TA13 · 6ème Chambre — 2 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 14 août 2020 et 29 janvier 2022, M. B A, représenté par Me Trincal, demande au Tribunal :  
 1°) de le décharger des impositions auxquelles il a été assujetti au titre des années 2013, 2014 et 2015 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 6 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la procédure d'examen de sa situation fiscale personnelle dont il a fait l'objet est entachée d'irrégularité dès lors, d'une part, qu'il n'a jamais reçu l'avis qui lui aurait été envoyé le 11 juillet 2016, d'autre part, que les deux réponses de l'administration à ses observations ne mentionnent pas la possibilité de saisir la commission des impôts alors que plusieurs rectifications relèvent de sa compétence et qu'il a ainsi été privé de la possibilité de la saisir ; 
 - concernant la détermination du bénéfice non commercial de l'année 2013, et l'indemnité de rupture d'un montant de 60 503 euros, il remplissait toutes les conditions pour bénéficier de l'exonération totale d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux prévue par l'article 151 septies du code général des impôts ; 
 - il a droit à la déduction des revenus fonciers des taxes foncières, des intérêts d'emprunt et des charges du syndic ; 
 - l'administration fiscale ne peut refuser la déclaration de don manuel qui peut être révélé en réponse à une demande de l'administration ;  
 - le service maintient à tort la somme de 25 333 euros qu'il considère comme injustifiée dans les comptes-courants de la SCI Vicart soumise à l'impôt sur les sociétés alors que le détail de chaque somme a été fourni ; 
 - en l'absence de compte courant d'associé à son nom dans la SARL Le Sept, il ne peut être taxé sur la somme de 2 640 euros. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 6 septembre 2021 et 25 mars 2022, la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 8 septembre 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 26 septembre 2022. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme C,  
 - les conclusions de M. Boidé, rapporteur public, 
 - les observations de Me Trincal pour M. A. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. A la suite de l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, M. et Mme A ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2013 à 2015, et aux pénalités correspondantes. M. A demande au Tribunal la décharge de ces impositions. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition :  
 En ce qui concerne l'envoi de l'avis de vérification : 
 2. Aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix () ". 
 3. Il résulte de l'instruction que l'avis informant M. et Mme A de l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle a été expédié par l'administration fiscale, par lettre recommandée avec avis de réception, à l'adresse exacte des requérants, au 9 ave Charles Perrot dans le 9ème arrondissement de Marseille. Ce pli a été avisé le 12 juillet 2016 et a été retourné au service avec la mention " pli avisé non réclamé ". Compte tenu de ses mentions précises, claires et concordantes, qui ne sont pas contestées en réplique, l'avis d'examen de la situation fiscale personnelle doit être regardé comme ayant été régulièrement notifié. 
 En ce qui concerne la saisine de la commission départementale des impôts :  
 4. Le requérant soutient que les deux réponses aux observations du contribuable des 15 février 2017 et 29 août 2017 ne mentionnent pas la possibilité de saisir la commission départementale des impôts alors que la détermination du montant du bénéfice non commercial de l'année 2013 et le rehaussement, selon la procédure de taxation d'office, de revenus d'origine indéterminée pour les années 2014 et 2015 relevaient de sa compétence.  
 5. En premier lieu, M. A ne saurait se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-CF-IOR-50-30 dès lors que, relative à la procédure d'imposition, elle n'entre pas dans le champ d'application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 6. En deuxième lieu, et s'agissant du rehaussement du bénéfice non commercial de l'année 2013, la proposition de rectification n° 2120 du 22 décembre 2016 adressée à M. A n'a pas fait l'objet d'observations de sa part et le requérant, qui n'a pas contesté le rehaussement de son bénéfice non commercial de l'année 2013, doit être regardé comme ayant accepté ce redressement de sorte qu'il ne subsistait aucun désaccord avec l'administration ouvrant la possibilité de saisir la commission départementale.  
 7. En troisième lieu, et s'agissant des rectifications d'impôt sur le revenu et de contributions sociales opérées par la proposition de rectification du 26 décembre 2016, M. et Mme A ont contesté exclusivement la majoration de 40 % qui leur a été infligée en application de l'article 1729 du code général des impôts, cette majoration ayant été maintenue par la réponse aux observations du contribuable du 15 février 2017. Aucune disposition législative ou réglementaire ne fait obligation à l'administration fiscale de consulter la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires avant de mettre des pénalités à la charge d'un contribuable en sus des droits supplémentaires qui lui sont assignés, l'article 250 du livre des procédures fiscales ne prévoyant l'intervention de cette commission, en matière de pénalités, que s'il s'agit de demandes qui tendent à la remise ou à la modération de pénalités déjà mises en recouvrement. Dans ces conditions, le moyen tiré de ce que, en l'absence de mention dans la réponse aux observations du contribuable du 15 février 2017, le requérant aurait été privé de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ne peut qu'être écarté. 
 8. En quatrième lieu, aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. (). Lorsque le contribuable est taxé d'office en application de l'article L. 69, à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut être saisie dans les conditions prévues à l'article L. 59 ". Aux termes du premier alinéa de l'article L. 59 du même livre dans sa rédaction applicable à la présente procédure : " Lorsque le désaccord persiste sur les redressements notifiés, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis () de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaire prévue à l 'article 1651 du code général des impôts () ". Aux termes de l'article R. 59-1 du même livre : " Le contribuable dispose d'un délai de trente jours à compter de la réception de la réponse de l'administration à ses observations pour présenter la demande prévue au premier alinéa de l'article L. 59 ". 
 9. S'agissant des revenus d'origine indéterminée relatifs aux années 2014 et 2015, l'administration a adressé à M. et Mme A une demande d'éclaircissements en application de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales et, faute d'explications suffisantes sur les sommes en cause, les a taxées d'office en application de l'article L. 69 du même code dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée. Il résulte des dispositions des articles L. 76 et L. 59 du livre des procédures fiscales que, lorsqu'un contribuable, taxé d'office en application de l'article L. 69 du même livre à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, lui a fait parvenir, dans le délai minimum de trente jours, mentionné à l'article L. 11 du même livre, qui lui a été imparti par l'administration fiscale, ses observations, l'administration est tenue de lui faire connaître que le désaccord persiste afin de le mettre en mesure de solliciter la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires.  
 10. Il résulte de l'instruction qu'après que le requérant a fait parvenir ses observations le 8 août 2017 dans le délai de trente jours, l'administration lui a adressé sa réponse à ses observations le 29 août 2017 en lui indiquant maintenir les rectifications proposées, sans toutefois réitérer l'information contenue dans la charte du contribuable vérifié relative à la possibilité de saisir la commission départementale des impôts. L'administration ne peut soutenir en défense qu'aucune obligation légale ne lui impose d'informer le contribuable en cas de persistance de désaccord sur la possibilité de saisir la commission des impôts et que la charte du contribuable vérifié avait été remise à M. A avant l'engagement de la procédure de vérification, le seul visa d'articles du livre des procédures fiscales repris en bas de la première page de cette réponse et consultables sur le site Légifrance ne pouvant suppléer l'information requise. 
 11. Il résulte de ce qui précède que M. A est fondé à soutenir qu'en ne mentionnant pas, dans sa réponse faite à ses observations concernant les revenus d'origine indéterminés repris au titre des années 2014 et 2015 la possibilité de saisir la commission départementale des impôts, qui constitue une garantie, l'administration a entaché la procédure de vérification d'une irrégularité. Par suite, M. A est fondé pour ce motif à demander la décharge des impositions supplémentaires résultant des rehaussements effectués dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, ainsi que des pénalités et intérêts correspondants. 
 Sur le bien-fondé des impositions restant en litige :  
 En ce qui concerne le bénéfice non commercial de l'année 2013 :  
 12. Il résulte de l'instruction que M. A, qui exerçait une activité d'agent d'assurances, a perçu du cabinet d'assurances Roumanille les sommes de 6 000 euros le 3 mai 2013, 3 178,05 euros le 21 juin 2013 et 51 324,75 euros le 10 juillet 2013, soit une somme totale de 60 503 euros suite au décès de son mandataire d'assurances, agent général Axa, somme qu'il n'a pas reprise dans sa déclaration n° 2035-C au titre de son activité d'assureur.  
 13. Aux termes du 1 de l'article 93 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l'article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant () de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, () ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle. () ". Selon l'article 151 septies du code général des impôts : " () II- Les plus-values de cession soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies, à l'exception de celles afférentes aux biens entrant dans le champ d'application du A de l'article 1594-0 G, et réalisées dans le cadre d'une des activités mentionnées au I sont, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans, exonérées pour : 1° La totalité de leur montant lorsque les recettes annuelles sont inférieures ou égales à : () b) 90 000 € s'il s'agit d'autres entreprises ou de titulaires de bénéfices non commerciaux ; () ". Le V de l'article 151 septies A du même code, issu de la loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005 de finances rectificative pour 2005, dispose : " 1. L'indemnité compensatrice versée à un agent général d'assurances exerçant à titre individuel par la compagnie d'assurances qu'il représente à l'occasion de la cessation du mandat bénéficie du régime mentionné au I si les conditions suivantes sont réunies : a) Le contrat dont la cessation est indemnisée doit avoir été conclu depuis au moins cinq ans au moment de la cessation ; b) L'agent général d'assurances fait valoir ses droits à la retraite dans les deux années suivant la cessation du contrat ; c) L'activité est intégralement poursuivie dans le délai de deux ans. () ". 
 14. Il résulte de l'instruction que M. A ne peut se prévaloir des dispositions de l'article 151 septies précité du code général des impôts pour prétendre à une exonération de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales sur la somme de 60 503 euros qu'il a perçue dès lors que ces dispositions ne visent que des plus-values de cession d'éléments d'actif immobilisé et non l'hypothèse, comme en l'espèce, d'une cessation d'activité, qui a donné lieu au versement d'une indemnité qui n'est pas allouée en contrepartie de la valeur d'éléments d'actif immobilisé. En outre, si l'administration lui a appliqué à bon droit les dispositions du V de l'article 151 septies A du code général des impôts, qui prévoient un régime spécifique d'exonération d'impôt sur le revenu des plus-values réalisées au titre du versement de l'indemnité compensatrice au profit des agents généraux d'assurances exerçant à titre individuel par la société d'assurances qu'ils représentent à l'occasion de la cessation de leur mandat, ces dispositions, dont les conditions sont cumulatives, prévoient notamment que l'agent d'assurances fasse valoir ses droits à la retraite à la suite de la cessation du contrat. En l'espèce, M A ne soutient pas partir en retraite, l'administration faisant à cet égard valoir en défense, qu'il est âgé de 38 ans et ne déclare aucune pension de retraite. Il s'ensuit que l'administration a pu, à bon droit, estimer que M. A ne pouvait prétendre à une exonération d'impôt sur le revenu et de contributions sociales sur la somme de 60 503 euros. 
 15. Par ailleurs, si M. A se prévaut des énonciations du bulletin officiel des impôts publié sous la référence BOI-BNC-PVMV-40-10-10-10, celui-ci ne contient aucune interprétation différente de la loi fiscale que celle dont il vient d'être fait application susceptible d'être invoquée sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 En ce qui concerne les revenus fonciers :  
 16. M. A conteste le refus par l'administration de la déduction de ses revenus fonciers des taxes foncières, des intérêts d'emprunt et des charges du syndic relatives au bien dont il est propriétaire au n° 11 rue Delanglade à Marseille. Si le requérant produit un extrait de son avis de taxe foncière pour l'année 2014, son avis de taxe foncière pour 2015, des documents relatifs au bien en cause tels que son acte de propriété et le tableau d'amortissement de son emprunt, il n'apporte pas davantage de preuve, dans le cadre de la présente instance, du paiement de ces différentes charges avec des fonds provenant des comptes examinés dans le cadre de la procédure de vérification, alors que l'administration fait valoir, sans être contredite, que les opérations de contrôle ont mis en évidence que M. A a fait supporter, à de nombreuses reprises, des dépenses lui incombant aux différentes structures sociales qu'il a gérées et qui n'avaient pas vocation à les prendre en charge. Dans ces conditions, et alors que la charge de la preuve lui incombe, le requérant ne peut prétendre à la déduction des charges en cause de ses revenus fonciers. 
 En ce qui concerne le compte courant dans la SCI Vicart : 
 17. Il résulte de l'instruction que l'administration a estimé, au terme de la vérification, que les crédits apparaissant sur le compte courant d'associé n° 455 ouvert dans la société Vicart pour un montant de 30 523 euros demeuraient injustifiés alors même que M. A déclarait que cette somme correspondait à des avances effectuées dans le but de financer les travaux d'une maison dans les Alpes, puis l'administration, par sa décision d'acceptation partielle du 17 juin 2020, a admis la somme de 5 189,78 euros compte tenu des pièces qui ont été fournies. 
 18. Si le requérant soutient que les sommes de 400 et 7 400 euros versées au notaire correspondent à l'achat du bien, il ne produit aucun justificatif de la somme de 400 euros et le reçu notarial daté du 4 février 2015 faisant état d'une somme de 7 400 euros portant la mention " reçu A Nicolas indemnité immobilisation vte sté Paula A INT " ne permet pas de rattacher ce versement à la SCI Vicart, laquelle a été immatriculée le 25 mars 2015. Si le requérant soutient également qu'il a, avec son père et la SCI Hauni, avancé le paiement de matériaux, aucun document n'établit leur réalité et leur achat. Le requérant ne peut dès lors contester la réintégration des sommes en cause dans son revenu imposable. 
 En ce qui concerne le compte courant dans la SARL Le Sept : 
 19. Le requérant fait valoir que la somme de 2 640 euros, qui correspond à une facture d'architecte en date du 23 mars 2015, a été payée par la SARL NBPI et a en conséquence été inscrite par erreur au compte courant d'associé ouvert à son nom dans la SARL Le Sept. Toutefois, une inscription en compte courant vaut mise à disposition de la somme en cause alors même qu'il s'agit d'une erreur et les éléments produits par le requérant ne permettent pas de s'assurer de l'annulation de l'écriture comptable. Par suite, le chef de redressement doit être maintenu. 
 20. Il résulte de tout ce qui précède que M. A est seulement fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti avec son épouse au titre des années 2014 et 2015 à raison des sommes imposées dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, ainsi que des pénalités et intérêts de retard correspondants.  
 Sur les frais du litige :  
 21. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas pour l'essentiel la qualité de partie perdante, verse à M. A une somme au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : M. A est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti avec son épouse au titre des années 2014 et 2015 à raison des sommes imposées dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, ainsi que des pénalités et intérêts de retard correspondants. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône. 
 Délibéré après l'audience du 17 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 Mme Markarian, présidente, 
 M. Secchi, premier conseiller, 
 Mme Charpy, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 2 décembre 2022. 
 La présidente, 
 Signé 
 G. CL'assesseur le plus ancien, 
 Signé 
 L. Secchi 
 La greffière, 
 Signé 
 C. Croce 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière en chef 
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