TA31 · 5ème Chambre — 14 novembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 4 décembre 2020 et 11 mars 2022, la société civile immobilière (SCI) Lacroix représentée par M. B A, représentée par Me Rieu-Castaing, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) à titre principal, de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) qui lui ont été réclamés au titre de l'année 2018 suite à la vente d'un immeuble neuf, ainsi que des pénalités correspondantes ou, à titre subsidiaire, d'en prononcer la réduction ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient, dans le dernier état de ses écritures, que : 
 - en sa qualité de marchand de biens, le régime de la TVA sur marge lui était applicable ; 
 - la seule condition imposée par l'article 268 du code général des impôts est que l'acquisition de l'immeuble par le cédant n'ait pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée lors de son acquisition ; 
 - la condition relative à l'absence de modification de la qualification du bien, résultant de l'article 392 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée, est également remplie en l'espèce ; 
 - le bien immobilier qu'elle a acquis était neuf ; 
 - la TVA des travaux effectués, d'un montant de 35 670,82 euros, doit être déduite de la TVA collectée lors de la vente ; 
 - la TVA d'un montant de 12 563,48 euros, portée sur des factures de fournisseurs acquittées au cours de l'année 2014 pour des travaux de réaménagement du bien immobilier, est prescrite ; 
 - la TVA d'un montant de 23 009 euros, portée sur des factures de fournisseurs acquittées au cours des années 2015, 2016, 2017 et 2018 pour des travaux de réaménagement du bien immobilier, pouvait être déduite sans que lui soit opposable la péremption du droit à déduction prévue au I de l'article 208 de l'annexe II au code général des impôts ; 
 - elle était en droit de reporter la déduction de TVA jusqu'au 31 décembre de la deuxième année suivant la date à laquelle la déclaration devait être effectuée, soit le 31 décembre 2018 pour les factures 2015 et le 31 décembre 2019 pour les factures émises en 2016. 
 Par des mémoires en défense enregistrés les 18 janvier et 11 avril 2022, le directeur régional des finances publiques Occitanie et du département de la Haute-Garonne conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la SCI Lacroix ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - l'arrêt C-299/20 de la Cour de justice de l'Union européenne du 30 septembre 2021 ; 
 - l'ordonnance C-191/21 de la Cour de justice de l'Union européenne du 10 février 2022 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Soddu, rapporteure ; 
 - et les conclusions de Mme Nègre- Le Guillou, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société civile immobilière (SCI) Lacroix, créée le 11 février 2013 par M. B A, a pour activité la location et la vente de biens immobiliers. La SCI a fait l'objet en 2019 d'une procédure de contrôle sur pièces en matière de taxe sur la valeur ajoutée, aux termes de laquelle le service a considéré que la cession d'immeuble du 15 mai 2018 portait sur un immeuble neuf et devait être assujettie de plein droit à la taxe sur la valeur ajoutée. Par une proposition de rectification du 13 mai 2019, la SCI Lacroix a été informée qu'un rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée de 71 500 euros devait être appliquée à cette cession. Par sa requête, la SCI Lacroix demande au tribunal, à titre principal, de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de l'année 2018 suite à la vente de cet immeuble neuf, ainsi que des pénalités correspondantes, à titre subsidiaire, d'en prononcer la réduction. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office :  / 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; () ". Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ".  
 3. Il résulte de l'instruction que la SCI Lacroix n'ayant déposé aucune déclaration de taxe sur la valeur ajoutée, le service a mis en œuvre, sur le fondement du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, précité, la procédure de taxation d'office au titre de l'année 2018. Par suite, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions incombe à la société requérante. 
 4. En deuxième lieu, le I de l'article 257 du code général des impôts soumet à la taxe sur la valeur ajoutée les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeuble. En application du b. du 2 de l'article 266 du même code, l'assiette de la taxe sur la valeur ajoutée est en principe constituée, pour les mutations à titre onéreux, par le prix de cession de l'immeuble.  
 5. Aux termes de l'article 392 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée : " Les Etats membres peuvent prévoir que, pour les livraisons de bâtiments et de terrains à bâtir achetés en vue de la revente par un assujetti qui n'a pas eu droit à déduction à l'occasion de l'acquisition, la base d'imposition est constituée par la différence entre le prix de vente et le prix d'achat ". Aux termes de l'article 268 du code général des impôts, pris pour la transposition de ces dispositions: " S'agissant de la livraison d'un terrain à bâtir, () si l'acquisition par le cédant n'a pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, la base d'imposition est constituée par la différence entre : / 1° D'une part, le prix exprimé et les charges qui s'y ajoutent ; / 2° D'autre part, selon le cas : / a) soit les sommes que le cédant a versées, à quelque titre que ce soit, pour l'acquisition du terrain ou de l'immeuble ; / () ". 
 6. Dans son arrêt du 30 septembre 2021 Icade Promotion SAS (aff. C-299/20), la Cour de justice de l'Union européenne a dit pour droit que l'article 392 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 doit être interprété en ce sens qu'il permet d'appliquer le régime de taxation sur la marge à des opérations de livraison de terrains à bâtir aussi bien lorsque leur acquisition a été soumise à la taxe sur la valeur ajoutée sans que l'assujetti qui les revendait eu le droit de déduire cette taxe que lorsque leur acquisition n'a pas été soumise à la taxe sur la valeur ajoutée alors que le prix auquel l'assujetti-revendeur a acquis ces biens incorpore un montant de taxe sur la valeur ajoutée qui a été acquitté en amont par le vendeur initial. Toutefois, en dehors de ces cas, cette disposition ne s'applique pas à des opérations de livraison de terrains à bâtir dont l'acquisition initiale n'a pas été soumise à la taxe sur la valeur ajoutée, soit qu'elle se trouve en dehors de son champ d'application, soit qu'elle s'en trouve exonérée. 
 7. La Cour de justice a également dit pour droit que l'article 392 de la directive 2006/112/CE doit être interprété en ce sens qu'il exclut l'application du régime de taxation sur la marge à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains acquis non bâtis sont devenus, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, des terrains à bâtir, mais qu'il n'exclut pas l'application de ce régime à des opérations de livraison de terrains à bâtir lorsque ces terrains ont fait l'objet, entre le moment de leur acquisition et celui de leur revente par l'assujetti, de modifications de leurs caractéristiques telles qu'une division en lots ou la réalisation de travaux d'aménagement permettant l'installation de réseaux desservant lesdits terrains, à l'instar, notamment, des réseaux de gaz ou d'électricité. 
 8. Dans son ordonnance du 10 février 2022 Ministre de l'économie, des finances et de la relance c. Les Anges d'Eux SARL, Echo 5 SARL et Cletimmo SAS (aff. C-191/21), la Cour de justice de l'Union européenne a précisé que le régime dérogatoire prévu à l'article 392 de la directive TVA s'applique aux seuls terrains à bâtir qui, définis comme tels par les États membres, sont achetés en vue de la revente et qu'ainsi, l'application du régime de la taxation sur la marge suppose, en vertu de cet article 392, une identité juridique entre le bien acquis et le bien revendu. Elle a ajouté qu'il s'agit dès lors de vérifier, en tenant compte des définitions prévues par la législation nationale et de toutes les circonstances dans lesquelles se sont déroulées les opérations en cause, si les biens acquis par le contribuable relèvent de la notion de " terrain à bâtir " au sens de l'article 12§3 de la directive TVA et, ainsi, du champ d'application de son article 392. 
 9. Il résulte de ces dispositions que le bénéfice du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur la marge est subordonné à la condition que l'acquisition du bien cédé n'ait pas ouvert droit à déduction de la taxe et que les caractéristiques physiques et la qualification du bien en cause n'aient pas été modifiées entre son acquisition et sa vente. 
 10. Il résulte de l'instruction que la SCI Lacroix a fait l'acquisition le 28 novembre 2013 d'un bien immobilier, dont l'acte de vente mentionne une maison destinée à l'habitation en état hors d'eau hors d'air avec un terrain attenant, situé sur la commune de Lacroix-Falgarde, lequel a été revendu le 15 mai 2018, en tant que maison d'habitation mitoyenne avec terrain attenant, piscine et " pool house ". La requérante soutient que le service a omis de prendre en compte son statut de marchand de biens, tel que mentionné dans l'acte d'acquisition, et d'appliquer le régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur marge. Il résulte cependant de l'instruction, que le bien immobilier en cause compte tenu de son caractère inachevé doit être regardé comme ayant eu lors de son acquisition le caractère d'un terrain non bâti, et que lors de sa cession celui-ci avait le caractère d'immeuble neuf. Dans ces conditions, le bien immobilier ne présentant à la date de l'acquisition et de la revente une même identité juridique, c'est à bon droit que l'administration a estimé que la cession du 15 mai 2018 ne pouvait être soumise au régime de taxation sur la marge prévue à l'article 268 du code général des impôts. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article 268 du code général des impôts doit être écarté. 
 11. En troisième lieu, aux termes de l'article 256 du code général des impôts, dans sa version en vigueur : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. ". Aux termes de l'article 269 du même code, dans sa version en vigueur : " 2. La taxe est exigible : / c. Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits() ". Aux termes de l'article 271 du même code, dans sa version en vigueur : " I.1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. () II.1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a. Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures / 3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. () ". Enfin, aux termes de l'article 208 de l'Annexe II du même code, dans sa version en vigueur : " I. Le montant de la taxe déductible doit être mentionné sur les déclarations déposées pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, à condition qu'elle fasse l'objet d'une inscription distincte, la taxe dont la déduction a été omise sur cette déclaration peut figurer sur les déclarations ultérieures déposées avant le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l'omission. () ".  
 12. Il résulte de ces dispositions que le délai imparti pour réparer une omission de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée déductible court à compter de la date d'exigibilité de la taxe chez le redevable et expire le 31 décembre de la deuxième année suivant la date à laquelle la déclaration devait être effectuée. Lorsqu'un assujetti a omis de reporter le montant de la taxe déductible qu'il a déclaré dans les délais prévus, le délai de régularisation de son omission, à peine de péremption du droit à déduction, expire le 31 décembre de la deuxième année suivant la date limite à laquelle il devait déclarer ce premier report. 
 13. Il résulte de l'instruction, et il n'est pas contesté par les parties, d'une part, que la SCI Lacroix n'a pas effectué de déclaration de chiffre d'affaires couvrant les périodes d'imposition au cours desquelles la taxe est devenue exigible pour les factures concernées, et à tout le moins entre la date d'acquisition du bien et la date de cession de l'immeuble, et d'autre part que la déduction de taxe sur les factures émises en 2014 ne saurait être admise, compte tenu de la péremption du droit à déduction. 
 14. Il résulte également de l'instruction que, pour rejeter la demande de remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée sollicitée par la SCI Lacroix, l'administration fiscale lui a opposé la forclusion du délai légal d'exercice du droit à déduction pour les factures émises au titre des années 2015 et 2016, à la date du 31 mai 2019, date de la procédure de rectification. La société requérante, placée sous le régime simplifié, soutient que la taxe sur la valeur ajoutée déductible liée aux travaux réalisés ne devait pas être déclarée sur les déclarations de taxe sur la valeur ajoutée mensuelles, car aucune opération n'était réalisée, mais seulement sur des déclarations annuelles, et qu'à ce titre le délai de réclamation court à compter de la date de souscription de la déclaration de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à la période au cours de laquelle la taxe est devenue exigible. Dès lors, il résulte de l'instruction que les déclarations afférentes aux années 2015 et 2016 devaient être souscrites par la SCI au plus tard, le 3 mai 2016, pour les factures émises en 2015, et le 3 mai 2017, pour les factures émises en 2016. Ainsi, le délai dont disposait la société requérante en application des dispositions de l'article 208 de l'annexe II précité pour réparer cette omission et mentionner la taxe déductible en report, expirait respectivement le 31 décembre 2018 pour les factures émises en 2015 et le 31 décembre 2019 pour les factures émises en 2016. Dans ces conditions, le délai de péremption du droit à réduction de cette taxe pour les factures émises en 2015 et 2016 est atteint par la forclusion. Par suite, le service est fondé à soutenir que la déduction des factures 2015 et 2016 est soumise à la péremption du droit à déduction.  
 15. En quatrième lieu, aux termes de l'article 289 du code général des impôts : " I. - 1. Tout assujetti est tenu de s'assurer qu'une facture est émise, par lui-même, ou en son nom et pour son compte, par son client ou par un tiers : / a. Pour les livraisons de biens ou les prestations de services qu'il effectue pour un autre assujetti, ou pour une personne morale non assujettie / () / II. - Un décret en Conseil d'Etat fixe les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures. Ce décret détermine notamment les éléments d'identification des parties, les données concernant les biens livrés ou les services rendus et celles relatives à la détermination de la taxe sur la valeur ajoutée. () ". Aux termes de l'article 242 nonies A de l'annexe II du même code : " I. - Les mentions obligatoires qui doivent figurer sur les factures en application du II de l'article 289 du code général des impôts sont les suivantes : / 8° Pour chacun des biens livrés ou des services rendus, la quantité, la dénomination précise, le prix unitaire hors taxes et le taux de taxe sur la valeur ajoutée légalement applicable ou, le cas échéant, le bénéfice d'une exonération ; () ". 
 16. L'administration fiscale a refusé d'admettre la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée des factures émises pas les sociétés et entreprises Aqua Europa, EURL STMG, EMC, I@D France au titre des travaux effectués au cours des années 2016, 2017 et 2018, au motif que la société requérante n'établissait pas que les prestations facturées avaient réellement été engagées, ni qu'elle avait effectivement réglé ces factures. Il résulte de l'instruction que si la société requérante produit des factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 du code général des impôt, à l'exception de la facture de la société I@D France qui ne mentionne pas la quantité et la dénomination précise des prestations réalisées, elle n'apporte pas, pour autant, la preuve que ces dépenses ont été effectivement payées ou engagées pour les besoins de ses propres opérations imposables. Dans ces conditions, la SCI Lacroix n'est pas fondée à contester la remise en cause de la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces factures. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a refusé de déduire le montant de la taxe sur la valeur ajoutée des factures produites, de la taxe sur la valeur ajoutée réclamée suite à la vente de l'immeuble. 
 17. Il résulte de ce qui précède que la SCI Lacroix n'est pas fondée à demander la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que des pénalités, auxquelles elle a été assujettie suite à la vente d'un immeuble neuf. 
 Sur les frais liés au litige :  
 18. Les conclusions de la SCI Lacroix tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées, l'Etat n'étant pas la partie perdante dans la présente instance. 
 D E C I D E: 
 Article 1 : La requête de la SCI Lacroix est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié la SCI Lacroix et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 24 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Molina-Andréo, présidente, 
 Mme Soddu, première conseillère,  
 Mme Biscarel, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 14 novembre 2023. 
 La rapporteure, 
 N. SODDU 
 La présidente, 
 B. MOLINA-ANDRÉO       La greffière, 
   S. BALTIMORE 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme : 
 La greffière en chef,