TA13 · 7ème chambre — 25 juillet 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés le 27 août 2020 et le 17 mai 2021, M. E D, représenté par Me Dumas, demande au tribunal de prononcer la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2018 à raison de la plus-value réalisée sur la cession de parts de la SA Provepharm Life Solutions. 
 Il soutient que :  
 - sa requête est recevable ; 
 - les droits de donation acquittés au titre de la transmission de la nue-propriété des actions de la SA Provepharm Life Solutions auraient dû être intégrés au calcul de la plus-value qu'il a déclarée, dès lors qu'il est le seul redevable de l'impôt ; 
 - il n'y a pas lieu de réserver un traitement fiscal différent, pour le calcul de la plus-value, aux frais d'acquisition exposés par l'usufruitier lorsque le redevable de l'impôt est le nu propriétaire, et aux frais d'acquisition exposés par les nus -propriétaires lorsque l'usufruitier est le redevable de l'impôt. 
 Par un mémoire, enregistré le 18 janvier 2021, le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens invoqués dans la requête ne sont pas fondés.   
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme F, 
 - et les conclusions de M. Claudé-Mougel, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. E D et M. B A ont conclu, le 16 mars 2018 un protocole de cession d'une partie des parts sociales qu'ils détenaient au sein de la SA Provepharm Life Solutions aux sociétés Med II S.L.P et SAS Téthys. Ce protocole prévoyait qu'un fonds de dotation et leurs enfants pouvaient leur être substitués. Le 20 mars 2018, M. D a fait donation à ses trois enfants mineurs de la nue-propriété de 85 218 actions de la société, soit 28 406 actions pour chacun, M. D s'en réservant l'usufruit. L'acte de donation stipulait que l'usufruit sur le produit de la vente des biens s'exercera sous la forme d'un quasi-usufruit conformément aux dispositions de l'article 587 du code civil. Deux actes d'accession au protocole de cession des actions Provepharm ont ensuite été signés le 22 mars 2018, et, par un acte réitératif signé le 22 mars 2018, les nus propriétaires et usufruitiers de ces titres ont procédé à leur vente au profit des sociétés Med II S.L.P et SAS Téthys. M. D a déclaré la plus-value nette réalisée sur cette cession, pour un montant de 5 637 769 euros, avant application des abattements pour durée de détention, et a été imposé conformément aux bases qu'il avait déclarées. Il demande désormais la réduction, à raison de la déduction des frais d'acquisition supportés lors de l'opération de donation partage, d'un montant de 974 004 euros, des impositions auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2018 à raison de cette plus-value.  
 2. D'une part, aux termes de l'article 6 du code général des impôts : " 1. Chaque contribuable est imposable à l'impôt sur le revenu, tant en raison de ses bénéfices et revenus personnels que de ceux de ses enfants et des personnes considérés comme étant à sa charge au sens des articles 196 et 196 A bis . Les revenus perçus par les enfants réputés à charge égale de l'un et l'autre de leurs parents sont, sauf preuve contraire, réputés également partagés entre les parents. / Sauf application des dispositions du 4 et du second alinéa du 5, les personnes mariées sont soumises à une imposition commune pour les revenus perçus par chacune d'elles et ceux de leurs enfants () ". 
 3. C part, aux termes de l'article 150-0 A de ce code, dans sa rédaction alors applicable : " I. - 1. () les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, () de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu. ". Aux termes de l'article 150-OD du même code: " 1. Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci diminué, le cas échéant, des réductions d'impôt effectivement obtenues dans les conditions prévues à l'article 199 terdecies-0 A, ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation. () ". Aux termes de l'article 74-0 B de l'annexe II à ce code : " Le prix de cession et le prix d'acquisition définis au premier alinéa du 1 de l'article 150-0 D du code général des impôts comprennent toutes les charges et indemnités stipulées au profit du cédant ou d'un tiers, à quelque titre que ce soit, en rémunération de l'opération. ". 
 4. L'imposition de la plus-value constatée à la suite des opérations par lesquelles l'usufruitier et le nu-propriétaire de parts sociales dont la propriété est démembrée procèdent ensemble à la cession de ces parts sociales, se répartit en principe entre l'usufruit et la nue-propriété selon la valeur respective de chacun de ces droits. Toutefois, lorsque les parties ont, comme en l'espèce, décidé par l'acte qui est à l'origine du démembrement de propriété que le droit d'usufruit serait, à la suite de la cession, reporté sur le prix issu de celle-ci, les titulaires des droits démembrés s'accordant pour attribuer en totalité à l'usufruitier le prix de vente des titres cédés en pleine propriété, l'usufruitier étant alors le seul bénéficiaire de l'enrichissement résultant de la cession, la plus-value est intégralement imposée entre les mains de ce dernier. 
 5. Le prix effectif d'acquisition mentionné à l'article 150-0 D cité ci-dessus comprend les frais et taxes acquittés par le cédant à l'occasion de l'acquisition du bien cédé. Dans l'hypothèse où le cédant de la nue-propriété et de l'usufruit sont, comme en l'espèce, membres du même foyer fiscal, le prix effectif d'acquisition comprend l'ensemble des frais et taxes qui ont grevé l'acquisition, tant de la nue-propriété que de l'usufruit, alors même que ces frais ont été acquittés par l'usufruitier pour le compte des nus propriétaires membres de son foyer fiscal. Dans cette hypothèse, l'usufruitier est en droit de se prévaloir des frais acquittés pour l'acquisition de la nue-propriété, lorsqu'il calcule la plus-value imposable à raison de laquelle il est seul susceptible d'être imposé. Dès lors, M. D est fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration a refusé d'admettre que les frais exposés au titre de l'acquisition de la nue-propriété de ces titres n'étaient pas déductibles de leur valeur d'acquisition pour le calcul de la plus-value enregistrée à l'occasion de la cession en pleine propriété des titres en cause, imposable entre ses mains. 
 6. Il résulte de tout ce qui précède que M. D est fondé à demander la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2018 à raison de la plus-value réalisée sur la cession de parts de la SA Provepharm Life Solutions, correspondant à la prise en compte dans le calcul de cette plus-value, des frais d'acquisition à titre gratuit de ces titres. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : Les bases des cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. D a été assujetti au titre de l'année 2018 à raison de la plus-value réalisée sur la cession de parts de la SA Provepharm Life Solutions, sont réduites à hauteur de la prise en compte dans le calcul de cette plus-value, des frais d'acquisition à titre gratuit de ces titres. 
 Article 2 : M. D est déchargé de la cotisation d'impôt sur le revenu, et de contributions sociales à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2018 correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. E D et au directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône. 
 Délibéré après l'audience du 28 juin 2022, à laquelle siégeaient : 
 Mme Menasseyre, présidente, 
 Mme Caselles, première conseillère, 
 M. Danveau, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 25 juillet 2022. 
 La présidente-rapporteure, 
 signé  
 A. F       L'assesseure la plus ancienne, 
 signé  
 S. Caselles       
 Le greffier, 
 signé   
 A. Brémond 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 Le greffier.