TA77 · 3ème chambre — 5 octobre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 29 juillet 2020 et 23 février 2021, la société à responsabilité limitée (SARL) Salon de thé-Restaurant Carthage, représentée par Me Prince, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge totale des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2016 et 2017 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 pour un montant total, en droits, pénalités et amende de l'article 1759 du code général des impôts de 139 009 euros mis en recouvrement le 14 février 2020 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros au titre des frais irrépétibles. 
 La SARL Salon de thé-Restaurant Carthage soutient que : 
 - l'emport de ses documents comptables par la vérificatrice entache la procédure d'imposition d'irrégularité dès lors, d'une part, que M. B a signé sous la dictée de la vérificatrice la demande de réalisation de contrôle depuis le bureau datée du 2 avril 2019, d'autre part, qu'il n'a pas été averti que le contrôle devait normalement se dérouler dans son entreprise, de plus, que l'identité des signataires du procès-verbal d'emport du 2 avril 2019 n'est pas certaine et, enfin, qu'il ne ressort pas des pièces de la procédure qu'il a effectivement demandé clairement et sans équivoque à ce que les documents comptables soient emportés par la vérificatrice ; 
 - l'emport du fichier des écritures comptables est irrégulier dans la mesure où le support de ce fichier, une simple clé USB, ne répond pas aux conditions de sécurisation prévues au V de l'article A47 A-1 du livre des procédures fiscales, à savoir un support non réinscriptible, clôturé et utilisant le fichier UDF et/ou ISO 9660 ; de plus, aucune décharge correspondant au reçu délivré lors de l'emport de cette clé USB n'a été remise au moment de sa restitution ; enfin, l'administration n'a jamais justifié avoir procédé à la destruction des fichiers ; 
 - la reconstitution de recettes de son activité de bar à chicha est exagérée ; en effet, en fonction de la durée de préparation d'une chicha, soit 20 minutes selon le constat d'huissier du 10 février 2021, de sa durée de consommation de deux heures et de la durée de nettoyage du matériel et compte tenu de ce que l'ensemble du service n'est assuré que par une seule personne, M. B, il ne peut être préparé et vendu plus d'une vingtaine de chichas par jour ; ce que corrobore l'augmentation de son chiffre d'affaires de 45 000 euros en 2017, lequel divisé par le prix de la chicha de 8 euros et par le nombre de jours d'ouverture de 272 donne bien un nombre de chichas par jour de 20,68 ; par suite, le volume quotidien de 50 chichas retenu par la vérificatrice, basé sur une observation vague et imprécise du stock de narguilés à l'occasion d'un seul et unique constat réalisé le 26 février 2019, est exagéré. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés respectivement les 6 août 2020 et 19 mars 2021, le directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Freydefont, rapporteur ; 
 - et les conclusions de M. Philipbert, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Il résulte de l'instruction que la société à responsabilité limitée (SARL) Salon de thé-Restaurant Carthage, qui a pour activité les activités de restauration traditionnelle, de salon de thé, de glacier et de narguilé, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2017 à l'issue de laquelle elle s'est vu notifier par proposition de rectification du 29 août 2019 selon la procédure de rectification contradictoire de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 33 411 euros en droits et 28 753 euros de pénalités, dont 26 729 euros de majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses du b) de l'article 1729 du code général des impôts, ainsi que 76 845 euros d'amende fiscale de l'article 1759 du même code. Ces impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 14 février 2020. Par la présente requête, la SARL Salon de thé-Restaurant Carthage demande la décharge totale de ces impositions supplémentaires d'un montant de 139 009 euros. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 2. En premier lieu, aux termes du I de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. " Il résulte de ces dispositions que les opérations de vérification de comptabilité se déroulent chez les contribuables ou au siège de l'entreprise vérifiée. Toutefois, sur la demande écrite du contribuable, le vérificateur peut emporter certains documents dans les bureaux de l'administration qui en devient ainsi dépositaire. En ce cas, il doit remettre à l'intéressé un reçu détaillé des pièces qui lui sont confiées. En outre cette pratique ne peut avoir pour effet de priver le contribuable des garanties qui ont notamment pour objet de lui assurer des possibilités de débat oral et contradictoire avec le vérificateur. Enfin, la procédure d'imposition est irrégulière si la pièce signée par le contribuable dans laquelle il déclare autoriser le vérificateur à emporter ses documents comptables ne peut, en raison de ses termes mêmes et des conditions dans lesquelles elle a été établie, être regardée comme exprimant une demande faite au vérificateur d'emporter ces documents. 
 3. La SARL Salon de thé-Restaurant Carthage soutient que l'emport de ses documents comptables par la vérificatrice entache la procédure d'imposition d'irrégularité. Elle fait notamment valoir que M. A B, un de ses deux cogérants, a signé sous la dictée de la vérificatrice la demande de réalisation de contrôle depuis le bureau de la vérificatrice datée du 2 avril 2019. Toutefois, cette assertion orale n'est nullement établie et il ne résulte pas de l'instruction que M. A B ait subi une pression morale pour signer ladite pièce. La société requérante soutient, de plus, que M. B n'a pas été averti que le contrôle devait normalement se dérouler dans son entreprise. Cependant, il résulte de l'avis de vérification de comptabilité que celui-ci mentionne notamment l'article L. 13 du livre des procédures fiscales aux termes duquel la vérification de comptabilité s'effectue sur place. La société requérante fait en outre valoir que l'identité des signataires de la demande d'autorisation de contrôle depuis le bureau de la vérificatrice et du procès-verbal d'emport des documents comptables du 2 avril 2019 n'est pas certaine. Toutefois, il résulte de l'instruction que la demande a été signée par M. A B, qui soutient par ailleurs l'avoir signé sous la dictée et dont la signature est la même que celle figurant sur la remise à l'administration du fichier des écritures comptables. Quant au procès-verbal d'emport des documents comptables, il comporte outre la signature de la vérificatrice une signature qui est identique à celle de M. C B, second cogérant de la société, figurant sur un pouvoir du 26 février 2019. Enfin, la requérante soutient qu'il ne ressort pas des pièces de la procédure que M. C B a effectivement demandé clairement et sans équivoque à ce que les documents comptables soient emportés par la vérificatrice. Toutefois, il a signé le 2 avril 2019, soit le même jour que la demande de réalisation du contrôle depuis le bureau de la vérificatrice, le procès-verbal d'emport des documents comptables listant tous les documents emportés. 
 4. Il résulte de ce qui précède que c'est sur demande des gérants de la société requérante et après leur avoir remis un reçu détaillé des documents que la vérificatrice a emporté lesdits documents comptables et a réalisé la vérification depuis son bureau, sans que puisse être sérieusement soutenu que ces pièces ne pouvaient, en raison de leurs termes mêmes et des conditions dans lesquelles elles ont été établies, être regardées comme exprimant une demande au vérificateur d'emporter ces documents. Il s'en déduit que le premier vice de procédure allégué tiré de l'emport irrégulier des documents comptables doit être écarté.  
 5. En second lieu, aux termes du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales : " Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. () / L'administration peut effectuer des tris, classements ainsi que tous calculs aux fins de s'assurer de la concordance entre la copie des enregistrements comptables et les déclarations fiscales du contribuable. L'administration détruit, avant la mise en recouvrement, les copies des fichiers transmis. " Aux termes du V de l'article A47 A-1 du même livre : " Les copies de fichiers sont remises sur des disques optiques de type CD ou DVD non réinscriptibles, clôturés de telle sorte qu'ils ne puissent plus recevoir de données et utilisant le système de fichiers UDF et/ ou ISO 9660. / En accord avec le service vérificateur, d'autre supports pourront être utilisés ". 
 6. Il résulte de ces dispositions que, lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable peut satisfaire à son obligation de représentation de ses documents comptables en remettant à l'administration, sous forme dématérialisée, une copie des fichiers de ses écritures comptables. Ces fichiers informatiques remis doivent en principe répondre aux normes prévues par le V de l'article A47 A-1 du livre des procédures fiscales, à savoir utilisant le système de fichiers UDF et/ ou ISO 9660. Enfin, l'irrégularité commise par le service en cas de non-restitution des fichiers informatiques remis et de non destruction de leurs copies demeure toutefois sans conséquence sur le bien-fondé de l'imposition s'il est établi que, n'ayant privé le contribuable d'aucune garantie, elle n'a en l'espèce pas pu avoir d'influence sur la décision de rectification. 
 7. La SARL Salon de thé-Restaurant Carthage soutient que l'emport du fichier des écritures comptables est irrégulier. Il résulte de l'instruction que le fichier des écritures comptables de la société a été remis le 2 avril 2019 à la vérificatrice par M. A B, qui a signé le document de remise, sous forme de clé USB contenant deux fichiers relatifs aux exercices 2016 et 2017. La requérante soutient, d'une part, que le support de ce fichier, une simple clé USB, ne répond pas aux conditions de sécurisation prévues au V de l'article A47 A-1 du livre des procédures fiscales, à savoir un support non réinscriptible, clôturé et utilisant le fichier UDF et/ou ISO 9660. Toutefois, le support d'un fichier étant distinct de son format, rien n'interdit qu'un fichier informatique figurant sur un support de type clé USB soit de format UDF ou ISO 9660.  
 8. D'autre part, si la requérante fait valoir qu'aucune décharge correspondant au reçu délivré lors de l'emport de cette clé USB ne lui a été remise au moment de sa restitution, il ne résulte pas des dispositions précitées de l'article L. 47 A précité qu'une telle formalité soit requise sous peine d'irrégularité de la procédure. 
 9. Enfin, si la requérante soutient que l'administration n'a jamais justifié avoir procédé à la destruction des fichiers de ses écritures comptables, elle ne conteste pas sérieusement les allégations de l'administration selon lesquelles les copies des fichiers remis ont été détruites avant la mise en recouvrement, conformément aux dispositions du I de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. En outre, et en tout état de cause, il ne résulte pas de l'instruction que l'irrégularité alléguée aurait été de nature à priver la requérante d'une garantie ou à avoir une influence sur la décision de rectification. 
 Sur le bien-fondé des impositions litigieuses :  
 10. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions ou le comité mentionnés à l'article L. 59 ou le comité prévu à l'article L. 64 est saisi d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission ou le comité. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ou du comité. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge ". 
 11. Il résulte de ces dispositions qu'en l'absence d'avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, et lorsque le contribuable n'a pas accepté les rehaussements qui lui avaient été notifiés dans le cadre de la procédure contradictoire, il incombe à l'administration d'apporter la preuve du bien-fondé des suppléments d'impôt. Au cas d'espèce, il est constant que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'a pas été saisie de ce dossier et n'a donc rendu aucun avis. Il appartient dès lors à l'administration fiscale d'établir le bien-fondé des rehaussements notifiés à la SARL Salon de thé-Restaurant Carthage. 
 12. Il résulte de l'instruction qu'après avoir rejeté la comptabilité de la SARL Salon de thé-Restaurant Carthage comme irrégulière, point qui n'est ici pas débattu, la vérificatrice a reconstitué l'activité de bar à chicha de la société. En effet, si M. C B a déclaré que l'activité de chicha n'avait débuté qu'au deuxième semestre 2017, un droit de communication a été exercé en application de l'article L. 83 A du livre des procédures fiscales auprès de la direction générale des douanes et des droits indirects faisant état de deux procès-verbaux des 4 mai et 20 octobre 2016 selon lesquels la société détenait à ces dates respectivement 19,04 kg et 2,88 kg de tabac à chicha, ce qui démontre que l'activité de bar à chicha a débuté dès 2016. Aucune facture d'achat de tabac, de charbons à narguilé, de papier aluminium et d'embouts n'ayant été produite, la vérificatrice a reconstitué le chiffre d'affaires de l'activité de bar à chicha à partir du nombre de jours d'ouverture obtenus à partir des livres de caisse, soit 255 jours en 2016, une fois décomptés les trois mois de fermeture administrative de janvier à mars inclus, et 272 jours en 2017. Le nombre de chichas par jour a été déduit du stock de narguilés résultant d'une intervention inopinée effectuée dans l'après-midi du mardi 26 février 2019, journée considérée comme d'activité classique, soit 50. En outre, un pourcentage de 10 % pour consommation personnelle des gérants et pour les offerts a été déduit. Enfin, le prix de vente a été fixé à 10 euros par chicha.  
 13. La SARL Salon de thé-Restaurant Carthage soutient que cette méthode de reconstitution est exagérée puisqu'il ne peut être préparé et vendu plus d'une vingtaine de chichas par jour. D'une part, la requérante se prévaut de la durée de préparation d'une chicha telle qu'elle résulte du constat de Me Desert, huissier de justice, en date du 10 février 2021, soit 20 minutes, de ses horaires d'ouverture et du personnel présent sur place, soit M. B. Toutefois, il n'est pas précisé de quel M. B il s'agit alors qu'il résulte de l'instruction que la SARL compte deux cogérants, MM. A et C B. De plus, la SARL indique dans sa requête que M. B s'est fait aider de son épouse. Il en résulte qu'il n'est pas établi qu'une seule personne était disponible pour préparer les chichas et qu'il était donc matériellement impossible de préparer plus de 20 chichas par jour. 
 14. D'autre part, la SARL soutient que ce maximum de 20 chichas par jour est corroboré par l'augmentation de son chiffre d'affaires de 45 000 euros en 2017, lequel divisé par le prix de la chicha de 8 euros et par le nombre de jours d'ouverture de 272 donne bien un nombre de chichas par jour de 20,68. Toutefois, les raisons avancées pour expliquer cette augmentation du chiffre d'affaires, notamment l'aide à temps plein de l'épouse de M. B, ne sont étayées d'aucun élément. En tout état de cause, il ne saurait sérieusement être fait état d'une hausse du chiffre d'affaires en 2017 puisque celui-ci n'a été comptabilisé ni en 2016, ni en 2017. 
 15. De plus, la société requérante soutient que le volume quotidien de 50 chichas retenu par la vérificatrice est basé sur une observation vague et imprécise du stock de narguilés à l'occasion d'un seul et unique constat réalisé le 26 février 2019. Toutefois, elle n'explique pas en quoi ce jour ne serait pas révélateur d'une activité classique, alors même qu'il s'agit d'un jour de semaine, ni ne fournit d'explications sur le stock de 50 narguilés qui a été observé dans son établissement. 
 16. Il résulte de ce qui précède que l'administration fiscale, qui supporte la charge la preuve du bien-fondé de sa méthode de reconstitution, ainsi qu'il a été dit au point 11, démontre que le nombre de 50 chichas par jour n'est pas exagéré. Il s'ensuit que l'unique moyen de bien-fondé des impositions litigieuses doit être écarté. 
 Sur les pénalités et amendes :  
 17. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : () / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d'une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d'application de l'article 792 bis. " Aux termes de l'article 1759 du même code : " Les sociétés et les autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l'amende est ramené à 75 % ". 
 18. Il résulte de l'instruction que les droits des impositions supplémentaires litigieuses ont été assorties notamment de la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses du c) de l'article 1729 précité du code général des impôts. Par ailleurs, à défaut d'avoir fait connaître à l'administration l'identité des bénéficiaires finaux des bénéfices imposables constitutifs de revenus distribués, la société requérante s'est également vu infliger l'amende de 100 % de l'article 1759 du même code. 
 19. La société Salon de thé-Restaurant Carthage soutient que cette majoration et cette amende sont injustifiées en raison du caractère infondé des rehaussements et " de sa situation comptable ". D'une part, toutefois, il résulte de ce qui précède que les rehaussements ne sont pas infondés. D'autre part, aucun élément n'est apporté quant à la situation comptable de la société. 
 20. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge doivent être rejetées. Par voie de conséquence, il convient de rejeter également les conclusions tendant au bénéfice de l'article L. 761-1 du code de justice administrative relatif aux frais de l'instance non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL Salon de thé-Restaurant Carthage est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée (SARL) Salon de thé-Restaurant Carthage et au directeur départemental des finances publiques de Seine-et-Marne. 
 Délibéré après l'audience du 21 septembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Le Broussois, président, 
 M. Freydefont, premier conseiller, 
 M. Meyrignac, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 octobre 2023. 
 Le rapporteur, 
 Signé : C. Freydefont 
 Le président, 
 Signé : N. Le Broussois Le greffier, 
 Signé : G. Ngassaki 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour exécution conforme, 
 Le greffier,