TA21 · 2ème chambre — 18 octobre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 28 septembre 2020 et 8 février 2021, 
 M. et Mme A B, représentés par la société d'avocats Lawréa, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2014 et des pénalités afférentes ; 
 2°) de constater que les déficits agricoles reportables sur les bénéfices agricoles s'élèvent à 201 246 euros pour 2014, 202 822 euros pour 2015 et 171 920 euros pour 2016 ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 2 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - les impositions litigieuses ont été établies à l'issue d'une procédure irrégulière dès lors que l'administration n'a pas mis en œuvre la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales alors qu'elle s'est fondée implicitement sur ces dispositions ; cette irrégularité a eu pour effet de les priver de la garantie tenant à la faculté de provoquer la saisine du comité d'abus de droit ; 
 - la charge de la preuve sur l'existence d'une société de fait pèse sur l'administration ; 
 - les éléments retenus par l'administration ne permettent pas de caractériser l'existence d'une société de fait ;  
 - ces éléments démontrent au contraire que les deux exploitations sont bien distinctes l'une de l'autre et qu'il n'y a aucune exploitation en commun ; 
 - l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré n'est pas justifiée.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 13 janvier 2021, l'administratrice générale des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête.  
 Elle soutient que : 
 - le moyen tiré du vice de procédure est inopérant dès lors que l'administration n'a pas mis en œuvre la procédure de répression des abus de droit mais a fondé les rectifications sur les principes d'imposition de la société de fait tels qu'ils résultent de l'article 238 bis L du code général des impôts ; 
 - les autres moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Les parties ont été informées par une lettre du 14 janvier 2021 que cette affaire était susceptible, à compter du 1er mars 2021, de faire l'objet d'une clôture d'instruction à effet immédiat en application des dispositions de l'article R. 611-11-1 du code de justice administrative. 
 La clôture de l'instruction a été fixée au 29 mars 2021 par ordonnance du même jour. 
 Un mémoire déposé pour M. et Mme B, enregistré le 17 juin 2022 après clôture, n'a pas été communiqué. 
 Vu : 
 - les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique,  
 - le rapport de Mme Zeudmi Sahraoui, rapporteure, 
 - et les conclusions de M. Bataillard, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme B, viticultrice, exploitait son activité dans le cadre d'une entreprise individuelle sur le territoire de la commune de Creissan. A la suite d'une vérification de comptabilité, l'administration fiscale a estimé que celle-ci devait être regardée comme exerçant son activité dans le cadre d'une société de fait constituée avec Mme D B, sa belle-sœur, et que les revenus perçus par cette société de fait devaient être imposés selon le régime réel simplifié prévu à l'article 238 bis L du code général des impôts. Par une proposition de rectification du 17 octobre 2017, confirmée par une réponse aux observations du contribuable du 31 janvier 2018, ont été notifiées à M. et Mme B des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, assorties des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles./ En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. () ". 
 3. Il résulte de l'instruction que l'administration s'est fondée sur l'existence d'une exploitation en société de fait entre Mmes C et Murielle B pour constater que les recettes de l'exploitation dépassaient les seuils prévus à l'article 69 du code général des impôts et considérer que ces recettes devaient être imposées selon le régime réel simplifié. L'administration s'est ainsi bornée à qualifier une situation de fait dont elle a tiré les conséquences sans remettre en cause un quelconque acte. Contrairement à ce que soutiennent les requérants, l'administration ne s'est pas fondée sur le fait que les actes passés par Mme B avaient été réalisés exclusivement dans le but d'éluder l'impôt. Elle ne peut dès lors être regardée comme ayant mis en œuvre implicitement la procédure de répression des abus de droit. Le moyen tiré de ce que l'administration aurait ainsi dû mettre en œuvre la procédure instituée à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 Sur le bien-fondé des impositions :  
 4. L'existence d'une exploitation en société de fait est subordonnée tant aux apports faits à l'exploitation commune par les intéressés qu'à leur participation à la direction et au contrôle de l'entreprise, d'une part, aux bénéfices et aux pertes, d'autre part. Il appartient à l'administration d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer l'existence d'une telle société de fait. 
 5. Il résulte de l'instruction que Mme C B, associée au sein du groupement foncier agricole du Soleiller à hauteur de 25 %, exploite des parcelles de vignes d'une surface de 3 hectares 65 ares 56 centiares appartenant à ce groupement et prises en location à compter du 1er janvier 2005. Mme D B, sa belle-sœur, est également associée du GFA à hauteur de 25 %, et exploite également des parcelles de vignes d'une surface de 3 hectares 65 ares 55 centiares appartenant à ce groupement et également prises en location à compter de cette même date. Ainsi que l'a relevé l'administration, Mme B et sa belle-sœur ont conclu à la même date, le 5 avril 2008, un contrat d'entraide agricole confiant à la même personne, la SCEA Terres Falmet, la réalisation des travaux d'épandage phytosanitaire et de rognage, la participation aux vendanges et le pressurage du raisin sur les parcelles de vignes qu'elles exploitent. Elles ont pris la même décision, exceptionnelle au regard des campagnes des autres années, de ne pas récolter des raisins ou de produire du vin pour la campagne 2013/2014. Elles ont signé le même jour, le 30 octobre 2009, un contrat d'exclusivité de vente avec la SARL Vignobles B et les factures relatives à ces ventes ont été établies par Mme C B et Mme D B à la même date chaque année, de 2011 à 2015. Les intéressées ont eu recours aux mêmes transporteurs pour la livraison de leur production, aux mêmes dates et pour des quantités identiques. Au regard de ces éléments l'administration a pu considérer que Mme B et sa belle-sœur exploitaient en commun leur activité viticole. Les intéressées doivent par ailleurs être regardées comme ayant apporté à la société de fait les parcelles prises en location auprès du GFA dont elles sont toutes les deux associées. Les informations recueillies lors de la vérification de la comptabilité de la société Vignoble B ont mis en évidence que les encaissements perçus par Mme B et sa belle-sœur de 2011 à 2016, d'un montant total de, respectivement, 258 272 euros et 257 141 euros, sont exactement proportionnels aux surfaces des parcelles de vignes qu'elles prennent en location. Dans ces conditions, alors même que, certaines années, les intéressées n'auraient pas pratiqué les mêmes prix de vente ou produit le même vin, l'administration doit être regardée comme établissant l'existence de la société créée de fait entre les intéressées. Leurs exploitations devant ainsi être regardées comme une exploitation unique, c'est à bon droit que l'administration a totalisé les recettes déclarées par chacune d'elles et estimé que celles-ci devaient être imposées selon le régime réel simplifié. 
 Sur les conclusions tendant à la rectification du déficit reportable : 
 6. Il résulte de l'instruction que les déficits agricoles constatés au titre des années 2014 à 2016 ont été rectifiés par l'administration afin de tenir compte des revenus perçus dans le cadre de la société de fait que Mme B a constituée avec sa belle-sœur. Pour les mêmes motifs que ceux énoncés au point 5 du présent jugement, les requérants ne sont pas fondés à contester l'existence d'une telle société de fait et ne peuvent dès lors demander la rectification des déficits agricoles reportables.  
 Sur la majoration pour manquement délibéré :  
 7. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de :/ a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". 
 8. M. et Mme B contestent l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré en faisant valoir que l'existence d'une société de fait n'est pas établie et que C et Murielle B exerçaient leur activité de manière distincte. Il résulte cependant des éléments précédemment exposés que l'administration apporte la preuve de l'existence d'une société de fait constituée entre la requérante et sa belle-sœur. Par ailleurs, ainsi que le soutient l'administration, la division du domaine agricole en deux exploitations individuelles en dépit des conditions réelles d'exploitation a permis à Mme B de bénéficier d'un régime fiscal plus favorable, traduisant ainsi une volonté manifeste d'éluder l'impôt. Dès lors, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe du manquement délibéré des contribuables à leurs obligations fiscales. 
 9. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B ne sont pas fondés à demander la réduction des cotisations supplémentaire d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2014 et des pénalités afférentes ni même à demander la rectification des déficits agricoles reportables au titre des années 2014 à 2016. 
 Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme demandée par M. et Mme B au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A B et à l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction de contrôle fiscal Centre-Est. 
 Copie en sera adressée au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.  
 Délibéré après l'audience du 27 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Nicolet, président, 
 Mme Zeudmi Sahraoui, première conseillère,  
 Mme Hascoët, première conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 octobre 2022. 
 La rapporteure, 
 N. ZEUDMI SAHRAOUI 
 Le président, 
 Ph. NICOLET La greffière, 
 L. CUROT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 La greffière, 
 lc