TA06 · 1ère chambre — 31 octobre 2023

Vu les procédures suivantes : 
 I. Par une requête n°203992, enregistrée le 1er octobre 2020, Mme B, représentée par Me Herrou, demande au tribunal : 
 1°) d'annuler la décision rejetant sa réclamation et de la décharger des impositions supplémentaires auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2013, soit la somme de 52 869 euros avec toutes conséquences de droit, dont l'annulation des majorations appliquées ; 
 2°) de lui accorder le bénéfice du sursis de paiement ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat, sur le fondement de l'article L 761-1 du code de justice administrative outre les dépens, les frais qu'elle a engagés et ceux qu'elle sera amenée à exposer pour faire valoir ses droits, dont le montant sera communiqué au cours de cette instance ; 
 Elle soutient que : 
 - la procédure est entachée d'une absence des principes d'impartialité, de neutralité et d'objectivité ; 
 - le service a méconnu les principes de sécurité juridique, de confiance et d'attente légitimes ; 
 - la charge de la preuve incombe à l'administration ; 
 - l'intégralité des charges dont elle s'est acquittée pour l'année 2013 doit être déduite de son bénéfice non commercial y compris celles qu'elle a réglées alors qu'elles étaient libellées au nom de la SELARL Azurcardioiangio dont elle était salariée du 1er janvier au 31 mai 2013 ; 
 - de nombreuses charges diverses dont elle s'est acquittée n'ont pas été déduites de son bénéfice non commercial par le service ; 
 -  l'imposition de sa plus-value sur cession de valeurs mobilières réalisée en 2013 n'est pas fondée. 
 Par un mémoire en défense, enregistrés le  30 octobre 2020, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête et soutient que les moyens soulevés par Mme B ne sont pas fondés. 
 II. Par une réclamation contentieuse du 29/03/2018, soumise d'office au tribunal le 30 octobre 2020 par le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes et valant requête enregistrée sous le n°204429 en application des articles R. 199-1 et R. 200-3 du livre des procédures fiscales, Mme B demande la décharge des impositions supplémentaires auxquelles elle a été assujettie au titre de l'impôt sur le revenu 2014 et 2015. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 30 octobre 2020, le directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes conclut au rejet de la requête et soutient que les réclamations présentées par Mme B ne sont pas fondées.  
 Vu  les autres pièces du dossier . 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Soli, 
 - les conclusions de Mme Perez, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Herrou, représentant Mme B. 
 Considérant ce qui suit : 
 Sur la jonction : 
 1. Les requêtes n° 2003992 et n° 0104429 présentent à juger les mêmes questions et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 2.  Mme A B, qui exerce l'activité libérale de médecin cardiologue, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er juin 2013 au 31 décembre 2015. Mme B n'ayant pas déposé les déclarations de revenus 2013, 2014, 2015, malgré les mises en demeure qui lui ont été adressées, le contrôle a conduit à l'évaluation et à la taxation d'office du bénéfice non commercial non déclaré au titre de ces trois exercices. S'agissant des impositions supplémentaires au titre de 2013, par courrier daté du 19 janvier 2017, Mme B a présenté ses observations à la proposition de rectification du 19 décembre 2016, observations auxquelles le service a répondu le 23 mars 2017 par une décision de maintien partiel des rectifications. Pour les années 2014 et 2015, le service a adressé à Mme B, le 28 mars 2017, une proposition de rectification à laquelle la requérante n'a formulé, dans un premier temps, aucune observation. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 28 avril 2017 pour un montant total sur les trois exercices de 285 568 euros au titre des droits, intérêts de retard et majoration de l'impôt sur les revenus et de 5 097 euros pour les prélèvements sociaux. Mme B a formé une réclamation contentieuse auprès du service le 29 mars  2018 contestant les impositions supplémentaires au titre de 2014 et 2015.  Dans les présentes instances, la requérante, doit être regardée comme demandant la décharge des impositions supplémentaires de 2013, 2014 et 2015. 
 Sur la régularité de la procédure : 
 3. La requérante soutient que l'administration fiscale a manqué à ses obligations d'impartialité, de neutralité et d'objectivité dès lors que le vérificateur ne s'est pas efforcé de ne pas gêner son activité professionnelle et l'a menacée d'engager une procédure de constatation d'opposition à contrôle. En se bornant à affirmer que le service a refusé de considérer les conditions de travail extrêmement particulières d'un cardiologue, à ne pas vouloir prendre en considération la comptabilité qui lui était présentée et en adressant une mise en demeure d'opposition à contrôle, la requérante n'établit pas que la vérification n'a  pas respecté les principes d'impartialité, de neutralité et d'objectivité. Il ressort en revanche des pièces du dossier que les rendez-vous fixés par le service ont été à plusieurs reprises reportés à la demande de la requérante, qu'un rendez-vous a été interrompu du fait d'une urgence médicale, que les horaires de la vérification ont été adaptés à l'activité de la requérante et que celle-ci s'est vue notifier le 12 décembre 2016 une mise en garde avant mise en œuvre de la procédure d'opposition à contrôle fiscal dès lors qu'à cette date, deux mois et demi après la notification de l'avis de vérification, les pièces comptables demandées n'avaient pas été produites. Il s'ensuit que le moyen tenant à la méconnaissance par l'administration de ses obligations d'impartialité, de neutralité, d'objectivité doit être écarté. 
 4. La requérante soutient qu'elle a été privée de garanties nées des principes de sécurité juridique, de confiance et d'attente légitimes dès lors que " la loi fiscale apparait parfois bien compliquée au regard de l'imbrication des textes, de leurs volumes, comme de leurs formulations " et que " rien ne justifiait la menace d'opposition à contrôle fiscal ni les trop longs commentaires sur les obligations en matière de comptabilité informatique qui ne pouvaient être compris que d'un spécialiste de la fiscalité, certainement pas d'un médecin spécialiste ". Cependant ces considérations générales sont dépourvues de toute valeur juridique et le moyen n'est ainsi assorti d'aucune précision suffisante permettant d'en apprécier le bien-fondé. 
 Sur le bien-fondé de l'imposition : 
 Sur la charge de la preuve : 
 5.Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". L. 66 du même livre " Sont taxés d'office: 1° à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus ou qui n'ont pas déclaré, en application des articles 150-0 E et 150 VG du code général des impôts, les gains nets et les plus-values imposables qu'ils ont réalisés, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 ", de l'article L. 193 du même livre " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition " et de l'article R. 193-1 du même livre : "Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré." Mme B ayant fait l'objet d'une imposition établie d'office, en raison du défaut de dépôt dans les trente jours de la mise en demeure, de la déclaration 2042 d'ensemble de ses revenus 2013, et de la déclaration 2035 de ses bénéfices non commerciaux 2013, il lui appartient d'établir le caractère exagéré de l'imposition.  
 6. Les allégations selon lesquelles Mme B a tenu une " comptabilité d'engagement () qui fait bien la preuve tant du montant des recettes réalisées que du résultat déclaré " sont dépourvues de toute portée juridique et sont, en toute hypothèse, sans effet sur la charge de la preuve qui incombe à la requérante dès lors qu'il est constant qu'elle n'a pas satisfait à ses obligations déclaratives.  
 Sur les charges déductibles : 
 7. Aux termes de l'article 93 du code général des impôts, relatif au mode de détermination des bénéfices non commerciaux : " 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ". 
 8. Mme B soutient que toutes les charges dont elle s'est acquittée pour l'année 2013 doivent être déduites de son bénéfice non commercial de cet exercice et pas seulement les dépenses réglées sur la période du 1er juin 2013 au 31 décembre 2013. 
 9. Il ressort des pièces du dossier que la requérante a exercé son activité en tant que salariée de la SELARL Azurcardioiangio du 1er janvier 2013 au 31 mai 2013, il s'ensuit qu'elle ne peut prétendre à déduire de son bénéfice non commercial des charges incombant sur cette période à ladite société au nom de laquelle elles étaient libellées. Si la requérante s'est acquittée de factures libellées au nom de la SELARL Azurcardioiangio et concernant cette période du 1er janvier au 31 mai 2013, les sommes correspondantes constituent pour la requérante uniquement des créances à l'encontre de la SELARL Azurcardioiangio, et non des charges déductibles de son bénéfice non commercial. 
 10. Si la requérante soutient par ailleurs, que sur la période postérieure au 1er juin 2013, des factures ont continué à être à tort, libellées au nom de la SELARL Azurcardioiangio, alors qu'elle exerçait son activité en son nom propre, elle n'apporte aucun élément précis sur le nombre, la date et les montants desdites factures. La requérante ne peut donc être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe du caractère exagéré des impositions en cause. 
 11. Les dispositions de l'article L.1224-1 du code du travail sont inopérantes au cas d'espèce, dès lors que, concernant le maintien de la validité des contrats de travail conclus entre des salariés et un employeur dont la situation juridique a été modifiée notamment par succession, vente, fusion, transformation du fonds ou mise en société, elles n'ont aucun lien avec le litige. 
 12. Compte tenu des charges de loyers et charges locatives admises en déduction par le service, le litige se limite, d'une part, aux loyers versés à la Clinique du Palais pour les mois de septembre, octobre, novembre et décembre 2013, lesquels ont été réglés en 2014 et ne peuvent donc être déduits du bénéfice non commercial de 2013 et, d'autre part aux loyers antérieurs au 1er juin 2013 dont le redevable étant la SELARL Azurcardioangio et qui ne peuvent dès lors être déduits du bénéfice non commercial de la requérante. 
 13. Le service ayant déjà admis dans sa réponse du 23 mars 2017 la déductibilité au prorata des 7/12°, soit 530,18 euros, de la somme facturée à la SELARL Azurcardioangio en avril 2013 d'un montant de 681,66 euros concernant l'unique achat réalisé pour 2013 de draps d'examen et de gel hydroalcoolique et réglée en septembre 2013. Les demandes de la requérante au titre du reliquat de 5/12° ne sont pas fondées dès lors que ce reliquat concerne les 5 premiers mois de 2013 où elle était salariée de la SELARL.   
 14. Dans sa réponse du 23 mars 2017, le service a admis la déduction des salaires versés par la requérante à hauteur de 9 193,43 euros.  Si la requérante soutient que les salaires qu'elle a versés en 2013, s'élèvent à 11 792,83 euros, elle ne produit aucun justificatif à l'appui de ses allégations. 
 15. Les factures de locations de matériel et de mobilier en cause étant libellées à l'ordre de la SELARL Azurcardioangio, elles ne peuvent être admises en déduction du résultat de Mme B. 
 16. Le service a déjà admis dans sa réponse du 23 mars 2017 la déduction de diverses dépenses d'entretien et réparations pour un montant total de 2 741,92 euros. Aucun élément ne permettant de rattacher les dépenses de fleurs, parfumerie et cadeaux divers à l'exercice de l'activité professionnelle de la requérante, le service est fondé à rejeter la déduction des sommes correspondantes. 
 17. Le service a déjà admis dans sa réponse du 23 mars 2017 la déduction des frais de chauffage, gaz et électricité  pour un montant total de 3 277,16 euros.  Les demandes de déduction supplémentaires présentées par la requérante concernant une facture 2014 et une facture EDF concernant la période antérieure au 1er juin 2013 et libellées au nom de la SELARL Azurcardioangio, elles ne peuvent être déduites de ses bénéfices non commerciaux. 
 18. Le montant des frais de transports et déplacements dont la déductibilité a été admise à hauteur de 4 141,96 euros, couvre, la totalité de la somme de 1 008,97 euros dont fait état la requête. La demande est donc sans objet sur ce point. 
 19. Compte tenu des charges dont le service a accepté la déduction, le litige se limite aux cotisations URSSAF du 3ème trimestre 2013, réglées par un chèque remis à l'encaissement le 13 février 2014 qui ne peut donc faire l'objet d'une déduction au titre de 2013, à la somme de         7 218 euros en règlement d'une partie des sommes dues au titre de 2013 pour un montant total de 21 181,58  euros pour laquelle la requérante ne produit pas de justificatifs et à la somme de 545,50 euros d'assurance complémentaire non justifiée ou réglée en 2014. 
 20. Compte tenu des factures dont le service a accepté la déduction, le litige se limite aux factures MEDITEC pour 189,08 euros et HUB RESEAU pour 162,97 euros. Il est constant que la requérante ne produisant pas lesdites factures, ces sommes restent non justifiées et ne peuvent être déduites. 
 21. Compte tenu des primes d'assurance dont le service a accepté la déduction, le litige se limite à une cotisation de 1 161,80 euros au nom de la SARL Azurcardioangio et à une cotisation d'assurances non justifiée de 1 335,30 euros. Il est constant que la requérante ne peut prétendre à la déduction de la première dont elle n'était pas la débitrice ni de la seconde pour laquelle elle n'apporte aucune justification. 
 22. En se bornant à soutenir que " les frais de transport concernent exclusivement son activité professionnelle dès lors qu'elle possède un véhicule personnel ", la requérante ne conteste pas sérieusement la position retenue par le service consistant à réintégrer 10 % des frais déduits au titre de ce véhicule au titre de l'utilisation personnelle de l'unique véhicule de la requérante. 
 23. Le service suite au droit de communication réalisé le 6 octobre 2016 auprès de la Caisse d'Epargne a constaté que la SELARL Azurcardioangio a versé mensuellement de janvier à mai 2013 à Mme B, qui était alors sa salariée, des sommes allant de 4000 à 5 500 euros pour un total de 24 800 euros et a taxé cette somme au titre des salaires. Si la requérante soutient qu'il s'agit de remboursements de frais et non de salaires, elle ne produit aucun justificatif à l'appui de ses allégations.  
 Sur la cession de valeurs mobilières : 
 24. Il est constant qu'en 2013, la requérante a cédé des valeurs mobilières pour un montant total de 21 624 euros. Le service a assis la taxation de la plus-value sur cette même somme de      21 624 euros, à défaut pour la requérante d'avoir produit le bordereau bancaire établissant les plus-values ou les pertes réalisées lors de ces cessions, malgré la demande qui lui a été adressée par courrier recommandé du 19 octobre 2016. La requérante, qui se borne à soutenir que le bénéfice de la vente était de 3 559 euros sans aucun justificatif à l'appui, n'est pas fondée à contester l'assiette de l'imposition retenue. 
 Sur les conclusions à fin de sursis de paiement : 
 25. Les conclusions relatives au sursis de paiement ont perdu leur objet dès lors que le présent jugement statue sur le fond de l'affaire. Il n'y a dès lors pas lieu d'y statuer. 
 Sur les frais de l'instance : 
 26. En l'absence de demande chiffrée présentée au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative, les conclusions présentées à ce titre par la requérante sont irrecevables. En toute, hypothèse, l'Etat n'étant pas la partie perdante dans la présente instance, les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à sa charge au titre des frais exposés par la requérante et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes de Mme B sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme B et au directeur départemental des finances publiques des Alpes-Maritimes. 
 Délibéré après l'audience du 19 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Chevalier-Aubert, présidente, 
 M. Soli, premier conseiller,  
 M. Kolf, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 octobre 2023. 
 Le rapporteur, 
 signé 
 P.Soli 
 La présidente, 
 signé 
 V. Chevalier-Aubert                     La greffière, 
 signé 
 C. Albu 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour le greffier en chef, 
 Ou par délégation la greffière, 
 2-204429