TA30 · 3ème chambre — 16 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 31 juillet 2020 sous le n°2002231, complétée par un mémoire enregistré le 4 juin 2021, la SAS Semsa, représentée par Me Gasquet, demande au tribunal : 
 - de surseoir à statuer sur la requête en attendant la réponse de la CJUE aux questions préjudicielles posées par le Conseil d'Etat par sa décision du 25/06/2020 ; 
 - d'annuler la décision du 4 juin 2020 par laquelle l'administration fiscale a rejeté sa réclamation,  
 - de prononcer la décharge en droits, intérêts de retard et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de l'année 2017,  
 - de mettre à la charge de l'administration la somme de 3 000 euros au titre de l'article L 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - c'est à tort que le service a remis en cause le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge appliquée à l'occasion de cessions de terrains sur la commune de Caromb et des Angles, au motif que les terrains vendus étant issus de parcelle d'assiette d'un immeuble bâti, ils auraient perdu leur identité juridique d'origine ; en effet, le critère de l'identité de qualification juridique doit être apprécié conformément à la jurisprudence du Conseil d'Etat ; 
 - compte tenu de la multiplicité des contentieux et des revirements de l'administration et de son application littérale des textes, il n'était pas possible de déterminer les conditions d'application de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge ; les majorations pour manquement délibéré sont donc injustifiées. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 18 février 2021, le directeur du contrôle fiscal Sud Est Outre mer conclut au rejet de la requête  
 Il soutient que les moyens invoqués sont infondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - l'ordonnance C-191/21 du 10 février 2022 de la Cour de Justice de l'Union européenne ; 
 - le CGI et le LPF ; 
 - le code de l'urbanisme ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. D C ; 
 - et les conclusions de Mme Wendy Lellig, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Semsa a pour activité les travaux de menuiserie bois et PVC. En sus de son activité, elle agit comme un marchand de bien et un lotisseur. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 31 janvier 2018 au 24 juillet 2018, qui a concerné l'ensemble des déclarations fiscales ou opérations susceptibles d'être examinées portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 et sur la période du 1er janvier 2015 au 30 novembre 2017 en matière de taxes sur la valeur ajoutée (taxe sur la valeur ajoutée). Une proposition de rectification suite à une vérification de compatibilité a été adressée à la société le 31 juillet 2018 avec des rappels en matière de taxe sur la valeur ajoutée sur la marge réalisée sur la cession de terrains à bâtir sur la période du 1er janvier 2017 au 30 novembre 2017, notamment assortis de la majoration de 40 % pour manquements délibérés. La requérante a contesté ces impositions par une réclamation contentieuse du 15 janvier 2020, qui a fait l'objet d'une décision de rejet le 04 juin 2020. La SAS Semsa demande la décharge en droits et pénalités des rappels qui lui ont été assignés au titre de l'année 2017. 
 Sur les conclusions tendant à la décharge : 
 2. Selon l'article 12 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée : " 1. Les États membres peuvent considérer comme assujetti quiconque effectue, à titre occasionnel, [] une seule des opérations suivantes : / a) la livraison d'un bâtiment ou d'une fraction de bâtiment et du sol y attenant, effectuée avant sa première occupation ; b) la livraison d'un terrain à bâtir. / 2. Aux fins du paragraphe 1, point a), est considérée comme "bâtiment" toute construction incorporée au sol. [] / 3. Aux fins du paragraphe 1, point b), sont considérés comme "terrains à bâtir" les terrains nus ou aménagés, définis comme tels par les États membres ". Le I de l'article 257 du CGI, dans sa rédaction applicable au présent litige, prévoit que sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles, lesquelles comprennent les livraisons à titre onéreux de terrains à bâtir, définis en droit interne comme les terrains sur lesquels des constructions peuvent être autorisées en application d'un plan local d'urbanisme, d'un autre document d'urbanisme en tenant lieu, d'une carte communale ou de l'article L. 111-3 du code de l'urbanisme. En vertu du 2 du b de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe est en principe constituée par le prix de cession. 
 3. L'article 392 de la directive du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée dispose toutefois que : "Les États membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat". L'article 268 du CGI, pris pour la transposition de ces dispositions, prévoit, dans sa rédaction applicable, que : " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir (), si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / - soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain() ; / - soit la valeur nominale des actions ou parts reçues en contrepartie des apports en nature qu'il a effectués. ". 
 4. Il résulte de ces dispositions que dès lors qu'il incombe à la juridiction de céans de vérifier, en tenant compte des définitions prévues par la législation nationale et de toutes les circonstances dans lesquelles se sont déroulées les opérations en cause, si les biens acquis par l'assujetti relèvent de la notion de "terrain à bâtir" au sens du 3 précité de l'article 12 de la directive et, ainsi, du champ d'application de l'article 392, et que les possibilités réglementaires de construction prévues par le droit interne sont susceptibles de varier au sein d'une même unité foncière, la prise en compte des règles dégagées par la Cour de justice de l'Union européenne implique que la qualification éventuelle de terrain à bâtir doit s'apprécier distinctement pour chaque parcelle constituant le bien immobilier initialement acquis par l'assujetti. 
 En ce qui concerne les terrains situés à Caromb : 
 5. Il résulte de l'instruction que les cessions en litige sont relatives à la division cadastrale d'un bien à usage d'habitation, sis à Caromb, acquis par adjudication le 6 octobre 2016 puis soumis au régime de la marge en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Ce bien immobilier a fait l'objet d'une division en quatre lots, chacun revendu séparément. La maison et une partie du terrain ont été divisées en deux lots : lot n° 1 : Maison et terrain cadastré A 1878, surface de terrain 816 m², lot n° 2 : Maison et terrain cadastré A 1879, surface de terrain 656 m². Le reste du terrain d'origine a été divisé en deux lots : lot n° 3 : terrain à bâtir cadastré A 1880, surface de 747 m², lot n° 4 : terrain à bâtir cadastré A 1881, surface de 703 m². Les rappels en litige concernent la cession de ces deux derniers lots, intervenue le 29 août 2017 pour la parcelle cadastrée A 1880 et le 31 juillet 2018 pour la parcelle cadastrée A 1881. 
 6. Il résulte de ce qui précède que les terrains à bâtir vendus le 31 juillet 2017 et le 29 août 2017 ont été acquis comme terrain d'assiette d'un immeuble bâti sur une parcelle unique. Par conséquent l'administration fiscale, pour remettre en cause l'applicabilité à l'opération litigieuse des dispositions de l'article 268 précité du CGI, pouvait légalement opposer à la SAS Semsa la circonstance que les terrains revendus comme terrains à bâtir ne devaient pas avoir été préalablement acquis comme terrains bâtis. Par conséquent, la requérante n'est pas fondée à obtenir la décharge des impositions litigieuses. 
 En ce qui concerne les terrains situés aux Angles : 
 9. Il résulte de l'instruction que la cession en litige résulte de la vente d'un ensemble immobilier situé Montée du Valadas aux Angles. Ce bien immobilier, acquis le 23 janvier 2014 par la société Semsa, était composé d'une maison d'habitation et d'un local commercial figurant au cadastre section AN n° 229, devenue n° 295, n° 296 et 297 et n° 230, devenue n° 298 et 299. Lors de son acquisition par la société le 23 janvier 2014, ce terrain comportait un bâtiment et une piscine. La première cession, concernant les parcelles n° 296, 298 et 299, était composée d'une maison d'habitation et d'un local commercial figurant au cadastre section AN : n° 229 devenue n° 295, n° 296 et 297 et n° 230, devenue n° 298 et 299. Par acte du 27 septembre 2014, la SARL Semsa, représentée par son gérant M. A B, a vendu à la SCI B, représentée également par son gérant M. A B, l'ensemble immobilier à usage d'habitation figurant au cadastre sous les références n° 296, 297 et 299. Par acte du 28 juillet 2017, la société Semsa  et la SCI B ont vendu les parcelles AN n° 295/297/314 à la SARL La Luna, étant observé que la parcelle n° 314 provient de la division le 20 octobre 2016 de la parcelle 296 en deux nouvelles parcelles, à savoir la parcelle 314 et la parcelle 313 qui reste la propriété de la SCI B. L'acte de vente précise dans le paragraphe " Désignation " qu'il s'agit d'une " parcelle de terre avec bâtiment et piscine ". Le service relève qu'un permis de démolir a été accordé le 26 mai 2014, qu'une déclaration d'ouverture de chantier a été déposée le 23 février 2015 et que la démolition est intervenue antérieurement à la cession du 28 juillet 2017.  
 10. Il résulte de ce qui précède que les parcelles vendues le 28 juillet 2017 ont été acquises comme terrain d'assiette d'un immeuble bâti. Par conséquent l'administration fiscale, pour remettre en cause l'applicabilité à l'opération litigieuse des dispositions de l'article 268 précité du CGI, pouvait légalement opposer à la SAS Semsa la circonstance que les terrains revendus comme terrains à bâtir ne devaient pas avoir été préalablement acquis comme terrains bâtis. Par conséquent, la requérante n'est pas fondée à obtenir la décharge des impositions litigieuses. 
 En ce qui concerne les majorations pour manquement délibéré 
 11. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré. ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires () la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ". Il résulte de ces dispositions que la pénalité pour manquement délibéré a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir un tel manquement délibéré, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. Pour établir le caractère intentionnel du manquement du contribuable à son obligation déclarative, l'administration doit se placer au moment de la déclaration ou de la présentation de l'acte comportant l'indication des éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt. 
 12. Pour justifier du caractère délibéré des manquements constatés, l'administration fiscale a considéré que la société, agissant en tant que professionnelle du secteur de l'immobilier a sciemment appliqué le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge, alors qu'elle savait, du fait des démolitions intervenues après l'acquisition d'un terrain d'assiette et de la doctrine applicable à ces opérations, que ce régime n'était pas applicable. Toutefois, compte tenu de la complexité du régime de taxe sur la valeur ajoutée applicable aux cessions litigieuses et des évolutions jurisprudentielles qu'a connu ledit régime, ces circonstances n'établissent pas le caractère intentionnel des manquements du contribuable à ses obligations fiscales au moment de la déclaration. Il résulte de ce qui précède que la SAS Semsa est fondée à demander la décharge des pénalités pour manquement délibéré qui lui ont été infligées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 13. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 200 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La SAS Semsa est déchargée des pénalités pour manquement délibéré qui lui ont été infligées à raison de la taxe sur la valeur ajoutée se rapportant à des cessions d'immeubles. 
 Article 2 : L'Etat versera à la SAS Semsa la somme de 1 200 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la SAS SEMSA et au directeur du contrôle fiscal Sud Est Outre mer. 
 Délibéré après l'audience du 2 décembre, à laquelle siégeaient : 
 M. Peretti, président, 
 M. Parisien, premier conseiller,  
 Mme Bertrand, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 décembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 P. C        
 Le président, 
 P. PERETTI        
 Le greffier, 
 D. BERTHOD 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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 N°2002231