TA76 · 1 ère Chambre — 11 octobre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 7 octobre 2020 et le 31 août 2021, la société à responsabilité limitée (SARL) Pharmacie Jean Jaurès, représentée par la SELARL Horrie et Associés, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droit et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice 2014 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Elle soutient que : 
 - son chiffre d'affaires a diminué postérieurement à l'acquisition du fonds de commerce en cause en raison d'une dégradation de l'environnement de l'officine et la valorisation de l'ensemble devenait progressivement irréaliste ; 
 - le maintien de la rentabilité de l'entreprise n'a été rendu possible que par le licenciement de salariés et la diminution de la rémunération des gérants ; 
 - dès lors, la provision pour dépréciation du fonds de commerce de pharmacie constituée à la clôture de l'exercice était justifiée dès lors qu'il existait une perte de valeur ; 
 - le prix auquel la cession de ses locaux a été envisagée est de nature à établir le caractère fondé de la provision constituée. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 17 mars 2021 et le 15 juin 2022, la directrice spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient qu'aucun des moyens n'est fondé.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Minne, président de chambre, 
 - les conclusions de Mme Barray, rapporteure publique,  
 - et les observations de Me Horrie, pour la SARL Pharmacie Jean Jaurès. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. À l'issue de la vérification de comptabilité de l'activité d'officine de pharmacie que la SARL Pharmacie Jean Jaurès exploite au Petit-Quevilly, l'administration fiscale a remis en cause les écritures de provision pour dépréciation de son fonds de commerce au titre des exercices 2012, 2013 et 2014 à raison, respectivement, de 145 000 euros, 140 000 euros et 140 000 euros. Ces rectifications se sont traduites par la reprise, au titre du dernier exercice vérifié, d'une provision du montant cumulé de ces sommes, soit 425 000 euros. 
 2. Aux termes de l'article 38 sexies de l'annexe III au code général des impôts : " La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment () les fonds de commerce, () donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts. " Aux termes de l'article 39 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : () 5° les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice () "  
 3. Une entreprise peut valablement porter en provision et déduire de ses bénéfices imposables des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent en outre comme probables eu égard aux circonstances de fait constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'enfin, elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise. Il appartient au contribuable, indépendamment des règles qui régissent la charge de la preuve pour des raisons de procédure, d'établir le bien-fondé et de justifier du montant d'une telle provision au regard des caractéristiques de l'exploitation au cours de la période en litige. 
 4. Pour justifier la constitution, à la clôture de l'exercice 2014, de la provision en litige, la société requérante soutient que le chiffre d'affaires a diminué de 13 %, au titre de la période étendue de 2010 à 2016. Toutefois, cette tendance à la baisse, qui n'est d'ailleurs pas notable sur une période de sept années, ne justifie pas l'existence d'une dépréciation au titre de la période courant à compter de l'année 2012 à compter de laquelle les provisions ont commencé d'être constituées dès lors que les recettes des exercices 2013, 2014 et 2015 excèdent celles de l'exercice 2012. Le chiffre d'affaires d'une officine étant constitué de la vente d'une diversité de produits et de services de prix unitaires très disparates moyennant des marges qui le sont tout autant, la circonstance que l'entreprise ait délivré pendant six mois de l'exercice 2013 à une cliente une spécialité d'un prix unitaire de plus de 9 100 euros ne permet pas de conclure au caractère artificiel de l'augmentation du chiffre d'affaires constaté. De plus, les résultats d'exploitation de l'officine au titre des exercices 2013 et 2014, même en tenant compte des provisions en cause, connaissent une augmentation par rapport aux deux exercices précédents. Retraités des rémunérations des dirigeants, ces résultats augmentent sur la période antérieure à la clôture de l'exercice 2014. Si la société vérifiée soutient que ces résultats ont été obtenus moyennant une diminution des coûts de personnel, elle n'établit pas que ces choix, notamment de licenciement, étaient motivés par l'existence de difficultés économiques, étant précisé que la rémunération des dirigeants a augmenté de 100 000 euros à 124 000 euros sur la période en cause. L'incidence négative de l'environnement urbain et de travaux publics sur l'évolution de l'activité de la pharmacie n'est pas étayée alors que l'administration fait valoir sans être contestée que l'opération de rénovation urbaine s'est précisément traduite par la création de nouveaux logements et commerces et une redynamisation du centre commercial du Petit-Quevilly qui a procuré un apport de clientèle dont témoignent de meilleurs résultats d'exploitation après l'achèvement des travaux. Une promesse de vente du fonds de commerce consentie en décembre 2019 à un prix inférieur à la valeur d'inscription au bilan est sans incidence sur le bien-fondé de l'écriture de provision qui doit être justifiée dans son principe et son montant à la clôture des trois exercices vérifiés, intervenue plusieurs années auparavant. Enfin, la méthode d'évaluation adoptée par la SARL Pharmacie Jean Jaurès ne reflète pas suffisamment les conditions réelles d'exploitation de l'entreprise dès lors qu'elle a déterminé une valeur d'usage du fonds de commerce pour les années 2012, 2013 et 2014 dont elle a déduit une moyenne triennale soustraite du prix d'achat du fonds pour dégager un excédent brut d'exploitation majoré des rémunérations et charges sociales des dirigeants auquel ont été appliqués des coefficients multiplicateurs forfaitaires qui ne correspondent d'ailleurs pas à ceux mentionné par le cabinet spécialisé Interfimo, lequel souligne lui-même que ses études de valorisation ne tiennent pas compte des situations particulières. Par suite, l'entreprise vérifiée n'apporte pas la preuve qui lui incombe de ce que les provisions en litige étaient évaluées avec une approximation suffisante et qu'elles apparaissaient probables eu égard aux circonstances de fait constatées à la date de clôture de chaque exercice où elles ont été inscrites et maintenues. 
 5. Il résulte de ce qui précède que la SARL Pharmacie Jean Jaurès n'est pas fondée à demander la décharge, en droit et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2014. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre des frais liés à l'instance, doivent être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL Pharmacie Jean Jaurès est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée Pharmacie Jean Jaurès et à la directrice spécialisée de contrôle fiscal Nord. 
 Délibéré après l'audience du 27 septembre 2022 à laquelle siégeaient : 
 M. Minne, président, 
 M. Deflinne, premier conseiller,  
 M. Le Vaillant, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 11 octobre 2022. 
 Le président-rapporteur, 
 Signé 
 P. MINNEL'assesseur le plus ancien, 
 Signé 
 T. DEFLINNE 
 Le greffier, 
 Signé 
 N. BOULAY 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
 N. BOULAY 
 7.  
 8.  
 N°2003917