TA59 · 7ème chambre — 31 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 I/ Par une requête et des mémoires, enregistrés sous le n° 2005745 le 17 août 2020, le 31 mars 2021, le 29 juillet 2021 et le 23 novembre 2021, M. B A, représenté par Me Bourgi, demande au tribunal :  
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 - l'imposition en litige a été mise à sa charge à l'issue d'une procédure irrégulière à raison de l'incompétence territoriale du service vérificateur dès lors qu'il avait établi sa résidence fiscale au Maroc ; 
 - l'administration n'était pas fondée à recourir à la procédure de taxation d'office dès lors que la mise en demeure en date du 16 février 2019 d'avoir à déclarer ses revenus était irrégulière ;  
 - l'administration n'était pas fondée à recourir à la procédure de taxation d'office faute de lui avoir demandé de désigner un représentant fiscal en France ;  
 - l'administration n'était pas fondée à recourir à la procédure de taxation d'office dès lors qu'il avait déposé une déclaration de revenus fonciers au titre de l'année 2016 ;  
 - l'administration n'était pas fondée à remettre en cause le bénéfice de l'avantage fiscal institué par l'article 199 septvicies du code général des impôts ;  
 - il est fondé à se prévaloir des énonciations des commentaires publiés référencées BOI-IR-RICI-230-60 n° 10 du 12 septembre 2012, dès lors qu'ayant été contraint de céder son bien avant le terme des neuf ans de location, en raison de l'impossibilité de poursuivre son activité professionnelle, sa situation était assimilable à celle d'un salarié licencié.   
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 14 janvier 2021 et le 24 juin 2021, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord conclut au rejet de la requête en soutenant qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.  
 Par ordonnance du 15 septembre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 30 novembre 2021.  
 II/ Par une requête et un mémoire, enregistrés sous le n° 2007753 le 27 octobre 2020 et le 31 mars 2021, M. B A, représenté par Me Bourgi, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2018 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Il soutient que : 
 - l'imposition en litige a été mise à sa charge à l'issue d'une procédure irrégulière à raison de l'incompétence territoriale du service vérificateur dès lors qu'il avait établi sa résidence fiscale au Maroc ; 
 - la procédure d'imposition est irrégulière à raison de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification du 28 octobre 2019 ;  
 - il est fondé à se prévaloir des énonciations des commentaires publiés référencées BOI-IR-RICI-230-60 n° 10 du 12 septembre 2012 ; 
 - l'administration n'était pas fondée à remettre en cause le bénéfice de l'avantage fiscal prévu par l'article 199 septivicies du code général des impôts, dès lors qu'il a été contraint de céder son bien avant le terme des neuf ans de location, en raison de l'impossibilité de poursuivre son activité professionnelle.  
 Par des mémoires en défense enregistrés le 14 janvier 2021 et le 24 juin 2021, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord conclut au rejet de la requête en soutenant qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.  
 Par ordonnance du 25 janvier 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 25 mars 2022.  
 Vu : 
 -   les autres pièces des dossiers ; 
 - l'ordonnance n°2005745-QPC du 31 mai 2021 ayant rejeté la demande de transmission d'une question prioritaire de constitutionnalité posée par M. A ;  
 - l'ordonnance n° 2007753-QPC du 31 mai 2021 ayant rejeté la demande de transmission d'une question prioritaire de constitutionnalité posée par M. A ;  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Dang, rapporteure ; 
 - et les conclusions de Mme Lançon, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La requête n° 2005745 et la requête n° 2007753 présentent à juger des questions semblables. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement.  
 2. M. A demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2018 résultant de la remise en cause du bénéfice de l'avantage fiscal prévu par l'article 199 septvicies du code général des impôts, concernant deux biens immobiliers dont il était propriétaire à Villeurbanne et à Marcq-en-Barœul, ainsi que des pénalités correspondantes.  
 Sur les conclusions à fin de décharge :  
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / () ". Aux termes de l'article R. 57-1 de ce livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées.  
 4. S'agissant de l'année 2018, le service vérificateur a indiqué à M. A, dans la proposition de rectification qu'il lui a adressée le 28 octobre 2019, l'année et l'imposition concernées, ainsi que la nature, le montant et le fondement légal des rectifications envisagées. Cette proposition de rectification mentionnait précisément l'origine et la nature des renseignements utilisés par le service, et détaillait les motifs de ces rectifications. M. A a ainsi été mis en mesure de présenter utilement ses observations, et n'est dès lors pas fondé à soutenir qu'en méconnaissance des dispositions précitées, cette proposition de rectification était insuffisamment motivée. 
 5. En deuxième lieu, aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : " Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. / Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française. ". Aux termes de l'article 164 B du même code : " I. Sont considérés comme revenus de source française : a. Les revenus d'immeubles sis en France ou de droits relatifs à ces immeubles (..) ".  
 6. Aux termes d'une part, de l'article 350 terdecies de l'annexe III au code général des impôts : " I. - Sous réserve des dispositions des articles 409 et 410 de l'annexe II au code général des impôts, seuls les fonctionnaires de la direction générale des finances publiques appartenant à des corps des catégories A et B peuvent fixer les bases d'imposition et liquider les impôts, taxes et redevances ainsi que proposer les rectifications. () / II. - Les fonctionnaires mentionnés au premier alinéa du I peuvent exercer les attributions que ces dispositions leur confèrent à l'égard des personnes physiques ou morales ou groupements de personne de droit ou de fait qui ont déposé ou auraient dû déposer dans le ressort territorial du service déconcentré ou du service à compétence nationale dans lequel ils sont affectés une déclaration, un acte ou tout autre document ainsi qu'à l'égard des personnes ou groupements qui, en l'absence d'obligation déclarative, y ont été ou auraient dû y être imposés ou qui y ont leur résidence principale, leur siège ou leur principal établissement. () / V. - Sans préjudice des dispositions des II, III et IV, les fonctionnaires mentionnés au premier alinéa du I peuvent exercer leurs attributions à l'égard des personnes physiques ou morales et des groupements liés aux personnes ou groupements qui relèvent de leur compétence. / Les liens existant entre les personnes ou groupements s'entendent de l'appartenance ou du rattachement à un même foyer fiscal, de l'exercice d'un rôle de direction de droit ou de fait, d'une relation d'association, de subordination ou d'interposition, ou de l'appartenance à un même groupe d'intérêts. Les arrêtés d'attributions des services déconcentrés et des services à compétence nationale définissent, s'il y a lieu, la compétence des agents au regard des personnes unies par ces liens ". D'autre part, l'article 3 du décret du 16 juin 2009 relatif aux services déconcentrés de la direction générale des finances publiques, dans sa version applicable à la procédure d'imposition en litige, dispose : " I. Les directions régionales des finances publiques assurent, dans le département où est situé le chef-lieu de région, la mise en œuvre des missions relevant des directions départementales. () ". Selon l'article 2 de ce décret, dans sa version issue du décret du 4 mars 2010 portant modifications de certaines dispositions du code de la défense relatives aux préfets délégués pour la défense et la sécurité, aux états-majors interministériels de zone de défense et de sécurité, aux délégués et correspondants de zone de défense et de sécurité et à l'outre-mer ainsi que certaines dispositions relatives aux secrétariats généraux pour l'administration de la police et certaines dispositions du code de la santé publique : " Les directions départementales des finances publiques assurent la mise en œuvre, dans le ressort territorial du département, sans préjudice des compétences dévolues à d'autres services déconcentrés et services à compétence nationale de la direction générale des finances publiques, des missions dévolues à cette direction générale en ce qui concerne notamment : / 1° L'assiette et le contrôle des impôts, droits, cotisations et taxes de toute nature et ceux d'autres recettes publiques ; / 2° Le recouvrement des impôts, droits, cotisations et taxes de toute nature et celui d'autres recettes publiques ; / 3° La recherche des renseignements nécessaires à l'assiette, au recouvrement et au contrôle des impôts, droits, cotisations et taxes de toute nature () ". Il résulte de ces dispositions combinées que la direction régionale du Nord-Pas-de-Calais et du département du Nord, créée par l'arrêté du 18 juin 2009 portant création de directions régionales et départementales des finances publiques, a une compétence territoriale pour l'assiette, le contrôle et le recouvrement des impositions et cotisations de toute nature dans le département du Nord. 
 7. M. A, qui ne conteste pas que les revenus fonciers tirés de l'immeuble sis à Marcq-en-Barœul, cédé le 25 avril 2016,  et  de celui sis à Villeurbanne, cédé le 7 décembre 2018, étaient imposables en France, soutient que le pôle de contrôle des revenus du patrimoine d'Hazebrouck (Nord) n'était pas territorialement compétent pour établir les impositions en litige dès lors qu'étant fiscalement domicilié au Maroc depuis la fin de l'année 2015, la direction des non-résidents était seule compétente. Or, d'une part, il résulte de l'instruction qu'au titre de l'année 2016, M. A avait souscrit une déclaration de revenu foncier n° 2044 dans le ressort territorial du pôle de contrôle patrimonial de Dunkerque-Hazebrouck. Dans ces conditions, le service qui lui a adressé la mise en demeure du 26 février 2019 et la proposition de rectification du 17 avril 2019 était compétent pour établir l'imposition en litige, sans qu'y fasse obstacle la compétence concurrente des services de la direction des résidents à l'étranger et des non-résidents. D'autre part, concernant l'imposition due au titre de l'année 2018, dès lors qu'il n'est pas contesté que le lieu de dépôt des déclarations correspond au lieu d'imposition, dans le ressort du service vérificateur départemental, le service qui a adressé à M. A la mise en demeure du 31 juillet 2019 et la proposition de rectification du 28 octobre 2019 était compétent pour établir l'imposition en litige, sans qu'y fasse obstacle la compétence concurrente des services de la direction des résidents à l'étranger et des non-résidents. Par suite, le moyen doit être écarté. 
 8. Le requérant ne peut utilement invoquer sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les documentations référencées BOI-CF-DG-30 paragraphe 150 à jour du 12 septembre 2017, lesquelles sont relatives à la procédure d'imposition et ne peuvent en conséquence être regardées comme comportant une interprétation du texte fiscal au sens de ces dispositions.  
 9. En troisième lieu, d'une part, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : 1° à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus ou qui n'ont pas déclaré, en application des articles 150-0 E et 150 VG du code général des impôts, les gains nets et les plus-values imposables qu'ils ont réalisés, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 () ". Aux termes de l'article L. 67 de ce code : " La procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure () ".  
 10. D'autre part, aux termes de l'article 164 D du code général des impôts : " " Les personnes physiques exerçant des activités en France ou y possédant des biens, sans y avoir leur domicile fiscal, ainsi que les personnes mentionnées au 2 de l'article 4 B, peuvent être invitées, par le service des impôts, à désigner dans un délai de quatre-vingt-dix jours à compter de la réception de cette demande, un représentant en France autorisé à recevoir les communications relatives à l'assiette, au recouvrement et au contentieux de l'impôt./ Toutefois, l'obligation de désigner un représentant fiscal ne s'applique ni aux personnes qui ont leur domicile fiscal dans un autre Etat membre de l'Union européenne ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales ainsi qu'une convention d'assistance mutuelle en matière de recouvrement de l'impôt, ni aux personnes mentionnées au 2 du même article 4 B qui exercent leurs fonctions ou sont chargées de mission dans l'un de ces Etats. ".   
 11. Il résulte de l'instruction, que M. A ayant été destinataire, le 7 mars 2019, d'une mise en demeure d'avoir à déclarer l'ensemble de ses revenus au titre de l'année 2016, ne s'y est pas conformé. Ainsi, l'administration était fondée à mettre en œuvre la procédure de taxation d'office en application du 1° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, sans que le requérant puisse utilement se prévaloir des dispositions des articles 164 D du code général des impôts et de l'article L. 72 du livre des procédures fiscales qui n'imposent pas à l'administration de demander au contribuable de désigner un représentant. La circonstance selon laquelle M. A aurait déposé une déclaration de revenus fonciers au titre de l'année 2016 est sans incidence sur la régularité de la mise en demeure d'avoir à déposer une déclaration d'ensemble de ses revenus, à laquelle il ne s'est pas conformé.   
 12. M. A ne peut utilement invoquer sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les documentations référencées BOI-IR-DOMIC-10-20-30 paragraphes 80 et 120, lesquelles sont relatives à la procédure d'imposition et ne peuvent en conséquence être regardées comme comportant une interprétation du texte fiscal au sens de ces dispositions. Par ailleurs, elles ne comprennent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait ici application.  
 13. Il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que les procédures d'imposition suivies à son égard au titre de l'année 2016 et de l'année 2018 sont irrégulières.  
 En ce qui concerne le bien fondé des impositions : 
 S'agissant de la loi fiscale :  
 14. Aux termes de l'article 199 septvicies du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " I. - 1. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B qui acquièrent, entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2012, un logement neuf ou en l'état futur d'achèvement bénéficient d'une réduction d'impôt sur le revenu à condition qu'ils s'engagent à le louer nu à usage d'habitation principale pendant une durée minimale de neuf ans. () IV () La réduction d'impôt est répartie sur neuf années. Elle est accordée au titre de l'année d'achèvement du logement ou de son acquisition si elle est postérieure et imputée sur l'impôt dû au titre de cette même année puis sur l'impôt dû au titre de chacune des huit années suivantes à raison d'un neuvième de son montant total au titre de chacune de ces années. ( )/ VII. - La réduction d'impôt obtenue fait l'objet d'une reprise au titre de l'année au cours de laquelle intervient :1° La rupture de l'engagement de location ou de l'engagement de conservation des parts mentionné aux I, IV ou VIII () ".  
 15. Il résulte de ces dispositions que la cession du logement pour lequel l'avantage prévu à l'article 199 septvicies du code général des impôts a été obtenu entraîne la reprise de l'avantage, quel que soit le motif de la cession du logement. Il en découle que le requérant, qui fait valoir qu'il était contraint de céder une partie des éléments de son patrimoine en raison de la cessation de son activité libérale due à son impossibilité de poursuivre son activté, n'est pas fondé à remettre en cause l'imposition litigieuse sur le fondement de la loi fiscale. 
 S'agissant de la l'interprétation de la loi fiscale :  
 16.  Il résulte des mentions de la doctrine exprimée sous la référence BOI-IR-RICI-230-60 n° 10 du 12 septembre 2012 que " aucune remise en cause de l'avantage n'est effectuée lorsque le contribuable ou l'un des membres du couple soumis à imposition commune : - est atteint d'une invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou la troisième des catégories prévues à l'article L. 341-4 du code de la sécurité sociale (invalides absolument incapables d'exercer une profession quelconque et invalides qui sont, en outre, dans l'obligation d'avoir recours à l'assistance d'une tierce personne pour effectuer les actes de la vie ordinaire) ; - est licencié. Les personnes licenciées s'entendent de celles dont le contrat de travail est rompu à l'initiative de leur employeur ; - décède. ". 
 17. Si M A se réclame de l'hypothèse du licenciement pour laquelle aucune remise en cause de l'avantage fiscal ne peut être effectuée, il résulte de l'instruction qu'ayant exercé en qualité de rhumatologue à titre libéral, celui-ci a fait valoir ses droits à la retraite en juillet 2012 tout en poursuivant son activité pour finalement y mettre fin en raison de problèmes de santé. Cette situation, qui ne saurait être assimilable à celle d'un salarié licencié, ne permet pas à M. A de se prévaloir utilement de la doctrine précitée.   
 18. Il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2016 et 2018 ainsi que des pénalités correspondantes.    
 Sur les frais liés au litige : 
 19. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'est pas la partie perdante à la présente instance, les sommes que M. A demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.              
                                     D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes n° 2005745 et n° 2007753 de M. A sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et au directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord.   
 Délibéré après l'audience du 10 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Paganel, président, 
 Mme Bergerat, première conseillère, 
 Mme Dang, première conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 mars 2023.         
 La rapporteure, 
 Signé 
 L. DANG 
 Le président, 
 Signé 
 M. C            La greffière, 
 Signé 
  N. PAULET 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière, 
 2, 2007753