TA77 · 3ème chambre — 1 février 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 31 août 2020, la société à responsabilité (SARL) Altendis, représentée par Me Valeteau, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des années 2014, 2015 et 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - c'est à tort que l'administration a considéré que la réalité des prestations de coaching fournies par la société Opaly n'était pas été démontrée, qu'elles n'avaient été engagées dans l'intérêt des activités de la société et que, par conséquent, les prestations facturées à ce titre ne pouvaient être admises en déduction du résultat et que la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces dépenses n'était pas déductible ; 
 - contrairement à ce qu'a estimé le service vérificateur, elle n'a commis aucun acte anormal de gestion en ne facturant pas à la société Opaly les interventions de ses salariés sur le projet " Capico ", dès lors que l'administration n'établit pas qu'elle a agi intentionnellement contre son intérêt ; 
 - c'est à tort que l'administration a considéré que la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les prestations de locations d'appartements facturées par la société eBusiness Information était exclue du droit à déduction. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 17 février 2021, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la SARL Altendis ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 19 octobre 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 9 novembre 2023.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Jean, 
 - et les conclusions de M. Freydefont, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL Altendis, société de services et de conseils en informatique, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016. Au cours de la période vérifiée, elle faisait partie d'un groupe informel dénommé Excilys, constitué notamment des sociétés eBusiness Information et Excilys (anciennement Opaly). L'actionnaire majoritaire de ces sociétés, toutes domiciliées à la même adresse, était M. A, qui était également le gérant de la société Opaly, société propriétaire de la marque commerciale Excilys, utilisée par la société Altendis en vertu d'un contrat de licence de marque conclu le 14 décembre 2006. Par une proposition de rectification en date du 11 septembre 2017, la SARL Altendis s'est vu notifier des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2014, 2015 et 2016. Par la présente requête, la SARL Altendis demande au tribunal la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions supplémentaires. 
 Sur les conclusions à fin de décharge :  
 En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. () le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises () ". Selon l'article 39 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () ". En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration. 
 3. Le service vérificateur a constaté qu'au cours des exercices clos en 2014, 2015 et 2016, la SARL Altendis s'était vu facturer des prestations de coaching par la société Opaly, en vertu d'une convention d'assistance conclue en 2006 et portant sur des " services en matière de gestion, et de développement, notamment dans les domaines du coaching en stratégie, de marketing, de la communication, de la publicité et du développement des offres de services en informatiques ". Considérant que la société Altendis n'avait pas démontré la réalité de ces prestations, ni le fait que les dépenses correspondantes avaient été engagées dans l'intérêt de l'entreprise, le service a remis en cause la déductibilité des charges de coaching et les a réintégrées dans le résultat imposable de la société, au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016. La société requérante soutient que la réalité de ces prestations est attestée par les factures fournies, que ces prestations de coaching, réalisées par M. A, gérant de la société Opaly, à destination de M. B, gérant de la société Altendis, s'exerçaient au quotidien à travers des échanges et des réunions, que s'agissant de prestations immatérielles, elle est dans l'impossibilité de produire des éléments matérialisant leur existence et, enfin, que les sociétés Opaly et Altendis sont indépendantes et ont des intérêts divergents, de sorte que cette dernière n'aurait aucun intérêt à s'acquitter de sommes en l'absence de toute prestation fournie. Il résulte toutefois de l'instruction que les factures émises par la société Opaly comportent pour seules mentions " journées de coaching stratégique et business développement ", ainsi que le nombre de jours facturés et que les seuls éléments d'information produits par la société requérante pour justifier la réalité de ces prestations sont des comptes rendus de réunions commerciales auxquelles assistait M. A. Or, d'une part, comme le souligne l'administration en défense, le caractère immatériel des prestations de coaching ne saurait exclure l'existence d'éléments matériels attestant de leur réalité, tels que des plannings, des comptes rendus, des plaquettes ou tout autre document mentionnant par exemple les objectifs de ces séances ou encore les conseils de coaching prodigués. D'autre part, compte tenu des liens existants entre les sociétés concernées, la participation, à des réunions commerciales hebdomadaires entre les sociétés Altendis et eBusiness Information, de M. A, gérant de la société Opaly et actionnaire majoritaire des trois sociétés concernées, ne saurait démontrer l'existence de prestations de coaching. Par conséquent, en l'absence d'élément justifiant de la réalité des prestations en cause, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a considéré que celles-ci ne pouvaient être admises en déduction du résultat imposable. 
 4. En second lieu, en vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Le fait de fournir des prestations de services à un tiers sans les lui facturer et sans autre contrepartie constitue de la part d'une société commerciale un acte étranger à une gestion commerciale normale. 
 5. Il résulte de l'instruction qu'au cours des exercices clos en 2015 et 2016, des salariés de la société Altendis ont réalisé des prestations de services pour le compte de la société Opaly, dans le cadre du projet " Capico ". Ces prestations n'ayant fait l'objet d'aucune facturation de la part de la société Altendis, le service a considéré qu'elles étaient constitutives d'un acte anormal de gestion et a réintégré aux résultats des exercices concernés des sommes correspondant aux recettes auxquelles la société Altendis avait renoncées, calculées en multipliant, pour chaque salarié concerné, le nombre de jours consacrés à la réalisation de ces prestations par son taux journalier moyen. La société requérante conteste ces rehaussements en faisant valoir que l'absence de facturation de ces prestations n'est pas contraire à ses intérêts propres dès lors que le projet Capico lui permet de fournir du travail à ses salariés, conformément aux obligations qui lui incombent en tant qu'employeur, pendant les périodes durant lesquelles ils sont en attente d'une mission chez un client, et de les former. Toutefois, dès lors que la société requérante a fourni des prestations de services à la société Opaly sans les lui facturer et sans bénéficier d'aucune contrepartie de la part de cette dernière, et alors qu'elle n'assortit d'aucune précision ses allégations selon lesquelles le travail effectué ne correspond pas " à une véritable prestation finie et complète ", c'est à bon droit que le service a considéré que ces prestations étaient intervenues dans des conditions étrangères à une gestion commerciale normale et a procédé aux rectifications contestées. 
 En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 
 6. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. - 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures () ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II au même code : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ". Aux termes de l'article 206 de la même annexe : " I.- Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. / () IV.- ()  / 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : / 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l'assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise ; / 2° Lorsque le bien ou le service est relatif à la fourniture à titre gratuit du logement des dirigeants ou du personnel de l'entreprise, à l'exception de celui du personnel de gardiennage, de sécurité ou de surveillance sur les chantiers ou dans les locaux de l'entreprise () ". 
 7. D'une part, il résulte de ce qui a été développé au point 3 que c'est à bon droit que l'administration a considéré que la société Altendis n'avait pas démontré que les prestations de coaching litigieuses avaient été engagées dans l'intérêt de l'entreprise et a procédé aux rappels de la taxe sur la valeur ajoutée déduite sur ces dépenses au titre des exercices clos en 2014 et 2015. 
 8. D'autre part, il résulte de l'instruction qu'en vertu d'un contrat de domiciliation conclu le 2 janvier 2012, la SARL Altendis sous-louait des appartements à la société eBusiness Information et les mettait gratuitement à la disposition de certains de ses salariés à titre d'avantages en nature. La charge correspondant à la fourniture de ces logements a été facturée par la société eBusiness Information au tarif de 300 euros par mois jusqu'au 31 décembre 2014 puis de 475 euros par mois à partir du 1er janvier 2015 et la société Altendis a déduit la taxe sur la valeur ajoutée correspondante, pour un montant de 3 781 euros au titre de l'exercice clos en 2014, de 6 480 euros au titre de l'exercice clos en 2015 et de 6 650 euros au titre de l'exercice clos en 2016. La société requérante soutient que c'est à tort que le service a considéré que la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé ces dépenses de location de logements était exclue du droit à déduction en application des dispositions précitées du 2° du 2 du IV de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts, alors qu'il s'agissait de services rendus entre deux entreprises toutes deux assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée et correspondant à des prestations commerciales effectuées à titre onéreux portant sur un ensemble de charges non individualisées et que l'usage des espaces loués est directement lié à l'activité commerciale de la société, les mises à disposition étant par ailleurs exclues du régime des baux d'habitation. Toutefois, dès lors que les factures émises par la société eBusiness Information mentionnaient distinctement ces prestations de locations d'appartements et que la société Altendis les mettait gratuitement à la disposition de son personnel à titre d'avantages en nature, c'est à bon droit que l'administration a considéré que, conformément aux dispositions précitées du 2° du 2 du IV de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts, ces dépenses n'étaient pas déductibles et qu'elle a procédé aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondants. 
 9. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Altendis n'est pas fondée à solliciter la décharge des impositions contestées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 10. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante dans la présente instance, verse à la SARL Altendis la somme que celle-ci réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SARL Altendis est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée Altendis et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France. 
 Délibéré après l'audience du 18 janvier 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Le Broussois, président, 
 M. Meyrignac, premier conseiller, 
 Mme Jean, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er février 2024. 
 La rapporteure, 
 Signé : A. Jean 
 Le président, 
 Signé : N. Le Broussois       
 Le greffier, 
 Signé : G. Ngassaki 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier,