TA45 · 3ème chambre — 1 juillet 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires enregistrés le 29 juillet 2020, le 14 avril 2021 et le 1er mars 2022, M. et Mme C et E B, représentés par Me Robineau, avocat, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014 à 2016 et des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent dans le dernier état de leurs écritures que : 
 - la remise en cause de l'option pour le régime des sociétés de personnes de la SARL Triple 7 est insuffisamment motivée, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; 
 - la procédure d'imposition est irrégulière, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'ayant pu se déclarer incompétente sans méconnaître les dispositions de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales ; 
 - la location de la maison sise à Maisons-Laffitte est une location meublée et ne saurait être qualifiée d'activité civile de location nue ; 
 - la location d'un bureau à la société Veria revêtait bien une nature commerciale ; elle comportait le matériel nécessaire à l'exploitation de son activité et ne consistait pas en une location nue ; 
 - Mme B n'était pas salariée de la société Veria mais effectuait pour son compte des prestations de secrétariat, qui ne sauraient s'apparenter à des prestations intellectuelles de conseil. Ces prestations représentaient moins de 10 % du chiffre d'affaires de la SARL Triple 7, constituant ainsi une activité accessoire à l'activité principale de cette société. 
 Par des mémoires enregistrés le 30 novembre 2020, le 24 février 2022 et le 7 mars 2022, le directeur régional des finances publiques du Centre-Val de Loire et du département du Loiret conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - le litige est circonscrit aux sommes mises en recouvrement par le service à savoir 15 838 euros pour 2014, 27 080 euros pour 2015 et 10 914 euros pour 2016 ; 
 - l'obligation de motivation a été respectée par le service ; 
 - la procédure n'est pas irrégulière dès lors que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a considéré qu'il n'existait pas de désaccord sur les faits entre les contribuables et l'administration fiscale ; 
 - le contrat de location de la maison sise à Maisons-Laffitte précise sans ambigüité qu'il s'agit d'une location non meublée, les éléments meublés laissés à la disposition des locataires étaient en nombre insuffisants pour remettre en cause cette qualification ; le bail a par ailleurs été conclu pour une durée de six ans ce qui correspond à la durée d'une location nue ; l'activité de location de ce bien constitue donc une activité civile qui ne présentait pas un caractère accessoire et ne constituait pas le complément indissociable de l'activité commerciale principale de la SARL Triple 7 ; 
 - il en va de même de l'activité de location d'un bureau à la société Veria : au cours de la visite du château de Preuil le service a pu constater l'existence d'un bureau mais M. et Mme B n'ont pas indiqué au service qu'il s'agissait du bureau destiné à l'activité de la société Veria, et il n'a pas pu constater qu'elle l'utilisait effectivement ; la convention de mise à disposition ne fait état d'aucun élément mobilier ou matériel de sorte que cette activité ne peut être qualifiée d'activité de location de nature commerciale d'immeuble aménagé, et ce d'autant moins que cette activité n'a jamais été soumise à la TVA ; 
 - les prestations effectuées par Mme B pour le compte de la SARL Triple 7 au profit de la société Veria constituent des prestations intellectuelles relevant de la catégorie des professions non commerciales, elles devaient donc être taxées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le décret n° 2015-981 du 31 juillet 2015 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme D,  
 - et les conclusions de Mme Doisneau-Herry, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme B sont associés de la SARL Triple 7, à hauteur de 89,99 % des parts pour M. B et 10 % pour Mme B, les parts restantes étant détenues par leur fils. Cette société exerce l'activité de location de chambres d'hôtes et de gîtes de vacances, location de locaux à usage d'habitation, location de bureaux et prestations de service. La SARL Triple 7 a déposé des déclarations de résultats au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 mentionnant des déficits pour chacune de ces années. M. et Mme B ont imputé sur leur revenu global pour chacune de ces années le déficit résultant de la quote-part des droits qu'ils détenaient dans la société. A l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016, le service a remis en cause l'option que la SARL Triple 7 avait exercée en faveur du régime fiscal des sociétés de personnes et engagé une procédure de rectification contradictoire, à l'issue de laquelle des rehaussements en matière de bénéfices industriels et commerciaux ont été notifiés à la SARL Triple 7. Le service en a tiré les conséquences et réintégré dans les revenus de M. et Mme B les déficits commerciaux déclarés à l'impôt sur le revenu au titre des années 2014 à 2016, proportionnellement à leur quote-part du capital souscrit. M. et Mme B ont formé une réclamation contre les impositions supplémentaires en résultant, qui a été rejetée par l'administration fiscale le 26 juin 2020. Ils demandent la décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Selon l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. 
 3. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 8 décembre 2017 expose pour chaque motif de rehaussement, les considérations de droit fondant les rectifications envisagées et leur application à la situation particulière des requérants. Ainsi, en ce qui concerne la location de la maison sise à Maisons-Laffitte, le service expose les éléments qu'il retient pour qualifier cette location de location " nue " malgré les éléments apportés par les requérants. S'agissant de la location d'un bureau à la SAS Veria, il indique également les éléments sur lesquels il se fonde pour retenir une telle qualification. Il en va de même s'agissant de la requalification des prestations de services assurés par Mme B pour le compte de la SARL Triple 7 au profit de la SAS Veria. Le service rappelle en outre les éléments de droit sur lesquels il se fonde pour opérer les rehaussements litigieux et les années considérées. A cet égard, la circonstance qu'il se réfère à la documentation fiscale ne suffit pas à elle seule à considérer qu'il ne se serait pas également appuyé sur les textes législatifs et réglementaires en vigueur pour prendre la mesure contestée. Dans ces conditions, la motivation de la proposition de rectification, qui comportait des indications suffisantes, est conforme aux prescriptions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales. Au demeurant, M. et Mme B ont pu présenter des observations. Par ailleurs, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la décision de rejet de la réclamation est inopérant. 
 4. En second lieu, le présent litige porte sur le point de savoir, d'une part, si, dans les circonstances de l'espèce, les locations de locaux consenties par la SARL Triple 7 revêtent le caractère d'opération civiles ou celui d'opérations commerciales et, d'autre part, si les prestations de services assurées par Mme B pour le compte de la SARL Triple 7 au bénéfice de la SAS Veria devaient être taxées dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou dans celle des bénéfices non commerciaux. Il s'agit là de questions de droit qui n'avaient pas à être soumises à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires. Il suit de là que M. et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que cette commission se serait, à tort, déclarée incompétente. En tout état de cause, la circonstance que la commission se déclare à tort incompétente après avoir été régulièrement saisie par l'administration est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 5. En premier lieu, aux termes de l'article 239 bis AA du code général des impôts : " Les sociétés à responsabilité limitée exerçant une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole, et formées uniquement entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs, ainsi que les conjoints et les partenaires liés par un pacte civil de solidarité défini à l'article 515-1 du code civil, peuvent opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes mentionné à l'article 8 () ". Aux termes de l'article 8 du même code : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société () / Il en est de même, sous les mêmes conditions () / 3° Des membres des sociétés à responsabilité limitée qui ont opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes dans les conditions prévues () par l'article 239 bis AA () ". Le législateur a ainsi entendu réserver le régime fiscal des sociétés de personnes à des sociétés à responsabilité limitée de famille exerçant une activité de la nature de celles qu'il a limitativement énumérées et en exclure les sociétés à responsabilité limitée de famille exerçant une activité d'une autre nature, à moins, le cas échéant, qu'une telle activité ne présente un caractère accessoire et ne constitue le complément indissociable d'une activité industrielle, commerciale ou artisanale exercée par la société. 
 6. D'une part, si M. et Mme B soutiennent que la location de la maison sise à Maisons-Laffitte est une location meublée relevant de la catégorie des activités commerciales, il résulte de l'instruction que le contrat de bail conclu le 20 novembre 2015 entre les intéressés et leurs locataires mentionne explicitement qu'il s'agit d'un contrat de location d'habitation principale non meublé, pour une durée de six ans et que les seuls équipements mis à la disposition des locataires sont un réfrigérateur, un lave-vaisselle et une cuisinière. Si M. et Mme B produisent une liste d'équipement, au demeurant non datée et signée par une seule personne dont on ignore l'identité, cette liste ne mentionne, en plus des éléments déjà cités, qu'une gazinière, quelques meubles de rangement, un lave-linge, un sèche-linge, deux téléviseurs et un home cinéma, à l'exclusion de nombreux équipements pourtant énumérés à l'article 2 du décret n° 2015-981 du 31 juillet 2015 comme faisant partie des éléments minimum devant être fournis par le bailleur d'un logement meublé. En outre, le service fait valoir sans être sérieusement contredit par M. et Mme B que lors de la visite par le vérificateur du château de Preuil où serait situé un bureau loué par la SARL Triple 7 à la SAS Veria, M. et Mme B n'ont présenté qu'une pièce ayant cette fonction, meublée d'une étagère et de mobilier de bureau, dont ils ont indiqué qu'elle était dédié à l'activité de la SARL Triple 7 et plus particulièrement à ses activités d'exploitation de chambres d'hôtes et de gîtes de vacances. Si M. et Mme B ont par la suite soutenu que cette pièce aurait en réalité été celle mise à la disposition de la SAS Veria, cela ne résulte pas de l'instruction. En outre il n'est pas contesté que la convention de mise à disposition de ce bureau ne fait état d'aucun mobilier ou matériel nécessaire à l'exploitation. Par suite c'est à bon droit que le service a considéré que la location du bureau mis à la disposition de la SAS Veria était une location non meublée et que cette activité, comme celle de location de la maison de Maisons-Laffite, revêtait un caractère civil.  
 7. D'autre part, il résulte de l'instruction que Mme B a effectué en 2014 et en 2016 des prestations pour le compte de la SARL Triple 7 au profit de la SAS Veria pour des montants respectifs de 10 500 euros hors taxe en 2014 et 14 000 euros en 2016. Ces prestations correspondent d'après les éléments produits au dossier par M. et Mme B à " l'utilisation des compétences en gestion de sinistre " de Mme B " pour des travaux d'analyses juridiques et contractuelle et de rédaction pour le compte de Veria ". Ce faisant ces activités s'apparentent à des activités de conseil relevant de la catégorie des bénéfices non commerciaux et ne pouvant être assimilées à des activités commerciales. Ces activités, comme celles décrites au point 6, ne présentent pas un caractère accessoire et ne constituent pas le complément indissociable d'une activité industrielle, commerciale ou artisanale exercée par la SARL Triple 7. Par suite c'est à bon droit que le service a considéré que la SARL Triple 7 devait être assujettie à l'impôt sur les sociétés et réintégré dans les revenus de M. et Mme B les déficits commerciaux déclarés à l'impôt sur le revenu au titre des années 2014 à 2016, proportionnellement à leur quote-part du capital souscrit. 
 8. En deuxième lieu, eu égard à ce qui a été exposé aux points 6 et 7 et dès lors que le bureau situé au château de Preuil loué à la société Veria était déjà mis à disposition de cette société en 2014, le service a pu à bon droit mettre à la charge de M. et Mme B des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2014. 
 9. En dernier lieu, si M. et Mme B soutiennent que l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés de la SARL Triple 7 entraîne une méthode de comptabilisation des produits et des charges différentes, qu'il conviendrait de mettre en œuvre dans la détermination du résultat imposable, le moyen n'est pas assorti des précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé. En tout état de cause, en vertu du principe de l'indépendance des procédures concernant une société et ses associés, le moyen est inopérant et doit être écarté. 
 10. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par M. et Mme B doivent être rejetées, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur leur recevabilité. 
 Sur les frais liés au litige : 
 11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que M. et Mme B demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme C et E B et au directeur régional des finances publiques du Centre-Val de Loire et du département du Loiret. 
 Délibéré après l'audience du 16 juin 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Dorlencourt, président, 
 M. Lardennois, premier conseiller, 
 Mme Bailleul, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er juillet 2022. 
 La rapporteure, 
 Clotilde D 
 Le président, 
 Frédéric DORLENCOURT 
 Le greffier, 
 Alexandre HELLOT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.