TA38 · 4ème Chambre — 29 septembre 2022

Vu les procédures suivantes : 
 Par une requête enregistrée le 23 juin 2020, M. et Mme A B, représentés par Me Dias, demandent au tribunal : 
 1°) d'annuler la décision du 3 mars 2020 par laquelle la direction de contrôle fiscal Centre-est a rejeté leur réclamation contentieuse ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 29 septembre 2020, la direction de contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête.  
 Elle soutient que :  
 - la requête est irrecevable faute de satisfaire à l'obligation de motivation prévue à l'article R. 411-1 du code de justice administrative ;  
 - les impositions litigieuses sont bien fondées.  
 Par une ordonnance du 27 juillet 2022, la clôture de l'instruction a été fixée aux 26 août 2022.  
 Un mémoire présenté pour M. et Mme B, enregistré le 14 septembre 2022, postérieurement à la clôture d'instruction, n'a pas été communiqué.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Coutarel, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Journé, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Dias, avocat de M. et Mme B, et celles de M. B.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Massis Import Export Europe, qui exerce une activité de grossiste en tabacs, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur ses exercices clos en 2014, 2015 et 2016. A l'issue de cette procédure, l'administration fiscale a estimé que la société a remboursé des frais kilométriques non justifiés à M. B, son gérant et associé, sur les exercices 2014 et 2015. Par une proposition de rectification du 31 mai 2017, elle a notamment imposé M. et Mme B à raison de ces revenus distribués sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts et leur a appliqué une pénalité pour manquement délibéré sur ce rehaussement ainsi que sur des dividendes perçus au titre d'une distribution intervenue en 2014. La réclamation préalable de M. et Mme B ayant fait l'objet d'une décision de rejet le 3 mars 2020, ils demandent la décharge de ces impositions supplémentaires mises à leur charge au titre des années 2014 et 2015 ainsi que des pénalités pour manquement délibéré qui leur ont été infligées. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition :  
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale 
 2. Aux termes de l'article 54 bis du code général des impôts : " Les contribuables visés à l'article 53 A () doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel. " Selon l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes () ". Il résulte de ces dispositions que des avantages qui, en violation de ces obligations, ne sont ni identifiés explicitement en comptabilité, ni inscrits sur le relevé de frais généraux constituent des avantages occultes au sens du c de l'article 111 du code général des impôts et sont, par suite, imposables entre les mains de leurs bénéficiaires dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 
 3. M. B a perçu de la société Massis Import Export Europe, dont il est gérant et associé, des remboursements d'indemnités kilométriques au cours des années 2014 et 2015 pour l'usage d'un véhicule Audi A7 dont il est propriétaire. Toutefois, il résulte de l'instruction que les kilomètres indemnisés par la société sont supérieurs à ceux parcourus par le véhicule au cours de cette période et que les justificatifs fournis ne sont pas de nature à établir la réalité des déplacements pris en charge par la société Massis Import Export Europe. M. B ne conteste d'ailleurs pas le caractère forfaitaire des remboursements de frais kilométriques. Si les requérants font valoir que le rejet de ces charges méconnait la réalité de l'entreprise dans la mesure où M. B voyage principalement en voiture, il résulte de l'instruction que la société disposait sur toute la période concernée de véhicules acquis ou loués permettant au dirigeant d'effectuer ses déplacements professionnels. Ainsi, l'inscription en charges déductibles de dépenses sans lien avec l'activité de la société ne répond pas à l'exigence de comptabilisation explicite des avantages en nature telle qu'elle résulte des dispositions de l'article 54 bis du code général des impôts. Dans ces conditions, l'administration fiscale a pu à bon droit qualifier les sommes versées à M. B de rémunérations et avantages occultes et les imposer entre ses mains sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts.  
 En ce qui concerne l'application de la doctrine :  
 4. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. " Aux termes de l'article L. 80 B du même livre alors en vigueur : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; elle se prononce dans un délai de trois mois lorsqu'elle est saisie d'une demande écrite, précise et complète par un redevable de bonne foi. () ".  
 5. Les requérants se prévalent de la doctrine administrative référencée BOI-BIC-CHG-10-20-20-20140519 § 50 relative aux bénéfices industriels et commerciaux, et plus précisément à la tolérance administrative prévue en l'absence de justificatifs concernant les frais de voyage des chefs d'entreprise. Ils ne le font toutefois pas utilement pour contester les rémunérations et avantages occultes imposées sur le fondement du c) de l'article 111 du code général des impôts dans la catégorie des revenus de capitaux mobilier.  
 6. M. et Mme B soutiennent que lors d'une précédente vérification de comptabilité de la société Massis Import Export Europe l'administration n'a pas remis en cause le remboursement forfaitaire des frais kilométriques. Toutefois, cette circonstance ne constitue pas une prise de position formelle de l'administration que la société requérante pourrait lui opposer sur le fondement des dispositions précitées de l'article L 80 B du livre des procédures fiscales.   
 7. Si les requérants invoquent le 2ème alinéa de l'article L 80-A du livre des procédures fiscales, issu du I de l'article 9 de la loi du 10 août 2018 pour un Etat au service d'une société de confiance qui dispose qu' " Il en est de même lorsque, dans le cadre d'un examen ou d'une vérification de comptabilité ou d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, et dès lors qu'elle a pu se prononcer en toute connaissance de cause, l'administration a pris position sur les points du contrôle, y compris tacitement par une absence de rectification ", le II de l'article 9 de la loi du 10 août 2018 réserve l'application de ces dispositions A aux contrôles dont les avis sont adressés à compter du 1er janvier 2019. Par suite, M. et Mme B ne sont pas fondés à s'en prévaloir. 
 Sur les pénalités :  
 8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 9. D'une part, ainsi qu'il a été dit au point 3 du présent jugement, l'administration fiscale établit que la société Massis Import Export Europe a délibérément distribué à M. B, son gérant et associé, des remboursements forfaitaires de frais de déplacement non justifiés au titre des exercices clos en 2014 et 2015 pour un montant de 12 627 euros par année. L'administration a pu, dans ces conditions, valablement assortir les droits supplémentaires résultant de ces rehaussements de majorations de 40 % en application du a de l'article 1729 du code général des impôts. 
 10. D'autre part, l'administration fiscale fait valoir, sans être sérieusement contredite, que M. B, a perçu des dividendes d'un montant de 26 250 euros en 2014 qu'il a omis de déclarer dans sa déclaration de revenus personnels. Dès lors, l'administration apporte la preuve qui lui incombe, de la volonté de M. B d'éluder l'impôt et, ce faisant, du caractère délibéré du manquement commis. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a assorti le rehaussement résultant de la distribution intervenue en 2014 de la majoration prévue au a. de l'article 1729 précité du code général des impôts. 
 11. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée en défense, que les conclusions aux fins de décharge de M. et Mme B doivent être rejetées. Par voie de conséquence, leurs conclusions aux fins d'application des dispositions de l'article L.  761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.  
 D E C I D E : 
    
 Article 1er   : 
 La requête de M. et Mme B est rejetée.   
 Article 2     :Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A B et à l'administratrice générale des finances publiques en charge de la direction de contrôle fiscal Centre-Est.  
    
 Délibéré après l'audience du 15 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Pfauwadel, président, 
 Mme D et Mme C, assesseurs. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 septembre 2022. 
 La rapporteure, 
 A. C 
 Le président, 
 T. Pfauwadel 
 La greffière, 
 C. Billon        
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.