TA13 · 7ème chambre — 18 octobre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 6 avril 2020 et le 30 mars 2021, M. B A, représenté par Me Forget, demande au tribunal : 
 1°) la réduction à hauteur du montant de la taxe foncière établie au titre de l'année 2017, des cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties auxquelles il a été assujetti dans les rôles de la commune de Berre-l'Étang au titre des années 2018 et 2019, ainsi que la décharge des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 7 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - les bases de l'imposition en litige ne pouvaient être déterminées d'office, dès lors que le défaut ou le retard de souscription de la déclaration prévue à l'article 1406 du code général des impôts n'entre pas dans le champ d'application de la procédure de taxation d'office prévue à l'article L. 65 du livre des procédures fiscales ; 
 - l'administration fiscale ne pouvait procéder au changement de catégorie des immeubles objets du litige sans l'informer préalablement des conséquences financières de cette modification sur le montant de la taxe foncière, et sans l'inviter à présenter ses observations ; 
 - il n'a jamais reçu la restitution écrite des métrages de ses parcelles réalisés le 18 juillet 2017 par le géomètre du cadastre, avant de pouvoir prendre connaissance de ses constats dans le rejet de sa réclamation en date du 5 février 2020 ; 
 - la serre, le terrain nu attenant et les parkings non aménagés auraient dû être classés dans la catégorie " locaux ne relevant d'aucune des catégories précédentes par leurs caractéristiques sortant de l'ordinaire " et non pas dans la catégorie " magasins de grande surface dont la surface est comprise entre 400 et 2 500 m2 ", toutes deux mentionnées à l'article 310 Q de l'annexe II au code général des impôts, dès lors que : 
 - le chiffre d'affaires de la société locataire, son absence de démarche commerciale et marketing d'envergure ainsi que l'absence d'aménagement intérieur conséquent révèlent une différence de nature entre l'activité économique de cette société et l'activité des grandes surfaces du même secteur géographique ; 
 - ses locaux sont situés dans une zone dépourvue de grands axes et uniquement entourée d'exploitations agricole ; 
 - la valeur locative cadastrale retenue par l'administration, soit 242 581 euros, est incohérente par rapport au loyer effectivement perçu, qui est de 12 000 euros ; 
 - la valeur locative cadastrale devrait représenter entre 5 et 15 % de la valeur globale de l'immeuble, or la taxe foncière établie par l'administration fiscale représente entre 45 % et 55 % de la valeur de l'ensemble immobilier ; 
 - les locaux présentent des caractéristiques sortant de l'ordinaire dès lors qu'ils accueillent la seule jardinerie familiale des Bouches-du-Rhône et n'ont fait l'objet d'aucune transformation ou d'aménagement important ; 
 - le terrain attenant à la serre, terrain nu non couvert, dépourvu d'aménagement de toute sorte constitue une extension de la serre elle-même et doit donc être également classé dans la catégorie " locaux ne relevant d'aucune des catégories précédentes par leurs caractéristiques sortant de l'ordinaire " ; 
 - la valeur locative du parking, aire de stationnement non aménagée, non goudronnée, et qui apparaît assez éloignée des grands axes de circulation de la commune, ne peut être comparée aux parkings aménagés attenants des magasins de grande surface d'enseignes commerciales connues (parkings goudronnés, comprenant des allées de circulation physiquement matérialisées), situés dans les zones commerciales du même secteur ; 
 - la serre, le terrain nu attenant servant de dépôt et les parkings ouverts non aménagés, doivent faire l'objet de la méthode d'évaluation subsidiaire prévue par les dispositions du A du III de l'article 1498 du code général des impôts ; 
 - la surface du bureau, indépendant de la serre, doit être pondérée du coefficient de 0,5 prévu pour les bâtiments couverts par l'article 324 Z de l'annexe III du code général des impôts dès lors qu'il a une valeur d'utilisation réduite par rapport à la serre ; 
 - subsidiairement, il convient d'une part, de retenir les surfaces issues du métrage du géomètre du cadastre, à la place de celles déclarées et d'autre part, d'appliquer un coefficient de pondération de 0,5 à la surface de la serre car la majorité de cette surface est affectée au stockage des plantes et non pas à leur commercialisation, ainsi qu'à la surface du bureau car il a une valeur d'utilisation largement réduite par rapport à la serre ; 
 - il convient, pour l'application des dispositifs de planchonnement et de lissage, de retenir, d'une part, la valeur locative de ses immeubles telle que déterminée à partir de la catégorie, de la surface et des coefficients de pondération qu'il a demandés, et d'autre part la valeur locative non révisée de ses immeubles au 1er janvier 2017, obtenue en reprenant le classement des immeubles et les surfaces retenus pour la détermination de la taxe émise le 11 août 2017, et en utilisant le tarif au m2 fixé en 1970 pour des locaux identiques du même secteur, après application des coefficients d'actualisation et de revalorisation ; 
 - la majoration de 10 % est injustifiée ; 
 - conformément à l'instruction n° 210 publiée au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-REC-PART-10-40-20180216, la majoration de 0,2 % ne peut être cumulée avec celle de 10 %. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 16 novembre 2020, le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par le requérant ne sont pas fondés. 
 Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions tendant à la décharge de la part de l'imposition qui a été dégrevée à la suite de la décision portant admission partielle de la réclamation préalable du requérant. 
 Le requérant a produit des observations enregistrées le 9 septembre 2022 en réponse à ce moyen d'ordre public. 
 Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions tendant à la décharge de la pénalité infligée sur le fondement de l'article 1738 du code général des impôts, qui a été dégrevée le 29 janvier 2019. 
 Par ordonnance du 4 avril 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 20 avril 2022.  
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Pouliquen, rapporteure, 
 - et les conclusions de Mme Caselles, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. A est propriétaire d'une serre, d'un terrain nu attenant à celle-ci, d'un bureau ainsi que de deux parcelles de terrain non couvertes servant de parking, situés à Campagne la Regale, la Bosque Nord, dans la commune de Berre-l'Étang. Ces biens immobiliers sont loués à la société Jardinerie de l'étang, qui exerce une activité de commerce de plantes, graines, engrais et d'aliments pour animaux de compagnie. M. A a été assujetti à la taxe foncière sur les propriétés bâties au titre des années 2018 et 2019 à raison de ces immeubles. Par deux réclamations du 19 février et du 1er octobre 2019, il a sollicité le dégrèvement de ces cotisations de taxe foncière sur les propriétés bâties. L'administration fiscale a partiellement fait droit à sa demande par une décision du 5 février 2020, lui accordant le bénéfice du dispositif de planchonnement et de lissage prévus aux articles 1518 A quinquies et 1518 E du code général des impôts. M. A demande au tribunal de réduire le montant de la taxe foncière établie au titre des années 2018 et 2019, à hauteur du montant de la même taxe établie au titre de l'année 2017 ainsi que la décharge des pénalités correspondantes. 
 Sur la recevabilité des conclusions aux fins de décharge de la pénalité infligée sur le fondement de l'article 1738 du code général des impôts : 
 2. Le requérant demande la décharge de la majoration de 0,2 % infligée sur le fondement de l'article 1738 du code général des impôts pour absence de règlement par prélèvement bancaire de sa taxe foncière établie au titre de l'année 2018. Toutefois, il résulte de l'instruction que cette pénalité a été dégrevée le 29 janvier 2019, avant l'enregistrement de la requête le 6 avril 2020. Les conclusions présentées aux fins de décharge de cette pénalité sont donc dépourvues d'objet et par suite irrecevables. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure : 
 3. En premier lieu, selon l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, la procédure de taxation d'office s'applique en cas de défaut ou retard de production de certaines déclarations dans des cas limitativement énumérés et pour les impôts ou taxes suivants : impôt sur le revenu, impôt sur les sociétés, taxe sur le chiffre d'affaires, droits d'enregistrement et taxes assimilées, taxes assises sur les salaires ou les rémunérations. En l'espèce, la fiche d'évaluation foncière des propriétés bâties éditée le 19 février 2018 et mentionnant une " déclaration d'office rédigée par le service ", produite par M. A, n'est pas de nature à révéler que l'administration aurait établi l'imposition en litige selon la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 65 du livre des procédures fiscales. Par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que l'administration fiscale aurait mis à sa charge des cotisations supplémentaires de taxe foncière selon la procédure de taxation d'office. 
 4. En deuxième lieu, lorsqu'une imposition est assise sur la base d'éléments qui doivent être déclarés par le redevable, l'administration ne peut établir, à la charge de celui-ci, des droits excédant le montant de ceux qui résulteraient des éléments qu'il a déclarés qu'après l'avoir, conformément au principe général des droits de la défense, mis à même de présenter ses observations, notamment lorsque l'administration procède, en application de l'article 1508 du code général des impôts, au redressement des bases de la taxe foncière sur les propriétés bâties d'un contribuable pour insuffisance d'évaluation résultant du défaut ou de l'inexactitude des déclarations des propriétés bâties prévues aux articles 1406 et 1502 du même code. Toutefois, l'administration n'est pas tenue de mettre le contribuable à même de présenter des observations lorsqu'elle procède à une nouvelle évaluation de ceux-ci. 
 5. En l'espèce, en classant la serre, le terrain attenant et les parcelles à usage de stationnement dans la catégorie " Magasins de grande surface (surface principale comprise entre 400 et 2 499 m2) " alors que le requérant les avait classés dans la catégorie " locaux ne relevant d'aucune des catégories précédentes par leurs caractéristiques sortant de l'ordinaire " du formulaire cerfa n° 6660-REV, le service a effectué une nouvelle évaluation sans remettre en cause les caractéristiques physiques des biens déclarées par le requérant, telles que leur surface ou leur consistance. Par suite, M. A n'est pas fondé à soutenir que l'administration ne pouvait procéder au changement de catégorie des immeubles objets du litige, sans l'avoir préalablement informé et invité à présenter ses observations. 
 6. En troisième lieu, aucune prescription législative ou règlementaire ne prévoit une notification personnelle et préalable à chaque redevable des constatations du géomètre du cadastre, réalisées en vue de l'établissement d'une imposition. En l'espèce, le requérant a pu prendre connaissance, dans le cadre de la présente instance, au travers des pièces produites par l'administration, des surfaces constatées par le géomètre du cadastre lors de sa visite du 18 juillet 2017, surfaces qui au demeurant n'ont pas été retenues par l'administration pour déterminer les bases de l'imposition en litige. Par suite, le moyen tiré du défaut de communication de la restitution écrite du métrage réalisé par le géomètre du cadastre ne peut qu'être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 7. Aux termes du I de l'article 1498 du code général des impôts : " La valeur locative de chaque propriété bâtie ou fraction de propriété bâtie, autres que les locaux mentionnés au I de l'article 1496, que les établissements industriels mentionnés à l'article 1499 et que les locaux dont la valeur locative est déterminée dans les conditions particulières prévues à l'article 1501, est déterminée selon les modalités prévues aux II ou III du présent article. / Les propriétés mentionnées au premier alinéa sont classées dans des sous-groupes, définis en fonction de leur nature et de leur destination. A l'intérieur d'un sous-groupe, elles sont classées par catégories, en fonction de leur utilisation, de leurs caractéristiques physiques, de leur situation et de leur consistance. Les sous-groupes et catégories de locaux sont déterminés par décret en Conseil d'Etat ". Aux termes de l'article 1er  du décret du 10 octobre 2011 fixant les sous-groupes et catégories de locaux professionnels en vue de l'évaluation de leur valeur locative, codifié depuis le 30 juin 2018, à l'article 310 Q de l'annexe 2 au code général des impôts, les locaux professionnels " sont classés selon les sous-groupes et catégories suivants : Sous-groupe I : magasins et lieux de vente : () Catégorie 4 :  magasins de grande surface (surface principale comprise entre 400 et 2 500 m2) () Sous-groupe X : établissements présentant des caractéristiques exceptionnelles : / Catégorie 1 : locaux ne relevant d'aucune des catégories précédentes par leurs caractéristiques sortant de l'ordinaire ". 
 8. Il résulte de l'instruction que l'administration a fait application des dispositions précitées, relatives à la mise en œuvre de la révision des valeurs locatives opérée à partir de l'imposition au titre de l'année 2017. L'administration a ainsi déterminé les bases d'imposition des années 2018 et 2019 à partir des déclarations 6660-REV déposées par le propriétaire des locaux litigieux. Ainsi la serre, le terrain attenant et les parcelles utilisées comme aires de stationnement non couvertes ont été classés dans la catégorie " magasins de grande surface (surface principale comprise entre 400 et 2 500 m2) ". Leur surface réelle retenue a été respectivement de 2000 m², 913 m² et 913 m² conformément aux surfaces déclarées par M. A. 
 9. En premier lieu, pour contester le classement dans la catégorie retenue par l'administration, le requérant invoque le chiffre d'affaires de la société locataire, son absence de démarches commerciales et marketings d'envergure et l'absence d'aménagements intérieurs conséquents, qui la distinguerait fondamentalement des commerces classés dans la catégorie " magasins de grande surface (surface principale comprise entre 400 et 2 500 m2) ". Il invoque également la localisation du bien dans " une zone dépourvue de grands axes et uniquement entourée d'exploitations agricole ", l'incohérence entre la valeur locative cadastrale retenue par l'administration, de 242 581 euros, et le loyer réellement perçu, qui est de 12 000 euros, ainsi que la disproportion entre la taxe foncière et la valeur globale de l'immeuble d'environ 35 000 à 45 000 euros selon les estimations qu'il produit.  
 10. Toutefois, d'une part, les dispositions précitées de l'article 1498 du code général des impôts ne prévoient pas la prise en compte de ces caractéristiques pour déterminer la classification d'un bien dans une des catégories prévues par le décret du 10 octobre 2011 et l'article 310 Q de l'annexe 2. D'autres part, ni ces éléments, ni les circonstances que les locaux de M. A accueillent la seule " jardinerie familiale " des Bouches-du-Rhône, qu'ils n'ont fait l'objet d'aucune transformation ou d'aménagement important, et qu'ils " disposent d'une surface ouverte au public très importante sans rapport directe avec le chiffre d'affaires réalisé ", ne constituent des caractéristiques exceptionnelles justifiant leur classement dans la catégorie " locaux ne relevant d'aucune des catégories précédentes par leurs caractéristiques sortant de l'ordinaire ". De même, la circonstance tirée de ce que les parcelles à usage de parking constituent une " aire de stationnement non aménagée, non goudronnée, et qui apparaît assez éloignée des grands axes de circulation de la commune " n'est pas de nature à justifier un classement dans le sous-groupe des " établissements présentant des caractéristiques exceptionnelles ". Par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a classé la serre, le terrain attenant et les parcelles à usage de parking dans la catégorie " magasins de grande surface (surface principale comprise entre 400 et 2 500 m2) ". 
 11. En deuxième lieu, aux termes du III de l'article 1498 du code général des impôts : " III. - A. - La valeur locative des propriétés ou des fractions de propriété qui présentent des caractéristiques exceptionnelles est déterminée en appliquant un taux de 8 % à la valeur vénale de la propriété ou fraction de propriété, telle qu'elle serait constatée si elle était libre de toute location ou occupation à la date de référence définie au B du présent III ". Dès lors que les biens du requérant ne peuvent être regardés comme des " locaux ne relevant d'aucune des catégories précédentes par leurs caractéristiques sortant de l'ordinaire ", il n'est pas fondé à soutenir que l'administration aurait dû déterminer la valeur locative de la serre, du terrain attenant et des aires de stationnement conformément aux dispositions précitées. 
 12. En troisième lieu, aux termes de l'article 1er du décret n° 2011-1313 du 17 octobre 2011, désormais codifié à l'article 324 Z du code général des impôts : " la surface pondérée d'un local est la somme, le cas échéant arrondie au mètre carré inférieur, des superficies de ses différentes parties, affectées, le cas échéant, du coefficient mentionné au troisième alinéa. / La superficie des différentes parties d'un local, y compris celle des dégagements et sanitaires, est la superficie réelle, mesurée au sol, entre murs ou séparations et arrondie au mètre carré inférieur. / Lorsque l'une de ces parties a une valeur d'utilisation réduite par rapport à l'affectation principale du local, la superficie de cette partie est réduite par application d'un coefficient fixé à 0,5 lorsque cette partie est couverte et à 0,2 dans le cas contraire ". Il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas inclus la surface du bureau dans les bases de l'imposition en litige. Par suite, le requérant ne peut utilement demander l'application d'un coefficient de 0,5 à la superficie de ce local. 
 13. En quatrième lieu, le requérant ne peut utilement demander, à l'appui de ses conclusions aux fins de réduction des impositions en litige, la prise en compte des surfaces constatées par le géomètre du cadastre lors de sa visite des locaux le 18 juillet 2017, qui conduirait au rehaussement des bases de la taxe foncière sur les propriétés bâties à laquelle il a été assujetti.   
 14. En cinquième lieu, il résulte des dispositions précitées qu'une pondération par application d'un coefficient de 0,5 ou 0,2 ne trouve à s'appliquer que lorsqu'un local à évaluer présente une valeur d'utilisation réduite par rapport à l'affectation principale du local. Si le requérant soutient que la serre devrait bénéficier d'un coefficient de 0,5, alors qu'il l'a pourtant lui-même désignée comme la partie principale de son bien dans sa déclaration 6660-REV du 8 septembre 2017, ce local est bien affecté à l'activité de vente de plantes de la société Jardinerie de l'étang. De plus, la circonstance qu'il serve aussi d'espace de stockage de la marchandise n'est pas de nature à lui conférer une valeur d'utilisation réduite. Par suite, le moyen tiré de ce que l'administration aurait dû appliquer un coefficient de pondération de 0,5 à la surface de la serre, doit être écarté. 
 15. En sixième lieu, la cotisation de taxe foncière sur les propriétés bâties à laquelle a été assujetti M. A au titre des années 2018 et 2019 a été établie en faisant application des mécanismes de " planchonnement " et de " lissage " prévus par les dispositions des articles 1518 A quinquies et 1518 E du code général des impôts. Il résulte de ce qui a été dit aux points 10 à 14 que le requérant n'est pas fondé à demander une modification de la valeur locative de ses biens immobiliers. Par suite, il n'est pas non plus fondé à demander le bénéfice des dispositifs de " planchonnement " et de " lissage " calculés à partir d'une valeur locative distincte de celle retenue par l'administration. 
 16. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. A doit être rejetée, y compris les conclusions tendant à la décharge de la pénalité de 10 % infligée sur le fondement de l'article 1730 du code général des impôts et les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône. 
 Délibéré après l'audience du 4 octobre 2022, à laquelle siégeaient : 
 Mme Menasseyre, présidente, 
 Mme Bruneau, conseillère, 
 Mme Pouliquen, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 octobre 2022. 
 La rapporteure, 
 signé 
 G. Pouliquen        
 La présidente, 
 signé 
 A. MenasseyreLa greffière, 
 signé 
 A. Vidal 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous les commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière,