TA78 · 5ème chambre — 27 septembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 5 octobre 2020 et le 25 mai 2021, M. et Mme C demandent au tribunal de prononcer la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015 et 2016, pour un montant total de 21 097 euros. 
 Ils soutiennent que : 
 - la procédure mise en œuvre à leur encontre a méconnu les dispositions des articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales, dès lors que la proposition de rectification du 24 novembre 2017, qui se borne à indiquer que " la vérification de comptabilité de la SARL ECF Verneuil a mis en évidence que vous avez bénéficié d'avantages occultes " et à faire état de " remboursement de frais de collaborateur " injustifiés à hauteur de, respectivement, 14 149 euros en 2014, 14 976 euros en 2015 et 13 501 euros en 2016, n'était pas suffisamment motivée pour leur permettre de faire valoir utilement leurs observations ; 
 - les sommes sur lesquelles sont fondées les rectifications litigieuses correspondent à des remboursements de frais de déplacement et de restauration, et ne sauraient être qualifiées d'avantages occultes au sens du c. de l'article 111 du code général des impôts ; leurs montants sont justifiés par le relevé de ses déplacements professionnels établi dans le cadre de la procédure de vérification conduite à l'encontre de la société, et par les notes de frais, établies annuellement, également présentées au service ; 
 - l'administration n'était pas fondée à les imposer dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et à appliquer, par conséquent, le coefficient de 1,25 pour le calcul de l'impôt sur le revenu. 
 Par des mémoires en défense enregistrés le 26 mars 2021 et le 4 février 2022, le directeur du contrôle fiscal d'Ile-de-France conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme C ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 29 juin 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 15 juillet 2022 à 10h00.  
 Vu : 
 - les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. B, 
 - et les conclusions de Mme Cerf, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1.A la suite de le vérification de comptabilité de la SARL ECF Verneuil, société d'expertise comptable dont M. A C est gérant et associé, portant sur la période comprise entre le 1er janvier 2014 et le 31 décembre 2016, l'administration fiscale a notamment remis en cause la déduction de charges correspondant à des frais de déplacement engagés par M. C aux motifs que de tels frais n'étaient pas engagés dans l'intérêt direct de la société ou n'étaient pas entièrement justifiés par les pièces portées en comptabilité. Et, à l'issue d'un contrôle sur pièces de la situation fiscale de M. et Mme C, l'administration a considéré que les frais en cause, n'ayant pas le caractère de dépenses professionnelles, devaient être regardés comme des avantages occultes consentis à l'intéressé, imposables comme revenus distribués dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts, au titre des années 2014, 2015 et 2016. Par une proposition de rectification du 24 novembre 2017, le service a notifié aux époux C des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de ces trois années, pour un montant total de 21 097 euros en droits et majorations. Leur réclamation du 12 décembre 2019 ayant été rejetée par une décision du 3 août 2020, M. et Mme C demandent au tribunal de prononcer la décharge des impositions supplémentaires ainsi mises à leur charge. 
 Sur la régularité de la procédure 
 2.Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () " Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. En cas de motivation par référence, l'administration doit, en principe, annexer les documents auxquels elle se réfère dans la proposition de rectification ou en reprendre la teneur. 
 3.En l'espèce, il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 24 novembre 2017 mentionne les motifs de droit et de fait sur lesquels sont fondées les impositions. Elle renvoie pour la détermination des montants imposés au détail de la proposition de rectification adressée à la SARL ECF Verneuil, dont l'extrait relatif aux " Charges de remboursement de frais collaborateur " est annexé à la proposition de rectification adressée aux requérants, qui précise les motifs qui ont conduit le service à estimer que ces remboursements n'étaient pas justifiés à hauteur de 14 149 euros en 2014, 14 976 euros en 2015 et 13 501 euros en 2016. Cette motivation permettait aux contribuables de présenter utilement leurs observations et il est d'ailleurs constant que M. et Mme C ont, par courrier du 26 janvier 2018, présenté de telles observations, auxquelles il a été répondu par courrier modèle 3926 du 7 mars 2018. Par suite, le moyen tiré du défaut de motivation de la proposition de rectification du 24 novembre 2017 n'est pas fondé, et doit être écarté. 
 Sur le bien-fondé des impositions en litige 
 4.Aux termes de l'article 54 bis du code général des impôts : " Les contribuables visés à l'article 53 A () doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel ". Aux termes de l'article 109 du même code : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ". Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / () c. Les rémunérations et avantages occultes ". Lorsqu'une société a pris en charge des dépenses incombant normalement à un tiers sans que la comptabilisation de cette opération ne révèle, par elle-même, l'octroi d'un avantage, il appartient à l'administration, si elle entend faire application des dispositions précitées du c de l'article 111 du code général des impôts pour imposer, dans les mains du tiers, cette somme, d'établir, d'une part, que la prise en charge de cette dépense ne comportait pas de contrepartie pour la société, et d'autre part, qu'il existait une intention, pour celle-ci, d'octroyer, et pour le tiers, de recevoir, une libéralité. 
 5.Pour mettre à la charge de M. et Mme C les rehaussements d'impositions auxquels ils ont été assujettis dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, l'administration fiscale a constaté qu'une partie des sommes comptabilisées en remboursement de frais collaborateur et versées à M. A C, correspondant, d'une part, à des frais de déplacements effectués avec ses véhicules personnels et, d'autre part, à des dépenses de restauration, n'étaient pas accompagnées des justificatifs nécessaires ou n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de la société, et devaient par conséquent être regardés comme des revenus distribués imposables sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts.  
 Il résulte, en effet, de l'instruction que la société ECF Verneuil a versé à M. C, au titre des frais, sous forme d'un acompte mensuel complété d'un solde annuel versé en fin d'exercice, les sommes de 21 243 euros en 2014, 21 389 euros en 2015 et 20 868 euros en 2016, dont une partie a été écartée comme injustifiée à hauteur des montants rappelés au point 3 de la présente décision. Pour justifier des montants enregistrés en comptabilité, la société s'est prévalue au cours de la vérification de comptabilité de trois notes de frais établies par M. C les 30 décembre 2014, 30 décembre 2015 et 29 décembre 2016, et d'une reconstitution des kilomètres parcourus par M. C dans le cadre de son activité professionnelle. Les requérants, qui contestent avoir bénéficié d'avantages occultes, se prévalent également dans le cadre de la présente instance des trois notes de frais établies par M. C.  
 6.S'agissant, d'une part, des frais de déplacements, il résulte des termes non contestés de la proposition de rectification adressée à la société, qui sont reproduits en annexe de la proposition de rectification adressée aux époux C le 24 novembre 2017, que le kilométrage parcouru par les véhicules personnels de M. C est supérieur à celui qui figure sur les notes de frais datées des 30 décembre 2014 et 2015 et du 29 décembre 2016, que M. et Mme C se bornent à produire au soutien de leurs allégations. L'administration, doit ainsi être regardée comme apportant la preuve de l'intention de la société de consentir à son gérant un avantage. C'est donc à bon droit, et en l'absence de toute autre pièce justificative des dépenses en cause, que le service a pu retenir, pour le calcul des frais kilométrique déductible par M. C, le kilométrage reconstitué par la société elle-même, lors du contrôle, sur la base des compteurs de ses véhicules, auquel il a été fait application du barème kilométrique prévu pour les véhicules de 7 chevaux et plus et pour la tranche comprise entre 5001 et 20 000 kilomètres par an, et imposer la différence entre les mains des époux C sur le fondement des dispositions précitées du c. de l'article 111 du code général des impôts..  
 7.S'agissant, d'autre part, des frais de restauration, il résulte de l'instruction qu'ils ont été comptabilisés par la SARL ECF Verneuil et remboursés à M. A C à hauteur de 10 221,15 euros en 2014, 10 501,90 euros en 2015 et 10 097,80 euros en 2016, sans être accompagnés d'aucun justificatif. Il résulte également de l'instruction que le service a tenu compte, dans le cadre de la procédure conduite à l'encontre de la société, des éléments présentés par celle-ci au stade du recours hiérarchique, en particulier des relevés bancaires de M. C faisant état de paiement de frais de restaurant par carte bancaire, et avoir admis en déduction les sommes de 935 euros en 2014, 818 euros en 2015 et 696 euros en 2016, sur la base desquelles aucune imposition n'a été établie ni à l'encontre de la SARL ECF Verneuil, ni à l'encontre des époux C au titre de l'impôt sur le revenu. Dans ces conditions, et les requérants n'apportant, à l'appui de leurs conclusions, aucun élément de nature à justifier du montant des dépenses de restauration engagées par M. C dans le cadre et pour les besoins de son activité professionnelle, c'est à bon droit que le service a imposé lesdites sommes entre les mains des époux C sur le fondement des dispositions précitées du c. de l'article 111 du code général des impôts. 
 8.Enfin, en vertu du 3 de l'article 158 du code général des impôts, sont notamment imposables à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les revenus considérés comme distribués en application des articles 109 et suivants du même code. Et aux termes du 7 du même article : " Le montant des revenus et charges énumérés ci-après, retenu pour le calcul de l'impôt selon les modalités prévues à l'article 197, est multiplié par 1,25. Ces dispositions s'appliquent : / 2° Aux revenus distribués mentionnés aux c à e de l'article 111, aux bénéfices ou revenus mentionnés à l'article 123 bis et aux revenus distribués mentionnés à l'article 109 résultant d'une rectification des résultats de la société distributrice () ". 
 9.Contrairement à ce que soutiennent les requérants, c'est à bon droit que l'administration a appliqué aux sommes en litige, pour le calcul de l'impôt sur le revenu dû par les époux C, le coefficient de 1,25 prévu par les dispositions précitées.  
 10.Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de M. et Mme C tendant à la décharge des impositions supplémentaires en litige ne peuvent qu'être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme A C et au directeur du contrôle fiscal d'ile de France. 
 Délibéré après l'audience du 13 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Delage, président, 
 Mme Florent, première conseillère,  
 M. Thivolle, conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 septembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 Signé  
 G. B 
 Le président, 
 Signé  
 Ph. Delage La greffière, 
 Signé  
 V. Retby  
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.