TA44 · 4ème Chambre — 9 février 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 7 mai 2020 et 28 juillet 2021, M. et Mme A et B C, représentés par Me Forcinal, demandent au tribunal :  
 1°) d'annuler la décision du 12 mars 2020 rejetant partiellement leur réclamation préalable ; 
 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des intérêts de retard correspondants ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Ils soutiennent que : 
 - la décision du 12 mars 2020 rejetant partiellement leur réclamation préalable n'est pas motivée ;  
 - le service a procédé à la réintégration de charges déductibles en méconnaissance des dispositions du a quater) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts ; 
 - afin de calculer le montant des provisions pour dépenses, l'administration fiscale aurait dû se référer aux paiements effectifs et non aux appels de fonds ;  
 - ils sont fondés à se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales des commentaires prévus aux paragraphes 60 et 70 du BOI-RFPI-BASE-20-70. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 9 novembre 2020, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête.  
 Elle fait valoir que ; 
 - l'ensemble des conclusions de la requête sont irrecevables dès lors que M. et Mme C demandent l'annulation pour excès de pouvoir de la décision du 12 mars 2020 ; 
 - les autres moyens soulevés par M. et Mme C ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Benoist, 
 - les conclusions de M. Huin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme C ont déclaré, au titre des années 2015 et 2016, des revenus fonciers issus de la location de plusieurs de leurs immeubles à usage locatif. Par une proposition de rectification du 15 novembre 2018, l'administration fiscale a remis en cause la déduction de certaines charges de ces revenus fonciers au titre des années 2015 et 2016. En application de l'article L. 62 du livre des procédures fiscales, les requérants ont déposé, par une réclamation du 19 décembre 2019, des déclarations rectificatives pour les années en litige concernant notamment les provisions pour dépenses et les régularisations de ces provisions pour dépenses et ont demandé, en conséquence, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu émises au titre des années 2015 et 2016. Par une décision du 12 mars 2020, l'administration fiscale a rejeté partiellement leur demande. Par leur requête, ils demandent au tribunal d'annuler la décision du 12 mars 2020 rejetant partiellement leur réclamation préalable et de prononcer la décharge de ces cotisations ainsi que celle des intérêts de retard correspondants. 
 Sur les conclusions aux fins d'annulation de la décision du 12 mars 2020 :  
 2. La décision du 12 mars 2020 par laquelle l'administration fiscale n'a que partiellement fait droit à la réclamation présentée par M. et Mme C tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 a eu pour seul effet de lier le contentieux à cet égard, et n'est pas susceptible de faire l'objet d'un recours pour excès de pouvoir. Par suite, les conclusions de M. et Mme C tendant à l'annulation de cette décision sont irrecevables et ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge des impositions litigieuses :  
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :  
 3. En premier lieu, aux termes de l'article R. 198-10 du livre des procédures fiscales : " () En cas de rejet total ou partiel de la réclamation, la décision doit être motivée () ". Si le défaut ou l'insuffisance de motivation de la décision par laquelle l'administration fiscale statue sur la réclamation du contribuable fait obstacle à ce que le délai du recours contentieux contre cette décision commence à courir, cette circonstance est cependant sans incidence sur la régularité ou sur le bien-fondé de l'imposition. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la décision d'admission partielle de la réclamation préalable en date du 12 mars 2020 est inopérant et doit être écarté.  
 4. En second lieu, aux termes de l'article 13 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu. () ". Aux termes du I de l'article 31 du code général des impôts, dans sa version alors applicable : " Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : () / a ter) Le montant des dépenses supportées pour le compte du locataire par le propriétaire dont celui-ci n'a pu obtenir le remboursement, au 31 décembre de l'année du départ du locataire ; a quater) Les provisions pour dépenses, comprises ou non dans le budget prévisionnel de la copropriété, prévues à l'article 14-1 et 14-2 de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965 fixant le statut de la copropriété des immeubles bâtis, supportées par le propriétaire, diminuées du montant des provisions déduites l'année précédente qui correspond à des charges non déductibles ; () ". Aux termes de l'article 14-1 de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965 fixant le statut de la copropriété des immeubles bâtis, dans sa rédaction applicable : " Pour faire face aux dépenses courantes de maintenance, de fonctionnement et d'administration des parties communes et équipements communs de l'immeuble, le syndicat des copropriétaires vote, chaque année, un budget prévisionnel./ L'assemblée générale des copropriétaires appelée à voter le budget prévisionnel est réunie dans un délai de six mois à compter du dernier jour de l'exercice comptable du budget précédent./ Les copropriétaires versent au syndicat des provisions égales au quart du budget voté. () ". L'article 14-2 de cette loi dispose, dans sa rédaction applicable : " Ne sont pas comprises dans le budget prévisionnel les dépenses pour travaux dont la liste est fixée par décret en Conseil d'État. / Les sommes afférentes à ces dépenses sont exigibles selon les modalités votées par l'assemblée générale. ". 
 5. D'une part, les dépenses mentionnées au I de l'article 31 du code général des impôts ne peuvent être déduites du revenu foncier brut que dans la mesure où, notamment, les charges alléguées sont dûment justifiées, se rapportent à des immeubles dont les revenus sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers, sont effectivement supportées par le propriétaire et sont engagées en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu foncier. Il appartient au contribuable de justifier de la réalité de la consistance et, par suite, du caractère déductible de ces charges en produisant des pièces justificatives permettant d'établir avec précision la nature, le montant et la réalité de la charge supportée. 
 6. D'autre part, en application des dispositions du a quater) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts, chaque copropriétaire doit déterminer le caractère déductible ou non de la charge supportée à l'aide de la provision déduite, compte tenu des éléments fournis par son syndicat de copropriété. Il doit ainsi majorer son revenu imposable de la fraction de la provision antérieurement déduite correspondant à des charges non déductibles et à l'éventuel solde positif correspondant à la différence entre le montant total des provisions pour dépenses de copropriété déduit au titre de l'année précédente, et le montant total des dépenses indiqué sur l'arrêté des comptes de la copropriété au titre de l'année précédente.    
 7. M. et Mme C soutiennent que le service a méconnu les dispositions du a quater) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts en procédant à la réintégration de charges déductibles. Toutefois, il résulte de l'instruction que le service a procédé à la réintégration, d'une part, de charges récupérables, lesquelles ne sont pas déductibles et, d'autre part, des soldes positifs résultant de l'approbation des comptes, correspondant au solde des provisions qui n'ont pas été utilisées. Au demeurant, les requérants ne justifient pas de la réalité, de la consistance et du caractère déductibles d'autres charges ni de l'impossibilité d'obtenir le remboursement au 31 décembre de l'année du départ d'un locataire des dépenses qu'ils auraient supportées pour son compte. 
 8. M. et Mme C considèrent que, dans son calcul du montant de la provision pour charges, l'administration fiscale aurait dû prendre en compte les paiements réalisés et non les appels de fonds. Toutefois, d'une part, il résulte des dispositions du a quater) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts que le montant de provisions pour dépenses de copropriété correspond à celles qui sont supportées par le propriétaire, et que ces provisions, qui font suite aux appels de fonds, sont versées par le propriétaire de l'immeuble concerné soit par paiement direct, soit en puisant dans le solde créditeur de son compte de copropriété. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a pris en compte le montant des appels de fonds, lequel a été pris en charge par M. et Mme C, ainsi que cela résulte de l'instruction, soit par paiement direct, soit par puisement dans le solde de leur compte de copropriété.  
 En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale : 
 9. Si M. et Mme C sollicitent le bénéfice de commentaires administratifs publiés sous les références BOI-RFPI-BASE-20-70, n° 60 et 70, ceux-ci ne contiennent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application par le présent jugement. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de décharge présentées par M. et Mme C doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A et B C et à directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique. 
 Délibéré après l'audience du 19 janvier 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Allio-Rousseau, présidente, 
 Mme Frelaut, première conseillère, 
 Mme Benoist, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 février 2024. 
 La rapporteure, 
 L.-L. BENOIST 
 La présidente, 
 M.-P. ALLIO-ROUSSEAU 
 La greffière, 
 E. HAUBOIS 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.