TA59 · 7ème chambre — 30 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 23 juin 2020, M. D H et Mme B H, représentés par Me Wibaut, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvement sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que :  
 - ils sont fondés à se prévaloir des énonciations du paragraphe n°70 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-RFPI-CHAMP-20-20 selon lequel, même si l'immeuble était vacant, les dépenses afférentes à celui-ci sont susceptibles d'être déduites dès lors que son propriétaire a effectué des diligences suffisantes en vue de sa mise en location et ne s'en est pas réservé la jouissance ; 
 - ils sont fondés à déduire les dépenses correspondant aux travaux relatifs à l'immeuble dont ils sont propriétaires situé au 2, rue du Grand Sermon à Montreuil-sur-Mer dès lors, d'une part, qu'ils étaient dans l'obligation de les engager malgré la clause prévue par le contrat de location mettant à la charge du locataire les " réparations locatives et d'entretien ", d'autre part, qu'il s'agit de dépenses de travaux d'entretien et de réparation réalisés dans le seul but de maintenir l'immeuble en état, de le remettre aux normes et en état d'utilisation conformément à sa destination ; 
 - ils sont fondés à se prévaloir des énonciations des paragraphes nos 10 et 50 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-RFPI-BASE-20-30-10, de la réponse ministérielle au sénateur M. F du 27 mai 1977 n° 27724, de la réponse ministérielle au député M. G du 23 mai 1975 n°17714 ainsi que de celle faite au député M. de Préaumont du 5 mai 1966 n° 18302. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 4 décembre 2020, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux correspondant à la non admission de la déductibilité des revenus fonciers afférents à l'immeuble dont la SCI B V KUB est propriétaire, des frais et charges portant sur ce bien, doivent être fondées, par substitution de base légale, sur les dispositions des articles 14 et 30 du code général des impôts ; 
 - les moyens soulevés par M. et Mme H ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance en date du 15 février 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 15 mars 2022. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme C, 
 - les conclusions de M. Quint, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SCI B V KUB a fait l'objet d'un contrôle sur pièces de ses déclarations des revenus des années 2015, 2016 et 2017 à l'issue duquel le service a rejeté la déduction des revenus fonciers de l'ensemble des frais et charges déclarés afférents à un immeuble situé au 12 rue du Docteur A à Berck-Sur-Mer, par une proposition de rectification du 3 juillet 2018. Par une proposition de rectification datée du 9 juillet 2018, le service a tiré les conséquences de la rectification du résultat de la SCI sur les revenus du foyer fiscal constitué par M. et Mme H, associés à hauteur de 40 parts chacun sur un total de 160, les bénéfices de la société de personnes dont ils sont associés, non soumise à l'impôt sur les sociétés, étant directement imposables entre leurs mains, à l'impôt sur le revenu, et à proportion de leurs parts sociales, en application de l'article 8 du code général des impôts. Le service a également remis en cause la déduction des revenus fonciers des années 2015 et 2016 des dépenses de travaux visant l'immeuble professionnel dont M. et Mme H sont propriétaires, loué à la SARL Vinophilie, situé au 2 rue Grand Sermon à Montreuil-sur-Mer. Leur réclamation préalable du 18 février 2020 ayant été rejetée par deux décisions du 2 mars 2020, l'une adressée à la SCI B V KUB, l'autre aux époux H, ces derniers demandent au tribunal de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvement sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016. 
 Sur les conclusions à fin de réduction des impositions : 
 En ce qui concerne la déductibilité des charges afférentes à l'immeuble situé au 12 rue du Docteur A à Berck-Sur-Mer : 
 2. En premier lieu, l'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier une imposition par un nouveau fondement juridique, à la condition toutefois qu'une telle substitution de base légale ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi. 
 3. Dans son mémoire en défense enregistré le 4 décembre 2020, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord a demandé au tribunal d'imposer les revenus fonciers afférents à l'immeuble en litige sur le fondement des dispositions des articles 14 et 30 du code général des impôts. Aux termes de l'article 14 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 15, sont compris dans la catégorie des revenus fonciers, lorsqu'ils ne sont pas inclus dans les bénéfices d'une entreprise industrielle, commerciale ou artisanale, d'une exploitation agricole ou d'une profession non commerciale :/ 1° Les revenus des propriétés bâties, telles que maisons et usines () ". Aux termes de l'article 30 du même code : " Sous réserve des dispositions de l'article 15-II, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles dont le propriétaire se réserve la jouissance est constitué par le montant du loyer qu'ils pourraient produire s'ils étaient donnés en location. Il est évalué par comparaison avec les immeubles ou parties d'immeubles similaires faisant l'objet d'une location normale, ou, à défaut, par voie d'appréciation directe. Il est majoré, s'il y a lieu, des recettes visées au deuxième alinéa de l'article 29. (). ".  
 4. D'une part, il est constant que le local en cause dont la SCI B V KUB était propriétaire était libre d'occupation depuis le 1er août 2013 et qu'il a été mis en vente en 2015. Les époux H se bornent à produire un projet de bail, daté du 29 juin 2018 soit postérieurement d'au moins deux années aux années en litige, établi, pour la SCI B V KUB, " avec le concours de la SARL IFBERCK " mandatée à cet effet et à évoquer le " marché en tension ". Par suite, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve de ce que la SCI B V KUB s'était réservée la jouissance des locaux en cause au sens de l'article 30 du code général des impôts. 
 5. D'autre part, pour évaluer le montant du loyer que pourrait produire un immeuble dont le propriétaire se réserve la jouissance, il y a lieu de se référer à la situation d'un propriétaire exploitant normalement cet immeuble par voie de location à un tiers. Le loyer fictif doit être évalué, à défaut d'autres éléments d'appréciation conduisant à le fixer à un niveau différent, au montant des frais et charges courants de la propriété, y compris les frais de gestion et d'amortissement. Les requérants n'ont produit aucune observation à la suite de l'évaluation du loyer fictif au titre des années 2015 et 2016 effectuée par l'administration fiscale à partir du montant des frais et charges courants de la propriété. C'est donc à bon droit que l'administration fiscale a substitué au bénéfice foncier imposé entre les mains des requérants un résultat nul. Il y a donc lieu d'accueillir la demande de substitution de base légale, qui ne prive les époux H d'aucune des garanties de procédures attachées au nouveau fondement légal et sur laquelle ils ont été mis en mesure de présenter utilement leurs observations. 
 6. En second lieu, les époux H ne sauraient se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe n°70 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-RFPI-CHAMP-20-20 qui ne contiennent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application par le présent jugement. 
 En ce qui concerne la déductibilité des charges afférentes à l'immeuble situé au 2 rue Grand Sermon à Montreuil-sur-Mer : 
 7. En premier lieu, aux termes de l'article 28 du code général des impôts : " Le revenu foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et les charges de la propriété ". Aux termes de l'article 31 du même code : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; / () / a ter) Le montant des dépenses supportées pour le compte du locataire par le propriétaire dont celui-ci n'a pu obtenir le remboursement, au 31 décembre de l'année du départ du locataire; / () / b bis) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux professionnels et commerciaux destinées à protéger ces locaux des effets de l'amiante ou à faciliter l'accueil des handicapés, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement () ". 
 8. Il résulte de ces dispositions, s'agissant de locaux à usage professionnel et commercial, que seules sont déductibles les dépenses de réparation et d'entretien mais non les dépenses d'amélioration, sauf celles destinées à protéger les locaux des effets de l'amiante ou à faciliter l'accueil des personnes en situation de handicap. Ces dépenses de réparation et d'entretien s'entendent des dépenses qui correspondent à des travaux ayant pour objet de maintenir ou de remettre un immeuble en bon état et d'en permettre un usage normal sans en modifier la consistance notamment par un agrandissement, ou un changement de l'agencement voire de l'équipement initial. Il appartient au contribuable de justifier de la nature, du montant et du caractère déductible de ces charges. 
 9. Il résulte de l'instruction que les époux H ont déclaré, pour un montant de 25 656 euros au titre de l'année 2015, et pour un montant de 20 705 euros au titre de l'année 2016, des dépenses de travaux qu'ils ont entendu déduire de leurs revenus fonciers. Si M. et Mme H soutiennent que les dépenses correspondant aux factures Dubuisson (14 020 euros TTC) et Flaquet (7 698 euros TTC), Damary (1 839 euros HT), Libersa Electricité (3 207 euros HT), Henissart (818 euros) et Fioretta (2 809 euros TTC), qu'ils ont déduites de leurs revenus fonciers sur le fondement des dispositions précitées de l'article 31 du code général des impôts, correspondent à des travaux d'entretien et de réparation, ces pièces ne comportent pas de précisions suffisantes sur la nature et la destination des travaux réalisés pour les regarder comme des travaux de remise en bon état du bien en cause. En conséquence, ils n'apportent pas la preuve, qui leur incombe, de leur caractère déductible. 
 10. En second lieu, M. et Mme H ne sauraient se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ni des énonciations des paragraphes nos 10 et 50 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-RFPI-BASE-20-30-10 ni de la réponse ministérielle au sénateur M. F du 27 mai 1977 n° 27724 ni de la réponse ministérielle au député M. G du  23 mai 1975 n°17714 et reprises au BOI-RFPI-BASE-20-30-10-03/02/2014 ni de celle au député M. de Préaumont du 5 mai 1966 n° 18302 qui ne contiennent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application par le présent jugement. 
 11. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme H ne sont pas fondés à demander la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvement sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016.   
 Sur les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 12. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans l'instance, au titre des frais exposés par M. et Mme H et non compris dans les dépens. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme H est rejetée. 
 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. D H et Mme B H et au directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord.     
 Délibéré après l'audience du 15 décembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 - M. Paganel, président de la formation de jugement, 
 - M. Lemaire, président, 
 - Mme Lançon, première conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 décembre 2022. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 L-J. C  
 Le président, 
 Signé 
 M. E 
 La greffière, 
 Signé 
 N. PAULET 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière,