TA51 · 1ère chambre — 9 février 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et trois mémoires, enregistrés les 16 octobre 2020, 2 novembre 2020, 2 juin 2021 et 18 mars 2022, M. et Mme A, représentés par Me Loreaux, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 ; 
 2°) de les autoriser à déduire, au titre de leurs revenus fonciers des années 2018 et 2019, le déficit foncier provenant des travaux réalisés en 2013, 2014 et 2015 sur l'immeuble situé 10 rue Haute à Saint-Mard-sur-le-Mont ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 800 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que :  
 - les travaux réalisés ont la nature de dépenses de réparation, d'entretien et d'amélioration et non de reconstruction ou d'agrandissement ; aucune surface habitable n'a été créée ; les travaux réalisés n'ont pas affecté le gros-œuvre ; 
 - les frais engagés répondent à la définition des dépenses de réparation et d'entretien ou des dépenses d'amélioration et de construction, de reconstruction ou d'agrandissement, telles que définies par les paragraphes n° 10, 30, 50, 70, 100 et 140 de l'instruction BOI-RFPI-BASE-20-30-10. 
 Par des mémoires en défense et une pièce complémentaire, enregistrés les 16 avril 2021, 8 février 2022, 7 juillet 2022 et 2 janvier 2023, le directeur départemental des finances publiques de la Marne conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par M. et Mme A ne sont pas fondés. 
 Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office tiré de l'irrecevabilité des conclusions portant sur l'impôt sur le revenu au titre des années 2018 et 2019 dès lors que la réclamation adressée à l'administration le 30 juillet 2020 ne portait pas sur ces impositions. 
 M. et Mme A ont produit des observations en réponse au moyen relevé d'office, enregistrées le 3 janvier 2023. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Gauthier-Ameil, conseiller, 
 - et les conclusions de M. Torrente, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Par une proposition de rectification du 25 novembre 2019, l'administration fiscale a notifié à M. et Mme A des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2016 et 2017 résultant notamment de la remise en cause de la déductibilité de dépenses de travaux réalisés au cours des années 2013, 2014 et 2015 et ayant généré des déficits fonciers imputés sur les revenus des années 2016 et 2017. M. et Mme A demandent au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 En ce qui concerne la loi fiscale : 
 2. Aux termes de l'article 31 du code général des impôts : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire () / b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement () / 2° Pour les propriétés rurales : / a) Les dépenses énumérées aux a à e du 1° ()  ". Au sens de ces dispositions, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d'habitation ou qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros œuvre, ainsi que les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et, comme des travaux d'agrandissement, ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants. 
 3. M. et Mme A sont propriétaires d'un immeuble situé 10 rue Haute sur le territoire de la commune de Saint-Mard-sur-le-Mont et ont été autorisés à réhabiliter cet immeuble à usage d'habitation par un permis de construire accordé le 2 mai 2012 par le maire de Saint-Mard-sur-le-Mont. Il résulte de l'instruction qu'au cours des années 2013, 2014 et 2015, M. et Mme A ont fait procéder à d'importants travaux dans l'immeuble litigieux, pour un montant total de 126 346 euros, conduisant à une surface habitable de 124m² sur deux niveaux et répartie en onze pièces, selon la déclaration H1 établie par les requérants en 2015. D'une part, la déclaration H1, produite en défense, déposée en 1970 par l'ancien propriétaire de cet immeuble faisait état d'une maison à usage d'habitation comprenant deux pièces, une cuisine et une chambre, réparties sur un seul niveau habitable, d'une surface totale de 40m². Si les requérants soutiennent que le bien comportait, avant les travaux, une surface habitable supérieure à celle de 40m² mentionnée dans la déclaration H1 déposée par l'ancien propriétaire, une telle circonstance ne saurait être regardée comme établie par la seule production du dossier de permis de construire, qu'ils ont eux-mêmes rempli et déposé, ou d'attestations émanant de tiers, tels que le maire de Saint-Mard-sur-le-Mont, un ancien habitant de la maison ou des artisans ayant réalisé les travaux de réhabilitation, lesquelles ont été établies en 2020, postérieurement aux années d'imposition litigieuses et au contrôle sur pièces dont ils ont fait l'objet. D'autre part, il résulte de l'instruction que les travaux ont notamment consisté en la pose de dalle béton pour reprise de l'ensemble des sols du rez-de-chaussée, avec consolidation des bas de murs, en la mise à niveau des différentes hauteurs des sols, en la pose de fondation béton en vue de la réfection de l'assise du mur de la cave détériorée par l'effondrement du plancher, en la conception et la pose d'un escalier d'accès à la cave en remplacement de l'ancien, détruit par l'effondrement du plancher, en la création d'une trémie et la pose d'un escalier desservant l'étage, en la mise en place d'une cheminée neuve, en la révision totale de la couverture de toiture, au remplacement des huisseries extérieures, en la rénovation de la totalité de l'installation électrique ou, encore, en l'agrandissement des portes intérieures. Ces travaux, qui ont porté la surface habitable de l'immeuble de 40 m² à 124 m² et qui, pour une proportion importante des dépenses, ont affecté le gros œuvre dans le cadre d'une opération globale d'aménagements et de redistribution de l'espace intérieur, doivent être regardés, compte tenu de leur nature et de leur ampleur, comme des travaux de reconstruction et d'agrandissement. Enfin, il ne résulte pas de l'instruction, et notamment des factures globalisées qui sont produites, que certaines des dépenses en litige porteraient sur des travaux pouvant être regardés comme des travaux de réparation, d'entretien ou d'amélioration dissociables de l'opération globale de reconstruction de l'immeuble, ce que M. et Mme A n'allèguent au demeurant pas. Par suite, c'est par une exacte application des dispositions citées de l'article 31 du code général des impôts que l'administration a réintégré ces dépenses dans les bases imposables de M. et Mme A à l'impôt sur le revenu au titre des années 2016 à 2017. 
 En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 4. M. et Mme A ne sont pas fondés à se prévaloir des énonciations contenues aux paragraphes n° 10, 30, 50, 70, 100 et 140 de l'instruction BOI-RFPI-BASE-20-30-10 qui ne contiennent pas d'interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. 
 5. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de M. et Mme A à fin de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les conclusions relatives aux années 2018 et 2019 : 
 6. Aux termes de l'article R. 200-2 du livre des procédures fiscales : " () Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration ". 
 7. Il résulte de l'instruction que la réclamation adressée par M. et Mme A à la direction départementale des finances publiques de la Marne portait sur l'impôt sur le revenu des années 2016 et 2017. Par suite, les conclusions des requérants tendant à ce que le tribunal les autorise à déduire, au titre de l'impôt sur le revenu des années 2018 et 2019, le reliquat des déficits fonciers résultant des travaux réalisés au cours des années 2013, 2014 et 2015 sont irrecevables et ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les frais de l'instance : 
 8.  Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que M. et Mme A demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E: 
 Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A et au directeur départemental des finances publiques de la Marne. 
 Délibéré après l'audience du 12 janvier 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Mach, présidente, 
 Mme Castellani, première conseillère, 
 M. Gauthier-Ameil, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 février 2023. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 F. GAUTHIER-AMEILLa présidente, 
 Signé 
 A-S. MACH       
 La greffière, 
 Signé 
 A. DEFORGE