TA06 · 3ème Chambre — 24 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 I. Par une requête enregistrée le 27 juin 2020 sous le n° 2002437, et un mémoire, enregistré le 8 octobre 2022, la société à responsabilité limitée (SARL) Pigranel, représentée par Me Herrou, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2012, ainsi que les pénalités correspondantes ;  
 2°) de prononcer le maintien du sursis de paiement à hauteur de la somme contestée, soit 74 188 euros ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat les entiers dépens ainsi qu'une somme de 3 600 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 La société soutient que : 
 - la charge de la preuve incombe à l'administration ; 
 - elle a été privée d'un débat oral et contradictoire en ce que l'administration n'a procédé qu'à une seule vérification sur place ;  
 - l'acte anormal de gestion n'est pas caractérisé ; 
 - le vérificateur a manqué à son devoir d'impartialité, de neutralité et d'objectivité ; 
 - les garanties nées des principes de sécurité juridique, de confiance et d'attente légitime ont été méconnues ; 
 - les majorations pour manquements délibérés ne sont pas fondées en conséquence du principal. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 10 septembre 2020, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que le moyen tiré de la méconnaissance du principe de confiance légitime est inopérant et que les autres moyens de la requête ne sont pas fondés.  
 II. Par une requête enregistrée le 27 juin 2020 sous le n° 2002443, et des mémoires enregistrés les 7 octobre 2022 et 19 octobre 2022, la SARL Pigranel, représentée par Me Herrou, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2012 au 30 juin 2015, ainsi que des pénalités correspondantes ;  
 2°) de prononcer le maintien du sursis de paiement à hauteur de la somme contestée, soit 70 000 euros ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat les entiers dépens et les frais qu'elle a engagés en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 La société soutient que : 
 - à titre principal, la charge de la preuve incombe à l'administration ; 
 - elle a été privée d'un débat oral et contradictoire en ce que l'administration n'a procédé qu'à une seule vérification sur place ;  
 - les garanties nées des principes de sécurité juridique, de confiance et d'attente légitime ont été méconnues ; 
 - à titre subsidiaire, elle était en droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les travaux de rénovation des appartements vendus ; 
 - les majorations pour manquements délibérés ne sont pas fondées en conséquence du principal. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 10 septembre 2020, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - à titre principal, les conclusions de la requête sont tardives et, par suite, irrecevables ; 
 - à titre subsidiaire, le moyen tiré de la méconnaissance du principe de confiance légitime est inopérant et que les autres moyens de la requête ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique du 3 mai 2023 : 
 - le rapport de Mme Bergantz, conseillère ; 
 - les conclusions de M. Ringeval, rapporteur public ; 
 - et les observations de Me Herrou, représentant la SARL Pigranel. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Pigranel, qui exerce une activité de marchand de biens, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité concernant la période du  
 1er janvier 2012 au 30 juin 2015 pour la taxe sur la valeur ajoutée et les exercices 2012, 2013 et 2014 pour l'impôt sur les sociétés. Par une proposition de rectification du 2 décembre 2015, l'administration fiscale lui a notifié des rehaussements en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés. La SARL Pigranel demande, par sa requête enregistrée sous le n° 2002437, la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie et, par sa requête enregistrée sous le n° 2002443, la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui ont été mis à sa charge. 
 Sur la jonction :  
 2. Les requêtes susvisées n° 2002437 et n° 2002443 de la société Pigranel présentent à juger des questions semblables et ont fait l'objet d'une instruction commune, il y a donc lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 Sur la recevabilité des conclusions à fin de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :  
 3. Aux termes de l'article L. 199-1 du livre des procédures fiscales : " En matière d'impôts directs et de taxes sur le chiffre d'affaires ou de taxes assimilées, les décisions rendues par l'administration sur les réclamations contentieuses et qui ne donnent pas entière satisfaction aux intéressés peuvent être portées devant le tribunal administratif. () ". Aux termes de l'article R. 199-1 du même livre : " L'action doit être introduite devant le tribunal compétent dans le délai de deux mois à partir du jour de la réception de l'avis par lequel l'administration notifie au contribuable la décision prise sur la réclamation, que cette notification soit faite avant ou après l'expiration du délai de six mois prévu à l'article R. 198-10. () ". 
 4. Aux termes de l'article R. 1-1-6 du code des postes et des communications électroniques : " Lorsque la distribution d'un envoi postal recommandé relevant du service universel est impossible, le destinataire est avisé que l'objet est conservé en instance pendant quinze jours calendaires. A l'expiration de ce délai, l'envoi postal est renvoyé à l'expéditeur lorsque celui-ci est identifiable. ". En cas de retour à l'administration, au terme du délai de mise en instance, du pli recommandé contenant la décision, la notification est réputée avoir été régulièrement accomplie à la date à laquelle ce pli a été présenté à l'adresse de l'intéressé, dès lors du moins qu'il résulte soit de mentions précises, claires et concordantes portées sur l'enveloppe, soit, à défaut, d'une attestation du service postal ou d'autres éléments de preuve, que le préposé a, conformément à la réglementation en vigueur, déposé un avis d'instance informant le destinataire que le pli était à sa disposition au bureau de poste. 
 5. Il résulte de l'instruction que, par une décision du 12 décembre 2019, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes a rejeté les réclamations préalables présentées les 22 avril 2016, 31 octobre 2017 et 24 décembre 2018 par la société Pigranel portant sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du  
 1er janvier 2012 au 30 juin 2015. Cette décision expresse comportait la mention des voies et délais de recours. Il résulte des mentions portées sur l'accusé de réception produit par l'administration que la décision du 12 décembre 2019 a été notifiée à l'intéressée par un courrier recommandé présenté à son siège, au 251, chemin de Burel à Mougins (06250), le  
 23 décembre 2019 et que ce pli a été retourné au service avec la mention " pli avisé et non réclamé ". Cette décision doit, dès lors, être regardée comme ayant été régulièrement notifiée à la société Pigranel à la date de présentation du pli recommandé, le 23 décembre 2019. Par suite, la requête de la société requérante, enregistrée le 27 juin 2020 au greffe du tribunal administratif, a été introduite après l'expiration du délai contentieux de deux mois prévu par l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales. Dans ces conditions, ainsi que le fait valoir l'administration fiscale en défense, les conclusions de la société Pigranel à fin de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à charge au titre de la période du 1er janvier 2012 au 30 juin 2015 sont tardives et, par suite, irrecevables. Par suite, la fin de non-recevoir opposée en défense dans la requête enregistrée sous le n° 2002443 doit être accueillie. 
 Sur les conclusions à fin de décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :  
 6. En premier lieu, dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. 
 7. Il résulte de l'instruction que la vérification de comptabilité de la société requérante s'est déroulée dans ses propres locaux. Pour justifier de l'absence de débat oral et contradictoire, la société fait valoir que les opérations de vérification n'ont duré qu'une seule journée. Toutefois, il ressort de la proposition de rectification du 5 décembre 2015 que la vérification s'est déroulée sur la période du 5 octobre 2015 au 26 novembre 2015 et que le vérificateur s'est rendu à deux reprises au siège de l'entreprise. Une réunion de synthèse a eu lieu le  
 26 novembre 2015 au cours de laquelle le vérificateur a exposé les différents chefs de rehaussement. S'il est vrai que, contrairement à ce que l'administration soutient dans son mémoire en défense, il ne résulte pas de l'instruction que le vérificateur se serait également rendu sur place les 6 octobre et 16 octobre 2015, la société requérante ne justifie pas, alors que la charge de la preuve lui incombe, que le vérificateur se serait refusé à tout échange de vues lors de ses deux interventions sur place. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance du caractère oral et contradictoire de la procédure doit être écarté. 
 8. En deuxième lieu, la société Pigranel soutient que l'administration fiscale a manqué à ses obligations " d'impartialité, de neutralité et d'objectivité " en se prévalant de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet la société Ibera. Cependant, quand bien même les sociétés Pigranel et Ibera ont le même associé unique et le même gérant, ce sont deux entités juridiquement distinctes de sorte que les rehaussements ayant été notifiés à la société Ibera sont sans aucune incidence sur le présent litige. Ainsi, les constations effectuées par le service dans le cadre du contrôle de la société Ibera ne sont pas de nature à traduire un manque d'impartialité.  Par suite, le moyen tiré de ce que le vérificateur aurait méconnu le principe d'impartialité, ainsi qu'en tout état de cause, un principe d'objectivité ou de neutralité, ne peut qu'être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :  
 9. En premier lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. 
 10. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1. de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration. 
 11. Le service vérificateur a partiellement remis en cause la déduction du résultat de l'exercice clos en 2012 de la société Pigranel, au titre des charges, d'une facture émise le  
 15 août 2012 par la SARL Ibera libellée " commande, gestion et livraison de matériaux pour chantier Bagatelle " pour un montant de 180 000 euros TTC. S'agissant du volet " livraison de matériaux " de cette facture, dont le montant s'élevait à 86 248 euros TTC, le service a constaté qu'avaient seulement été livrés des matériaux pour un montant de 5 077 euros TTC. Il a ainsi, après avoir caractérisé l'existence d'un acte anormal de gestion, réintégré la différence entre ces deux sommes (81 181 euros TTC) au résultat de l'exercice clos en 2012 de la société Pigranel. S'agissant du volet " prestations de services " de ladite facture, dont le montant s'élevait à 93 752 euros TTC, l'administration fiscale a estimé que la société requérante n'établissait pas la réalité des prestations fournies par la société Ibera et a ainsi réintégré au résultat de son exercice clos en 2012 la totalité de cette somme. 
 12. D'une part, s'agissant du volet " livraison de matériaux ", il résulte de l'instruction qu'après avoir obtenu des factures dans le cadre de son droit de communication auprès de la société Provençale de Matériaux située à Cannes, le service a constaté que seul un montant de 5 077 euros TTC correspondait à des livraisons de matériaux concernant la SARL Pigranel ou le " chantier Bagatelle ", alors que ces livraisons avaient été comptabilisées par la société requérante pour un montant de 86 248 euros TTC. La société Pigranel, dont il est constant qu'elle a le même gérant que la société Ibera, n'apporte aucun élément de nature à établir que ces dépenses ont été décidées dans son intérêt, alors en outre qu'il résulte de l'instruction que le " chantier Bagatelle " est achevé depuis le 23 novembre 2011, antérieurement à l'émission de la facture le 15 août 2012. En outre, elle ne peut utilement se prévaloir de l'indépendance économique qui existerait avec la société Ibera, qu'elle qualifie de " société sœur ", dès lors qu'il ne résulte pas de l'instruction que les sociétés Ibera et Pigranel appartiennent à un même groupe ou à un même réseau commun. Dans ces conditions, l'administration fiscale établit que la société Pigranel s'est appauvrie à des fins étrangères à son intérêt. 
 13. D'autre part, s'agissant du volet " prestation de services ", l'administration fiscale a remis en cause la déduction de la somme de 93 752 euros TTC du résultat de l'exercice clos en 2012 de la société Pigranel, au motif qu'aucun contrat ou convention entre les parties ne définit les modalités de calcul des prestations facturées. La SARL Pigranel ne verse aux débats aucune pièce ou précision de nature à démontrer que les prestations auraient réellement été exécutées. Dans ces conditions, le service a pu, à bon droit, considérer que la réalité des prestations de service facturées n'était pas établie et, pour ce motif, estimer que la charge correspondante de 93 752 euros ne constituait pas une charge déductible au sens et pour l'application de l'article 39 du code général des impôts. 
 14. En deuxième lieu, le principe de confiance légitime, qui fait partie des principes généraux du droit de l'Union européenne, ne trouve à s'appliquer dans l'ordre juridique national que dans le cas où la situation juridique dont a à connaître le juge administratif français est régie par le droit de l'Union européenne. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance du principe de confiance légitime est inopérant à l'encontre des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés qui ne résultent pas de la mise en œuvre de principes du droit de l'Union européenne.  
 15. En troisième lieu, ainsi qu'il l'a été exposé au point 5, les sociétés Piranel et Ibera sont des entités juridiquement distinctes, qui ont fait l'objet des contrôles fiscaux distincts. Dès lors, la SARL Pigranel ne peut utilement se prévaloir des redressements qui ont été notifiés à la société Ibera dès lors qu'ils ne sauraient être assimilés à une prise de position antérieure de l'administration dont elle pourrait se prévaloir. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance du principe de sécurité juridique doit être écarté. 
 16. En quatrième et dernier lieu, le moyen tiré de la méconnaissance du principe d'attente légitime, qui fait partie des principes généraux du droit de l'Union européenne, ne trouve à s'appliquer dans l'ordre juridique national que dans le cas où la situation juridique dont a à connaître le juge administratif est régie par le droit de l'Union européenne. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance du principe de confiance légitime est inopérant à l'encontre des impositions d'impôt sur les sociétés en litige.  
 En ce qui concerne les pénalités :  
 17. En premier lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt () entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () ".  
 18. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a infligé à la société Pigranel des pénalités pour manquement délibéré de 40 %, sur le fondement des dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts, à raison de la comptabilisation, au titre de ses charges pour l'exercice clos en 2012, d'une facture émise par la société Ibera dont elle ne pouvait ignorer le caractère injustifié, M. A étant le gérant de ces deux sociétés. Compte tenu de ce qui a été dit aux points 8 et 10, l'administration fiscale, qui se prévaut de la nature et de l'importance de ces manquements, doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée de ses soustraire à l'impôt et, par suite, du bien-fondé des pénalités correspondantes. 
 19. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la société Pigranel tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2012, ainsi que des pénalités correspondantes, doivent être rejetées. 
 Sur les conclusions à fin de sursis de paiement : 
 20. Le présent jugement se prononce sur le fond de l'affaire. Les conclusions de la requête tendant au sursis de paiement des impositions contestées se trouvent donc privées d'objet. 
 Sur les frais liés au litige :  
 21. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que la société Pigranel demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes de la SARL Pigranel sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Pigranel et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes. 
 Délibéré après l'audience du 3 mai 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Emmanuelli, président, 
 Mme Chevalier, conseillère, 
 Mme Bergantz, conseillère, 
 assistés de M. Crémieux, greffier. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 24 mai 2023. 
 La rapporteure, 
 Signé  
 A. BERGANTZ 
 Le président, 
 Signé  
 O. EMMANUELLI                     Le greffier, 
 Signé  
 D. CREMIEUX 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier en chef, 
 Ou par délégation, la greffière. 
 Nos 2002437, 2002443