TA35 · 2ème Chambre — 1 février 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 15 décembre 2020, M. et Mme E et D B, représentés par Me Michelot, demandent au tribunal de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des pénalités dont ces droits ont été assortis, en retenant pour les distributions au titre de l'année 2015 la somme de 37 104 euros majorée de 25 % et, au titre de l'année 2016, la somme de 102 643 euros majorée de 25 %. 
 Ils soutiennent que : 
 - la présomption de distribution du 1° de l'article 109-1 du code général des impôts ne présente pas un caractère irréfragable et peut être levée par tout moyen notamment en démontrant que les sommes comptabilisées ne présentaient pas un caractère occulte c'est-à-dire révélées par une comptabilité dépourvue de tout caractère probant et dans laquelle ces recettes n'ont pas été comptabilisées ;  
 - en l'espèce, d'une part, si la remise du fichier des écritures comptables a été tardive, la comptabilité n'a pas été rejetée et l'administration fiscale a utilisé les données y figurant ; d'autre part, les compléments de recette ont été déterminés à partir des comptes sociaux qui n'ont pas fait l'objet d'un rejet par le vérificateur ; 
 - c'est à partir des encaissements toutes taxes comprises figurant sur les relevés bancaires que l'administration fiscale a pu déterminer le montant de taxe sur la valeur ajoutée collectée non reversée (rectification acceptée par la société Ferrum Services) ; il s'agit de sommes comptabilisées et non reportées sur l'imprimé CA3 qui figurent dans les dettes à un an au plus de l'état des créances et des dettes de la liasse fiscale ; il n'y a, dès lors, pas eu retrait dans le patrimoine personnel du dirigeant et donc pas d'appropriation de la taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - si distribution il y a, il ne peut s'agir que des bénéfices déterminés après application de la cascade taxe sur la valeur ajoutée soit la somme de 37 104 euros pour l'année 2015 et la somme de 102 643 euros pour l'année 2016.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 29 avril 2021, le directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par M. et Mme B n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme C, 
 - et les conclusions de M. Fraboulet, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1.  M. B, co-gérant de la société à responsabilité limitée (SARL) Ferrum Services, qui exerce une activité de vente, d'installation et de maintenance d'équipements dans le domaine de la blanchisserie industrielle, s'est vu notifier, à la suite de la vérification de comptabilité de cette société, par proposition de rectification du 20 avril 2018, selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, des rectifications de son revenu imposable dans les catégories de revenus de capitaux mobiliers et de prélèvements sociaux au titre des années 2015 et 2016, l'administration ayant estimé que les sommes désinvesties de 132 709 euros et 160 345 euros devaient être regardées comme des revenus distribués entre les mains de M. B, maître de l'affaire, et imposées sur le fondement du 1° de l'article 109-1 du code général des impôts. Il en est résulté des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales dont M. et Mme B demandent la réduction en droits et pénalités. 
 Sur les conclusions aux fins de réduction : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 2.  Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré () ". 
 3.  En l'espèce, les requérants n'ont pas présenté d'observations à la proposition de rectification du 20 avril 2018 dans le délai imparti. Par suite, ils doivent être regardés comme ayant accepté tacitement les rectifications en cause et ils supportent la charge de prouver tant l'absence d'appréhension par M. B des sommes réputées distribuées par la société Ferrum Services que l'absence de réalité ou l'inexactitude du montant des distributions. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'impôt : 
 4.  En premier lieu, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". Aux termes de l'article 47 de l'annexe 2 au même code : " Toute rectification du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés au titre d'une période sera prise en compte au titre de la même période pour le calcul des sommes distribuées ".  
 5.  Est qualifiée de maître de l'affaire une personne qui exerce la responsabilité effective de l'ensemble de la gestion administrative, commerciale et financière de la société et dispose sans contrôle de ses fonds. Si l'administration fiscale entend imposer des revenus réputés distribués sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts au nom du maître de l'affaire, elle doit justifier de cette qualification. Celle-ci nécessite une analyse des circonstances propres à l'affaire et notamment du fonctionnement spécifique de l'entreprise. Le contribuable peut établir que les éléments apportés par l'administration sont insuffisants pour justifier de cette qualification. 
 6.  L'administration fiscale relève que le capital de la société Ferrum Services est réparti entre M. A, co-gérant, à raison d'1 part, M. B, co-gérant, à raison de 100 parts et Mme B, son épouse, à raison de 399 parts et que les requérants détiennent donc la quasi-totalité du capital social (499 parts sur 500). Elle soutient, sans être contredite, que M. B a été le seul interlocuteur de l'administration fiscale lors de la vérification de comptabilité de la société Ferrum Services, qu'il est également l'unique correspondant des clients de la société selon l'information obtenue après l'exercice du droit de communication, qu'il est le seul titulaire de la signature sur le compte bancaire de la société et que lui seul perçoit une rémunération, d'un montant de 60 000 euros. Il résulte de l'ensemble de ces éléments que M. B doit être regardé, ainsi que le fait valoir l'administration, comme le seul et véritable maître de l'affaire. Le moyen tiré de ce que les sommes en cause n'avaient pas de caractère occulte est inopérant dès lors que les revenus regardés comme distribués entre les mains de M. B ont été imposés sur le fondement du 1° de l'article 109-1 du code général des impôts et non en tant que rémunérations ou avantages occultes sur le fondement du c de l'article 111 du même code. 
 7.  En second et dernier lieu, le 21 septembre 2017, lors de la première intervention de la vérification de la comptabilité de la société Ferrum Services conduite au titre de la période du 1er octobre 2013 au 30 septembre 2016, un procès-verbal de défaut de présentation des fichiers des écritures comptables a été établi. Par ailleurs, en l'absence de dépôt des déclarations de résultat des exercices 2015 et 2016 malgré l'envoi de mises en demeure, le service vérificateur a reconstitué le bénéfice de la société Ferrum Services à la somme de 37 104 euros pour l'exercice clos le 30 septembre 2015 et à la somme de 102 643 euros pour l'exercice clos le 30 septembre 2016. L'administration a regardé comme revenus distribués ces deux résultats rectifiés après cascade ainsi que des montants de taxe sur la valeur ajoutée collectée non reversée, qui après prise en compte de compléments de taxe sur la valeur ajoutée déductibles, ont été fixés à 104 464 euros pour l'exercice clos en 2015 et 69 991 euros pour l'exercice clos en 2016. De ces sommes ont été extournées les dotations aux amortissements non déductibles. Les requérants contestent uniquement l'imposition comme revenus distribués des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée, sans contester les montants retenus, et ils se bornent à faire valoir qu'il n'y a pas eu de retrait dans le patrimoine personnel du dirigeant et donc pas d'appropriation de la taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, les requérants ne sauraient se prévaloir de déclarations de résultat qui n'ont jamais été souscrites par la société Ferrum Services, malgré l'envoi de mises en demeure, pour soutenir que la taxe sur la valeur ajoutée collectée figurait dans les dettes à un an ou plus. Au demeurant, M. et Mme B ne démontrent pas que la taxe sur la valeur ajoutée collectée par la société Ferrum Services se trouvait toujours dans la caisse sociale à la clôture des deux exercices litigieux. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a inclus, dans la base d'imposition des requérants, sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, le montant du revenu irrégulièrement distribué toutes taxes comprises.  
 8.  Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B ne sont pas fondés à demander la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre des années 2015 et 2016, ainsi que des pénalités correspondantes.  
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme E et D B et au directeur régional des finances publiques de Bretagne et du département d'Ille-et-Vilaine. 
 Délibéré après l'audience du 18 janvier 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Etienvre, président, 
 M. Albouy, premier conseiller, 
 Mme Tourre, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er février 2023. 
 La rapporteure, 
 signé 
 L. CLe président, 
 signé 
 F. Etienvre 
 La greffière, 
 signé 
 S. Guillou 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.