TA33 · 3ème Chambre — 3 novembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 15 septembre 2020, le 22 avril 2021 et le 27 avril 2021, M. et Mme A demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mis à sa charge ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat les frais qu'il a été amené à exposer au cours de l'instance en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - l'administration a procédé à tort à deux prélèvements sur son compte bancaire sans préavis ni information préalable ; les sommes prélevées ne correspondent pas au montant notifié par l'administration ;  
 - les frais professionnels déduits en matière de traitements et salaires à raison de sa double résidence, ne relèvent pas d'un choix de convenance personnelle mais du double impératif de gestion de sa société AGBM Consulting et l'accueil et les obligations alimentaires de son fils et sa petite-fille ; les charges effectives du logement parisien doivent être prises en compte ;  
 - l'administration n'a pas tenu compte de la circonstance qu'il a pris en charge l'entretien outre de son fils majeur, de sa petite fille dont les parents percevaient un revenu inférieur au SMIC ; la déduction forfaitaire doit être établie à 6 814 euros pour 2015 et 6822 euros pour 2016 ;  
 - les frais engagés de photocopies peuvent être évalués à la somme de 500 euros ;  
 - il justifie de sa bonne foi, de telle sorte que la majoration n'est pas justifiée et les intérêts doivent être limités entre le paiement normal des impôts et le début de la procédure.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 19 avril 2021, le directeur régional des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - les actes de recouvrement forcé n'affectent pas la régularité de la procédure d'imposition en litige ;  
 - la double résidence déclarée ne revêt pas le caractère de frais professionnels prévu par les dispositions du 3° de l'article 83 du code général des impôts ; Mme A n'a exercé aucune activité professionnelle sur la période en litige ; l'activité salariée de M. A dans la région parisienne constitue son activité professionnelle prépondérante ; aucune circonstance particulière ne justifie que les frais de double résidence soient considérés comme des frais inhérents à l'emploi de salarié de M. A ; ces frais résultent d'un choix de convenance personnelle ;  
 - à supposer que les frais de double résidence soient justifiés, le tribunal limitera le montant de ces frais ; le requérant ne peut déduire la valeur locative d'un logement dont il est propriétaire ;  
 - il n'y a plus lieu de statuer sur les frais de pension alimentaire de la petite fille du requérant qui sont admis au titre de l'année 2015 et de 2016 ; il est procédé au dégrèvement correspondant à hauteur de 1 216 euros au titre de l'année 2015 et 1 168 pour 2016.   
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Patard, conseillère ; 
 - les conclusions de M. Willem, rapporteur public ; 
 - et les observations de M. A.  
 Une note en délibéré présentée par M. et Mme A a été enregistrée le 14 octobre 2022. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme A, domiciliés à Sainte-Foy-la-Grande, ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur l'impôt sur les revenus des années 2015 et 2016, à l'issu duquel l'administration a par une proposition de rectification en date du 13 septembre 2018 remis en cause le bénéfice des frais professionnels pratiqués, en matière de traitements et salaires à raison d'une double résidence ainsi que les déductions pratiquées au titre des pensions alimentaires versées au profit du fils majeur de M. A et de sa petite fille. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ont été mises en recouvrement le 30 avril 2019. M. et Mme A ont présenté une réclamation le 3 juin 2019, qui a été rejetée par une décision du 6 août 2020. Ils demandent au tribunal de les décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont ainsi été assujettis. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Il résulte de l'instruction que postérieurement à l'introduction de la requête, l'administration fiscale a prononcé un dégrèvement en droit et pénalités d'un montant de 1 216 euros pour 2015 et 1 168 euros pour 2016 au titre de la pension alimentaire versée par M. A pour l'entretien de sa petite fille. Les conclusions de la requête qui sont relatives à ces cotisations sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n'y a, par suite, pas lieu d'y statuer. 
 Sur les conclusions à fin de décharge de l'imposition restant en litige :  
 3. En premier lieu, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir, dans le cadre d'un contentieux d'assiette, de l'irrégularité des deux saisies administrative à tiers détenteur dont ils ont fait l'objet en l'absence de préavis et d'information préalable qui est sans incidence sur le bien-fondé du rehaussement des cotisations d'impôt sur le revenu. Par suite, le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de recouvrement, malgré le bénéfice d'un sursis de paiement doit être écarté comme inopérant. 
 4. En second lieu, aux termes de l'article 83 du code général des impôts : " Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : () / 3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales. / La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut, () elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu. () / Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels, soit dans la déclaration visée à l'article 170, soit sous forme de réclamation adressée au service des impôts dans le délai prévu aux articles R* 196-1 et R* 196-3 du livre des procédures fiscales. () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être admis à déduire des frais réels, le contribuable est tenu de fournir des éléments justificatifs suffisamment précis pour permettre d'apprécier le montant des frais effectivement exposés par lui à l'occasion de l'exercice de sa profession et qu'il ne peut, dès lors, ni se borner à présenter un calcul théorique de ces frais, ni faire état de dépenses réelles sans établir qu'elles constituent une charge inhérente à son activité professionnelle. Revêtent, notamment, le caractère de frais professionnels, déductibles en vertu de ces dispositions, les dépenses qu'un contribuable occupant un emploi salarié dans une localité éloignée de celle où la résidence de son foyer est établie doit exposer, tant pour se loger à proximité du lieu de son travail que pour effectuer périodiquement les trajets entre l'une et l'autre localités, dès lors que la double résidence ne résulte pas d'un choix de simple convenance personnelle, mais est justifiée par une circonstance particulière. 
 5. En 2015 et 2016 M. et Mme A étaient domiciliés à Sainte-Foy-La-Grande et M. A exerçait une activité professionnelle à Massy, en région parisienne. En raison de sa double résidence, M. A a déduit à titre de frais professionnels, du montant de ses revenus des années 2015 et 2016 ses indemnités kilométriques, ses frais de transport, le loyer et les frais d'un studio, ses frais de nourriture, ses frais divers de résidence à Paris et ses impôts locaux. L'administration a néanmoins substitué à cette déduction des frais réels celle forfaitaire de 10 % prévue au 3° précité de l'article 83 du code général des impôts.  
 6. M. A a été recruté en 2010 en contrat à durée déterminée par la société Thales Raytheon Systems pour exercer les fonctions de conseiller opérationnel et d'expertise en région parisienne et a acquis en 2014 l'appartement dont il était locataire depuis fin 2009. Il résulte de l'instruction que son épouse a continué à résider à Sainte-Foy-La-Grande de 2015 à 2016, alors qu'elle n'exerçait aucune activité professionnelle en un lieu proche de la résidence, et que rien ne faisait obstacle à ce que l'intéressée établisse sa résidence en région parisienne auprès de son époux dont le contrat de travail ne présentait pas un caractère précaire. M. A se prévaut de la circonstance qu'il continuait à exercer une activité professionnelle de conseil en Gironde à travers sa société AGBM Consulting dont le siège social était établi au domicile des requérants à Sainte-Foy-La-Grande. Il résulte toutefois de l'instruction que pendant ces deux années, ses fonctions de salarié auprès de la société Thales ont constitué son activité prépondérante, dès lors, l'activité qu'il exerçait en Gironde n'est pas de nature à faire regarder ses frais de logement et de trajet entre cette localité et la région parisienne comme des frais inhérents à son emploi, déductibles de ses revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires et ne caractérise pas une circonstance particulière de nature à justifier des frais de double résidence. Enfin, si M. et Mme A font valoir qu'ils ont accueilli leur petite fille et leur fils majeur qui ne disposaient pas de moyens suffisants pour subvenir à leurs besoins, les requérants n'apportent aucun élément permettait d'établir que la situation de leur fils était telle qu'il n'était pas en mesure de se loger par lui-même et qu'elle justifiait qu'ils conservent leur domicile à Sainte-Foy-La-Grande. Ainsi, le motif familial invoqué par M. et Mme A ne saurait être retenu. Dans ces conditions, la double résidence dont se prévaut les requérants doit être regardée comme résultant d'un choix dicté par des convenances personnelles et non des circonstances particulières. Dès lors, les frais exposés pour les déplacements de M. A ne présentent pas le caractère de frais professionnels déductibles de ses revenus pour leur montant réel, en application des dispositions précitées de l'article 83 du code général des impôts. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a refusé à l'intéressé la déduction de ces frais sur le fondement de l'article 83 du code général des impôts pour y substituer la déduction forfaitaire de 10 % fixée par ces dispositions. 
 Sur les majorations :  
 7. En premier lieu, il résulte de l'instruction que les droits rappelés au titre des années 2015 et 2016 ont été majorés de 10% en application de l'article 1758 A du code général des impôts, aux termes duquel " I. - Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits mis à la charge du contribuable ou de la créance indue ". De telles majorations s'appliquant indépendamment de la bonne ou de la mauvaise foi du contribuable, M. et Mme A ne peuvent utilement invoquer leur bonne foi pour contester la majoration de 10 % appliquée sur le fondement de l'article 1758 A du code général des impôts aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en litige restant à leur charge. 
 8. En second lieu, les intérêts de retard prévus par l'article 1727 du code général des impôts s'appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l'administration fiscale sur le comportement du contribuable et n'ont, dès lors, pas le caractère d'une sanction. Par suite, si M. et Mme A contestent les intérêts de retard ayant assorti les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu en litige, en se prévalant de leur bonne foi, ce moyen doit également être écarté comme étant inopérant. 
 9. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à demander la décharge du supplément d'impôt sur le revenu mis à leur charge.  
 Sur les frais d'instance :  
 10. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de mettre à la charge de l'Etat la somme que les requérants demandent au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions à fin de décharge de M. et Mme A au titre de la pension alimentaires versée au profit de leur petite fille, à hauteur d'un montant en droits et pénalités de 1 216 euros au titre de l'année 2015 et de 1 168 euros au titre de l'année 2016. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejetée. 
 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme B A et à la direction régionale des finances publiques de Nouvelle- Aquitaine et du département de la Gironde. 
 Délibéré après l'audience du 13 octobre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Ferrari, président, 
 Mme Fazi-Leblanc, première conseillère, 
 Mme Patard, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 novembre 2022. 
 La rapporteure, 
 J. PATARD 
 Le président, 
 D. FERRARILa greffière, 
 C. POTTIER 
 La République mande et ordonne au ministre des armées en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière.