. / Lorsque le montant de la réduction d'impôt excède l'impôt dû par le contribuable ayant réalisé l'investissement, le solde peut être reporté, dans les mêmes conditions, sur l'impôt sur le revenu des années suivantes jusqu'à la cinquième inclusivement. / IV. - La réduction d'impôt est également acquise au titre des investissements réalisés par une société civile de placement immobilier régie par les articles L. 214-50 et suivants du code monétaire et financier ou par toute autre société mentionnée à l'article 8 du présent code, à l'exclusion des sociétés en participation, dont les parts ou les actions sont détenues, directement ou par l'intermédiaire d'une entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée, par des contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B, dont la quote-part du revenu de la société est soumise en leur nom à l'impôt sur le revenu, sous réserve des parts détenues par les sociétés d'économie mixte de construction et de gestion de logements sociaux visées à l'article L. 481-1 du code de la construction et de l'habitation, conformément à l'article L. 472-1-9 du code de la construction et de l'habitation, par les sociétés d'habitations à loyer modéré. Dans ce cas, la réduction d'impôt est pratiquée par les associés ou membres dans une proportion correspondant à leurs droits dans la société au titre de l'année au cours de laquelle les parts ou actions sont souscrites () / La réduction d'impôt (), est subordonnée à la condition que 95 % de la souscription serve exclusivement à financer un investissement pour lequel les conditions d'application du présent article sont réunies () Le produit de la souscription doit être intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci.".  
 3. Pour remettre en cause les réductions d'impôt en litige, l'administration fiscale s'est fondée sur la circonstance que les sociétés dont M. et Mme A avaient acquis une partie du capital ne pouvaient être regardées comme ayant réalisé un investissement éligible au dispositif prévu à l'article 199 undecies C du code général des impôts, au titre des années 2012 et 2013. Elle a ainsi relevé, dans la proposition de rectification du 14 décembre 2015, que si les SCI dans lesquelles M. et Mme A avaient réalisé les investissements litigieux devaient acquérir des logements du programme immobilier " Joli Cœur ", sur la commune de Sainte-Anne en Martinique, la société bénéficiaire du permis de construire, la SCCV Les Caramels, n'avait pas engagé les travaux, et estimé, par conséquent, que les requérants ne remplissaient pas, en 2012 ou en 2013, les conditions ouvrant droit à la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées.  
 4. Or, il ne résulte ni des dispositions rappelées au point 2, ni d'aucune autre disposition législative ou réglementaire que le bénéfice de la réduction d'impôt à raison des investissements réalisés par voie de souscription au capital de sociétés mentionnées à l'article 8 du code général des impôts était subordonné à une telle condition, les dispositions du IV de l'article 199 undecies C du code général des impôts, dans leur rédaction alors applicable, imposant seulement, à cet égard, que la souscription soit consacrée, pour au moins 95 % de son montant, au financement d'un investissement éligible et que son produit soit intégralement investi dans les dix-huit mois qui suivent la clôture de celle-ci. Dès lors, l'administration ne pouvait, pour ce seul motif, estimer que les contribuables ne remplissaient pas les conditions ouvrant droit à la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées, ni procéder, par conséquent, aux rectifications litigieuses.  
 5. Toutefois, l'administration peut, à tout moment de la procédure, invoquer un nouveau motif de droit propre à justifier l'imposition, à condition qu'une telle substitution n'ait pas pour effet de priver le contribuable des garanties qui lui sont reconnues par les textes.  
 6. En cours d'instance, l'administration a invoqué un nouveau motif tiré de ce que le produit des souscriptions de M. et Mme A n'a pas été intégralement investi dans le délai de dix-huit mois prévu par les dispositions précitées du IV de de l'article 199 undecies C du code général des impôts. A cet égard, M. et Mme A n'établissent pas par la seule production du courrier du cabinet RB Avocats daté du 29 janvier 2013, qui, au surplus ne concerne que la première de deux souscriptions en litige et selon lequel les sommes versées par eux à l'occasion de l'investissement litigieux étaient supposées être transférées sous quinzaine sur " un compte séquestre de la société d'économie mixte en charge " du projet " afin de procéder au lancement du programme immobilier ", que celles-ci ont été effectivement investies, conformément aux dispositions précitées, dans un programme d'acquisition de logement neuf, dans les dix-huit mois suivant la souscription effectuée par les requérants au capital des SCI Rollin, en 2012, et Fond Mulâtres, en 2013. 
 7. Par suite, l'administration est fondée à soutenir que la condition prévue au IV de l'article 199 undecies C du code général des impôts n'était pas satisfaite et qu'elle pouvait légalement, pour ce seul motif, remettre en cause les réductions d'impôt pratiquées par M. et Mme A qui ont eu la possibilité de contester, dans le cadre de l'instruction suivie devant le tribunal, le nouveau motif ainsi invoqué par l'administration et qui n'ont été privés d'aucune garantie, alors notamment que la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'était pas compétente en application de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales pour connaître de la remise en cause d'une réduction d'impôt. 
 8. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à demander à être déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2012 et 2013. 
 Sur les pénalités : 
 9. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Pour établir la mauvaise foi du contribuable, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 
 10. En l'espèce, si l'administration fait valoir qu'il appartenait à M. et Mme A, en tant qu'associé des SCI Rollin et Fond Mulâtres, de s'assurer que le projet financé était effectivement engagé et qu'ils ne pouvaient, en leur qualité d'associés, ignorer au moment de leur déclaration de revenus qu'ils ne remplissaient pas les conditions de l'article 199 undecies C du code général des impôts, ces circonstances permettent uniquement de considérer que M. et Mme A qui ont souhaité faire diminuer le montant de leur impôt sur le revenu en utilisant un dispositif légalement mis à leur disposition, ont fait preuve de négligence dans le contrôle de leur participation au capital des sociétés concernées mais ne permettent pas de caractériser leur intention d'éluder l'impôt dès lors, en particulier, que la réalité de leurs investissements financiers dans ces sociétés n'est pas contestée. 
 11. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur le moyen fondé sur l'article L. 80B du livre des procédures fiscales, que M. et Mme A sont fondés à demander la décharge de la pénalité mise à leur charge en application de l'article 1729 du code général des impôts. 
 Sur les frais liés au litige : 
 12. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions de M. et Mme A présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : M. et Mme A sont déchargés des pénalités mises à leur charge en application de l'article 1729 du code général des impôts au titre des années 2012 et 2013. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. C A, à Mme D A et à la directrice départementale des finances publiques de la Somme.  
 Délibéré après l'audience du 13 octobre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Boutou, président, 
 Mme Pierre, première conseillère, 
 M. Menet, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 octobre 2022. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 A-L B 
 Le président, 
 Signé 
 B. Boutou 
 La greffière,  
 Signé 
 A. Ribière 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.