TA34 · 2ème chambre — 6 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés les 15 août et 20 novembre 2020, 28 juillet et         17 octobre 2022, M. B A, représenté par Me Guillerm, doit être regardé comme demandant au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et contributions sociales mises à sa charge au titre des années 2014 et 2015 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros, en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - sur la procédure : 
 Elle est irrégulière en ce que :  
 - la notification de l'avis d'engagement de l'examen de sa situation fiscale personnelle est irrégulière pour avoir été faite à une adresse erronée ; 
 - il a été privé par conséquent d'un débat oral et contradictoire ;  
 - la règle " du double " n'a pas été respectée ;  
 - la majoration de 1,25 porte atteinte au principe d'égalité devant les charges publiques ; 
 - la proposition de rectification est insuffisamment motivée concernant l'année 2014, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition supplémentaire : 
 - l'imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers est injustifiée. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 21 septembre 2020, 8 juillet, 28 septembre et              9 novembre 2022, le directeur de contrôle fiscal Sud-Pyrénées conclut au non-lieu partiel et au rejet du surplus de la requête. 
 Il soutient qu'il a été procédé à un dégrèvement partiel et que les moyens soulevés ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la décision n° 2019-793 QPC du 28 juin 2019 du conseil constitutionnel ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Rabaté, rapporteur ; 
 - les conclusions de M. Baccati, rapporteur public ; 
 - et les observations de Me Guillerm, pour M. A. 
 Considérant ce qui suit : 
 1.  M. A a fait l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle portant sur la période allant du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015. Par la présente requête, il demande la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et contributions sociales mises à sa charge à l'issue de ce contrôle, au titre des années 2014 et 2015. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par une décision du 21 septembre 2020, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur de contrôle fiscal Sud-Pyrénées a prononcé le dégrèvement des suppléments d'impôt sur le revenu et cotisations sociales mises à la charge de M. A au titre des années 2014 et 2015, de la somme de 88 987 euros en droits et 34 535 euros en pénalités, au titre de l'année 2014, et de 215 819 euros en droits et 98 114 euros en pénalités, au titre de l'année 2015, soit au total de la somme de 437 755 euros. Par suite, les conclusions de la requête de M. A sont, à concurrence de cette somme, devenues sans objet. 
 Sur la régularité de la procédure du surplus d'imposition : 
 3. Aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, (), ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité. ".   
 4. Il résulte de l'instruction qu'a été transmis à M. A, par lettre recommandée avec avis de réception, un avis n° 3929 du 12 septembre 2016 d'engagement de l'examen de sa situation fiscale personnelle, à l'adresse du 200 rue Saint-Maur à Montpellier. Ce pli n'a pas été retiré. Celui du              13 novembre suivant comportant la copie de l'avis précédent n'a également pas été retiré. M. A, qui avait déménagé le 1er février 2016 au 1227 rue des Grezes dans la même ville, soutient que cet envoi n'a pas été fait à sa dernière adresse connue. Il est toutefois constant que l'adresse de la rue Saint-Maur était celle mentionnée par M. A dans sa déclaration d'ensemble des revenus souscrite en 2014, au titre de l'année 2013, ainsi que dans celle souscrite en 2016 datée du 6 janvier 2016 et déposée le           19 janvier 2016, au titre de l'année 2014. Si le contribuable prétend avoir avisé l'administration de sa nouvelle adresse par l'envoi d'une lettre en date du 8 juin 2016, il ne justifie pas de cette notification et ne produit qu'une lettre non signée évoquant " des problèmes concernant son courrier " et " une autre demande de convocation ". S'il déclare avoir mentionné sa nouvelle adresse dans la déclaration de revenus pour l'année 2015, il n'en justifie pas par l'existence d'un cachet du service des impôts portant la date du 3 mars 2016 pour date de dépôt sur la copie de cette déclaration, alors l'administration établit en défense que la déclaration est datée du 2 mars 2017. Enfin, le fait que dans le cadre de la procédure de vérification, certains documents aient été envoyés à la rue Saint-Maur en dépit de la connaissance par l'administration de la nouvelle adresse est sans incidence. Dans ces circonstances, il ne résulte pas de l'instruction qu'à la date de transmission de l'avis n° 3929, l'administration avait connaissance de la nouvelle adresse du contribuable. Par suite, l'avis d'engagement de l'examen de sa situation fiscale personnelle ayant été régulièrement adressé à la dernière adresse connue du contribuable, le moyen tiré de l'irrégularité de sa notification doit être écarté pour n'être pas fondé. 
 5. Il résulte de l'instruction que le contribuable a bénéficié d'un entretien avec le vérificateur le 10 août 2017 et qu'il n'a pas demandé un second entretien. Par suite, et eu égard aux constats opérés au point précédent, le moyen invoqué, tiré de l'absence de débat oral et contradictoire du fait de l'irrégularité de la notification de l'avis 3929, doit être écarté.  
 6. Le moyen tiré de ce que " la règle du double " n'a pas été respectée, est inopérant, faute pour le vérificateur d'avoir fait application de cette règle qui est prévue au troisième alinéa de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales. 
 7. Aux termes de l'article L. 57 du Livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 
 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. (). ". Il résulte de ces dispositions qu'une notification de redressement doit comporter la désignation de l'impôt concerné, l'année d'imposition et la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs. 
 8. En l'espèce, M. A fait valoir que la réponse en date du 10 janvier 2018 de l'administration à ses observations en date des 27 octobre et 9 novembre 2017 est insuffisamment motivée, que son annexe relative aux conséquences financières fait état d'éléments différents de ceux mentionnés dans l'annexe à la proposition de rectification. Toutefois, cette différence porte sur des traitements et salaires déclarés tardivement le 19 janvier 2016 par le contribuable, après mise en demeure, éléments que le service n'a pas pris en compte. Par suite, le service n'avait pas à en faire état dans sa réponse aux observations du contribuable, laquelle expose avec précision les motifs du maintien partiel des rectifications. Dès lors, ce moyen sera écarté.  
 Sur le bien-fondé du surplus d'imposition : 
 9 Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / () c. Les rémunérations et avantages occultes ". Aux termes du deuxième alinéa de l'article 54 bis du même code : " Ces mêmes contribuables doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel ". Aux termes de l'article 54 quater du code général des impôts : " Les entreprises sont tenues de fournir, à l'appui de la déclaration de leurs résultats de chaque exercice, le relevé détaillé des catégories de dépenses visées au 5 de l'article 39 (1), lorsqu'elles dépassent un certain montant fixé par arrêté du ministre chargé de l'économie et des finances, ainsi que le relevé détaillé des dépenses mentionnées au troisième alinéa de l'article 238 A et déduites pour l'établissement de leur impôt. ".  
 10. Il résulte de l'instruction que les différentes sociétés de capitaux passibles de l'impôt sur les sociétés à l'origine des flux financiers constatés au crédit des comptes bancaires de M. A sous forme de chèques ou de virements n'ont pas inscrit en comptabilité ces frais, en méconnaissance des dispositions de l'article 54 quater du code général des impôts. En conséquence, l'administration les a réintégrés dans les résultats desdites sociétés, et les a, en application des dispositions du c de l'article 111 de ce code, imposés entre les mains de M. A, en tant que rémunérations ou avantages occultes, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, comme des revenus distribués par ces sociétés. Si M. A, qui n'avait, ni déclaré les sommes dont s'agit, ni justifié de leurs origines, soutient, par son dernier mémoire, qu'une partie des sommes réintégrées correspondrait, à hauteur de     49 021,54 euros pour 2014 et de 82 935,70 euros pour 2015, à des remboursements totaux ou partiels de factures fournisseurs qu'il a prises en charge pour pallier l'urgence, il n'apporte aucun élément permettant de justifier de ces allégations. Dès lors, le bien-fondé du redressement est établi.  
 11. Aux termes du 7 de l'article 158 du code général des impôts : " Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1, 25. Ces dispositions s'appliquent : / () 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111, aux bénéfices ou revenus mentionnés à l'article 123 bis et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice. ". 
 12. Si M. A soutient que la multiplication par 1,25 du montant des revenus réputés distribués retenue par le service pour le calcul des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu porte atteinte à l'égalité devant les charges publiques, par sa décision n° 2019-793 QPC du 28 juin 2019, le Conseil constitutionnel a déclaré conformes à la Constitution les dispositions du 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts, en tant qu'elles s'appliquent en matière d'impôt sur le revenu aux revenus distribués taxés sur le fondement de l'article 109 ou du c) de l'article 111 du même code, en relevant dans ses motifs qu'il ne résulte pas de la majoration instituée par ces dispositions, qui ne constitue pas une sanction, une charge excessive au regard des facultés contributives des contribuables. Par suite, le moyen tiré de la violation du principe d'égalité devant les charges publiques doit être écarté. 
 13. Il résulte de ce qui précède que le surplus de la demande de décharge doit être rejeté.  
 Sur les frais liés au litige : 
 14. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme demandée par M. A au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DECIDE : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. A à concurrence de la somme de 437 755 euros. 
 Article 2 :  Le surplus des conclusions de la requête de M. A est rejeté. 
   
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur de contrôle fiscal Sud-Pyrénées. 
 Délibéré après l'audience du 13 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 - M. Rabaté, président, 
 - Mme Teuly-Desportes, première conseillère, 
 - Mme Viallet, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 mars 2023. 
 Le rapporteur, 
  V Rabaté            L'assesseure la plus ancienne, 
    D. Teuly-Desportes         
                                     Le greffier, 
                                       F. Balicki 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Montpellier, le 7 mars 2023. 
 Le greffier, 
 F. Balicki             fb