TA83 · 4ème chambre — 6 février 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 9 décembre 2020 et 22 novembre 2021, la société PMDE Emineo Invest LTD, représentée par Me Munoz, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos de 2015 à 2017 et des cotisations de contribution annuelle sur les revenus locatifs auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015 à 2017 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que :  
 - elle constitue une société de droit américain, immatriculée dans l'Etat du Delaware, qui détient partiellement, par le biais de trois sociétés civiles immobilières (SCI) françaises, trois immeubles situés en France ; elle ne réalise aucun chiffre d'affaires en France ; elle conteste le principe de l'imposition au titre de l'impôt sur les sociétés, elle critique le principe de l'imposition des revenus qu'elle tire de la propriété des parts sociales qu'elle détient dans les SCI Mobleu, Hf2c et Les Salles dans la catégorie des revenus immobiliers ; n'ayant aucune exploitation commerciale, elle ne dispose en France que d'un bureau de liaison appelé " bureau de représentation " qui a désigné un représentant légal qui n'est pas salarié de cette structure ni salarié de la société américaine ; ainsi, elle ne dispose pas d'un établissement stable en France ; 
 - elle constitue une société de capitaux dont les titres de propriété ou les actions sont librement échangeables ou transmissibles avec une responsabilité des associés à due concurrence de leurs apports ; 
 - s'agissant d'une société américaine ; la mise en demeure devait lui accorder un délai de deux mois pour déposer ses déclarations ; à défaut, la procédure de taxation d'office mise en œuvre est irrégulière ; par ailleurs, le bureau de liaison français n'avait pas qualité pour répondre juridiquement et fiscalement à l'administration ;  
 - si l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés devait être confirmé, les bénéfices réalisés représentent 5 663 euros en 2015, 8 198 euros en 2016 et 9 840 euros en 2017 ; 
 - concernant la contribution annuelle sur les revenus locatifs, la SCI Mobleu est une SCI familiale qui n'entend pas louer son bien ; par suite, c'est à tort que l'administration fiscale relève un acte anormal de gestion ; en l'absence de présence sur les lieux, la taxation d'office ne correspond à aucun revenu réel ; 
 - s'agissant des pénalités, la bonne foi de l'entreprise doit être retenue compte-tenu du contexte juridique et de la superposition de deux Etats à la réglementation fiscale totalement différente ; dès lors, la majoration pour manquement délibéré n'est pas fondée ; en outre, la mise en demeure adressée à son bureau de liaison n'était pas valable. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 8 juin 2021, le directeur départemental des finances publiques du Var conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention conclue le 31 août 1994 entre la France et les Etats-Unis ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. C,  
 - et les conclusions de Mme Duran-Gottschalk, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société PMDE Emineo Invest LTD, dont le siège social est situé aux Etats-Unis, dans l'Etat du Delaware, détient des parts dans trois sociétés civiles immobilières françaises, les SCI Mobleu, Hf2c et Les Salles, elles-mêmes propriétaires de biens immobiliers et soumises au régime d'imposition des sociétés de personnes en application de l'article 8 du code général des impôts. Cette société n'a pas déposé de déclaration d'impôt sur les sociétés en France. Une proposition de rectification en date du 30 juillet 2018 lui a été adressée. Par la présente requête, la société PMDE Emineo Invest LTD demande au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos de 2015 à 2017 et des cotisations de contribution annuelle sur les revenus locatifs auxquelles elle a été assujettie au titre de ces années, pour un montant total de 224 488 euros.  
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 En ce qui concerne l'assujettissement de la société à l'impôt sur les sociétés : 
 S'agissant de la loi fiscale : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 8 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 6, les associés des sociétés en nom collectif et les commandités des sociétés en commandite simple sont, lorsque ces sociétés n'ont pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. En cas de démembrement de la propriété de tout ou partie des parts sociales, l'usufruitier est soumis à l'impôt sur le revenu pour la quote-part correspondant aux droits dans les bénéfices que lui confère sa qualité d'usufruitier. Le nu-propriétaire n'est pas soumis à l'impôt sur le revenu à raison du résultat imposé au nom de l'usufruitier. () ". Aux termes du 1 de l'article 206 de ce code : " () sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes, les sociétés en commandite par actions, les sociétés à responsabilité limitée () et toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ". Aux termes du I de l'article 209 du même code : " () les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45,53 A à 57, 108 à 117, 237 ter A et 302 septies A bis et en tenant compte uniquement des bénéfices réalisés dans les entreprises exploitées en France, de ceux mentionnés aux a, e, e bis et e ter du I de l'article 164 B ainsi que de ceux dont l'imposition est attribuée à la France par une convention internationale relative aux doubles impositions () ". Aux termes de l'article 164 B dudit code : " I. Sont considérés comme revenus de source française : a. Les revenus d'immeubles sis en France ou de droits relatifs à ces immeubles () ". Aux termes de l'article 223 du code précité : " 1. Les personnes morales () passibles de l'impôt sur les sociétés sont tenues de souscrire les déclarations prévues pour l'assiette de l'impôt sur le revenu en ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux () ". Aux termes de l'article 23 A de l'annexe IV à ce code : " Les sociétés visées à l'article 206 du code général des impôts sont tenues de déposer, dans le mois de leur constitution définitive ou, le cas échéant, du jour où elles deviennent passibles de l'impôt sur les sociétés une déclaration () ". 
 3. Il appartient au juge de l'impôt, saisi d'un litige portant sur le traitement fiscal d'une opération impliquant une société de droit étranger, d'identifier dans un premier temps, au regard de l'ensemble des caractéristiques de cette société et du droit qui en régit la constitution et le fonctionnement, le type de société de droit français auquel la société de droit étranger est assimilable. Compte tenu de ces constatations, il lui revient ensuite de déterminer le régime applicable à l'opération litigieuse au regard de la loi fiscale française. 
 4. Le § 325 du sous-chapitre XIII du chapitre I du titre 8 du code du Delaware relatif aux " corporations " ne fixe lui-même aucune règle définissant l'étendue de la responsabilité financière des associés. Il résulte du § 6 du b de la section 102 du sous-chapitre I du même chapitre que, sauf mention contraire figurant dans le certificat de constitution (" certificate of incorporation "), les associés d'une " corporation " ne peuvent être tenus au paiement des dettes de la société en dehors de l'hypothèse où ils sont rendus responsables du fait de leurs agissements personnels. 
 5. D'une part, le siège social de la société requérante est situé aux Etats-Unis, dans l'Etat du Delaware. Son capital social de 21 millions de dollars est divisé en 1 500 actions. Ainsi que le soutient elle-même la société, elle constitue une société de capitaux dont les titres de propriété ou les actions sont librement échangeables ou transmissibles avec une responsabilité des associés à due concurrence de leurs apports. La société s'est inscrite au greffe du tribunal de commerce de Fréjus au 5 mars 2015 et s'est domiciliée à La Tuilière, sur le territoire de la commune de Puget-sur-Argens, avec une activité déclarée de location de terrains et autres biens immobiliers. Par suite, la société requérante est assimilable à une société par actions simplifiée de droit français et elle est dès lors passible de l'impôt sur les sociétés à raison de sa forme sociale, en application des dispositions précitées du 1 de l'article 206 du code général des impôts, sans qu'il soit besoin d'examiner le caractère lucratif de son activité. D'autre part, les SCI françaises dans lesquelles la société requérante détient des parts possèdent des immeubles situés en France. Ainsi, les revenus qu'elles en tirent sont en principe imposables en France en application des dispositions précitées du a du I de l'article 164 B de ce code. Quant aux bénéfices que la société requérante tire de sa participation dans les SCI françaises à raison des revenus précités, ils sont également imposables en France, en vertu des dispositions des articles 206 et 209 du même code. Enfin, si la société requérante soutient qu'elle ne dispose pas d'un établissement stable en France, ce moyen est inopérant dans la mesure où l'administration a imposé la société sur le fondement de l'article 164 B du code général des impôts précité, ne faisant pas intervenir la notion d'établissement stable. 
 S'agissant de la convention fiscale conclue entre la France et les Etats-Unis : 
 6. Il ne résulte pas de l'instruction qu'une stipulation de la convention fiscale conclue entre la France et les Etats-Unis ferait obstacle à l'imposition de la société requérante en France, laquelle ne se prévaut à cet égard d'aucune stipulation précise. 
 En ce qui concerne la procédure d'imposition : 
 7. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : () 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 () ". Aux termes de l'article L. 68 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° et 5° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure () ". 
 8. Si la société requérante soutient qu'un délai de deux mois devait lui être accordé pour qu'elle dépose ses déclarations et que le bureau de liaison français n'avait pas qualité pour répondre juridiquement et fiscalement à l'administration, cette argumentation, qui est particulièrement confuse, n'est toutefois assortie de la référence à aucune norme juridique dont le respect s'imposerait à l'administration. Par suite, ce moyen est dépourvu des précisions permettant d'en apprécier le bien-fondé. En tout état de cause, il résulte de l'instruction que par un courrier du 24 mai 2018, dont la société a accusé réception le 29 mai 2018, une mise en demeure de déposer les déclarations d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos de 2015 à 2017 a été valablement notifiée à l'adresse déclarée en France par la société, dans les déclarations annuelles relatives à la taxe de 3 % sur les immeubles détenus en France, qu'elle avait déposées au titre des années en cause. En outre, une copie de cette mise en demeure a été adressée au siège de la société, aux Etats-Unis. Toutefois, la société requérante n'a pas déposé ses déclarations d'impôt sur les sociétés dans le délai de trente jours qui lui était imparti par la mise en demeure qui lui a été régulièrement notifiée. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité du recours à la procédure de taxation d'office doit être écarté.  
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 9. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". 
 10. Ainsi qu'il a été exposé précédemment, la société requérante n'a pas déposé les déclarations d'impôt sur les sociétés des exercices correspondant aux années d'imposition en litige en dépit des mises en demeure de déposer ces déclarations qui lui avaient été adressées par l'administration fiscale. Ainsi, elle a été régulièrement imposée selon la procédure de taxation d'office. Dès lors, en application des dispositions des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales, il lui incombe de démontrer le caractère exagéré des bases d'imposition retenues par le service vérificateur. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'impôt sur les sociétés : 
 11. La société requérante soutient que les bénéfices réalisés représentent 5 663 euros en 2015, 8 198 euros en 2016 et 9 840 euros en 2017. Toutefois, elle se borne à ce titre à produire un tableau récapitulatif qui ne contient pas même une légende et à faire valoir que des liasses rectifiées ont été déposées à l'administration fiscale, sans en justifier. Par suite, elle ne démontre pas le caractère exagéré des bases d'imposition retenues par le service vérificateur. 
 En ce qui concerne la contribution annuelle sur les revenus locatifs : 
 12. Aux termes de l'article 234 nonies du code général des impôts : " I.- Il est institué une contribution annuelle sur les revenus retirés de la location de locaux situés dans des immeubles achevés depuis quinze ans au moins au 1er janvier de l'année d'imposition, acquittée par les bailleurs () ". Aux termes de l'article 234 duodecies du même code : " I. - Lorsque la location est consentie par une personne morale ou un organisme devant souscrire la déclaration prévue au 1 de l'article 223, () la contribution prévue à l'article 234 nonies est assise sur les recettes nettes définies à l'article 29 qui ont été perçues au cours de l'exercice ou de la période d'imposition () ". 
 13. Une société propriétaire qui renonce sans contrepartie à percevoir des recettes qu'une gestion normale de son bien lui eut procurées doit être regardée comme ayant retiré un revenu de la location de ce bien au sens de l'article 234 nonies précité.  
 14. La SCI Mobleu, dont la société requérante détient 97 % des parts, possède un bien immobilier situé à Courchevel. Les 3 % restants sont détenus par M. A, qui est par ailleurs associé de la société requérante. L'administration a estimé que la SCI Mobleu avait, au cours des exercices contrôlés, réservé la jouissance de cet appartement à ses associés, sans que l'absence de perception de loyers ne soit justifiée par l'intérêt de sa propre exploitation, et en a déduit que cette renonciation à recettes était constitutive d'un acte anormal de gestion. L'administration a estimé que la société pouvait retirer de cet appartement un loyer annuel de 13 950 euros dans des conditions commerciales normales. Par suite, elle a imposé, au titre de l'exercice 2015, un bénéfice correspondant à 97 % de 6 247 euros après prise en compte de charges d'un montant de 7 703 euros, et, au titre des exercices 2016 et 2017, un bénéfice correspondant à 97 % de 13 950 euros, aucune charge n'ayant été déclarée et justifiée. En se bornant à soutenir que la SCI n'entend pas louer son bien mais s'en réserver la jouissance, la société requérante corrobore les constats effectués par l'administration fiscale. La requérante ne justifie pas, ni même n'allègue, de circonstances particulières de nature à justifier l'intérêt qu'elle aurait eu à renoncer aux recettes tirées de la location de ce bien. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a relevé l'existence d'un acte anormal de gestion. En conséquence, les recettes que la société a volontairement renoncé à percevoir doivent être comprises dans ses bases d'imposition à la contribution annuelle sur les revenus locatifs.  
 En ce qui concerne les pénalités : 
 15. Aux termes du 1 de l'article 1728 du code général des impôts : " Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai () ". 
 16. Il résulte de l'instruction qu'aucune pénalité pour manquement délibéré n'a été infligée à la société requérante, qui a fait l'objet de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées du 1 de l'article 1728 du code général des impôts. Par suite, le moyen tiré de l'absence de manquement délibéré est inopérant. En outre, ainsi qu'il a été dit précédemment, la société requérante n'a pas déposé ses déclarations d'impôt sur les sociétés dans le délai de trente jours qui lui était imparti par les mises en demeure dont elle avait accusé réception et qui lui avaient été régulièrement notifiées. Par suite, la majoration de 40 % appliquée à la société sur le fondement du 1 de l'article 1728 du code général des impôts est fondée.  
 Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 17. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante. 
 D E C I D E : 
    
    
    
    
 Article 1er : La requête de la société PMDE Emineo Invest LTD est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société PMDE Emineo Invest LTD et au directeur départemental des finances publiques du Var. 
 Délibéré après l'audience du 23 janvier 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Bernabeu, présidente, 
 M. Hamon, premier conseiller, 
 M. Sportelli, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 février 2023. 
 Le rapporteur, 
                signé 
 T. C        
 La présidente, 
                  signé 
 M. B 
 La greffière, 
 signé 
 F. OUJABER 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
 Pour expédition conforme, 
 Pour le greffier en chef, 
 Et par délégation, 
 La greffière.