TA78 · 7éme chambre — 1 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 13 novembre 2020, M. C et Mme B A, représentés par Me Michaud et Me le Coguiec, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015, 2016 et 2017 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause l'ensemble des charges qu'ils avaient déduites de leurs revenus fonciers en tant que dépenses de travaux d'entretien, de réparation et de remise en état, aux motifs, d'une part, qu'aucune des pièces transmises ne précise le lieu exact des travaux entrepris et en particulier quel numéro d'appartement et, d'autre part, que l'examen des documents transmis a permis de distinguer certains achats, qui montrent que les travaux effectués en 2016 et 2017 ont eu pour objet de modifier profondément le bâti par la réalisation de constructions maçonnées équipées de menuiseries et matériaux neufs, alors que, d'une part, les numéros d'appartement ont été indiqués sur les factures à la main de sorte qu'il est possible d'identifier les immeubles concernés par chacune des dépenses engagées et, d'autre part, que les travaux réalisés, qui doivent être appréciés bâtiment par bâtiment, sont des travaux de réparation et d'entretien, comme le montre l'examen des achats de matériaux effectués, dont la réalisation a d'ailleurs été ordonnée par arrêté préfectoral concernant deux appartements du bâtiment C qui ont été déclarés " insalubres, interdits à l'habitation en l'état et soumis à travaux ", ce qui a, en outre, engendré certains frais liés à l'absence de versement de loyers par les locataires, à leur relogement ainsi qu'à l'expulsion d'un locataire ; en outre, les " achats cumulés de matériaux " mentionnés dans la décision prise sur leur réclamation contentieuse, ne sauraient traduire l'existence de travaux de construction, reconstruction ou amélioration dès lors qu'ils révèlent seulement la réalisation de travaux de faible ampleur ; par ailleurs, l'ensemble des achats ayant été effectué sur trois années pour réaliser de menus travaux d'entretien dans trois immeubles différents représentant quatorze logements, pour un montant moyen de 6 929 euros par logement pour les trois années, soit 2 310 euros par logement par an, il est manifeste que ces achats ont permis la réalisation de travaux d'entretien et de remise en état de logements dégradés par la location ; ils se prévalent de la doctrine administrative exprimée au bulletin officiel des impôts référencé BOI-RFPI-BASE-20-30-10 (n°10) du 19 novembre 2012 et du 3 février 2014, BOI-RFPI-BASE-20-30-10 (n°110) du 3 février 2014, et BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20 (n°160) du 12 septembre 2012, ainsi que de l'instruction 5 D-2-07 fiche 8 du 23 mars 2007 et de la réponse ministérielle Raynal n°17862 (JOAN du 4 décembre 1989, p. 5326) ; 
 - c'est à tort que l'administration fiscale a remis en cause la déduction d'autres charges de leurs revenus fonciers ; les seules factures d'eau afférentes à l'appartement qu'ils occupent sont celles concernant le compteur C11LA208287, alors que les factures visant d'autres numéros de compteurs concernent les autres appartements des bâtiments et présentent ainsi un caractère déductible ; en outre, la cotisation de taxe foncière mise à leur charge au titre de l'année 2015 d'un montant de 5 600 euros ayant été réglée par chèque le 2 octobre 2015, elle est également déductible au titre de cette même année ; enfin, ils demandent la déduction de frais bancaires afférents à un compte qui est uniquement affecté aux revenus locatifs, à hauteur de 1 213 euros en 2015, de 798 euros en 2016 et de 417 euros en 2017. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 12 mai 2021, le directeur départemental des finances publiques des Yvelines conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.   
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Mathé, rapporteure, 
 - et les conclusions de M. Armand, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. Par un courrier du 22 octobre 2018, le service vérificateur a adressé à M. C et Mme B A une demande de renseignements relatifs à leurs revenus fonciers au titre des années 2015, 2016 et 2017, à laquelle ils ont répondu par un courrier du 11 décembre 2018. Par une proposition de rectification du 18 décembre 2018, le service vérificateur les a informés qu'il envisageait de mettre à leur charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2015, 2016 et 2017, assorties d'intérêts de retard et de la majoration de 10% prévue à l'article 1758 A du code général des impôts. Par une décision du 9 avril 2019, le service a partiellement maintenu les rectifications envisagées à la suite des observations présentées le 19 février 2019 par M. et Mme A. Après mise en recouvrement des impositions, le service a partiellement fait droit à la réclamation d'assiette présentée par M. et Mme A le 16 mars 2020, par une décision du 15 septembre 2020. M. et Mme A demandent la décharge des impositions laissées à leur charge.  
 Sur l'application de la loi fiscale :  
 2. Aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. ". Aux termes de l'article 14 de ce code : " Sous réserve des dispositions de l'article 15, sont compris dans la catégorie des revenus fonciers, lorsqu'ils ne sont pas inclus dans les bénéfices d'une entreprise industrielle, commerciale ou artisanale, d'une exploitation agricole ou d'une profession non commerciale : / 1° Les revenus des propriétés bâties () / 2° Les revenus des propriétés non bâties de toute nature () ". Aux termes de l'article 28 du même code : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. " Aux termes de l'article 29 de ce code : " () le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires. Les subventions et indemnités destinées à financer des charges déductibles sont comprises dans le revenu brut. Il n'est pas tenu compte des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant. / () ". Aux termes de l'article 30 du même code : " Sous réserve des dispositions de l'article 15-II, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles dont le propriétaire se réserve la jouissance est constitué par le montant du loyer qu'ils pourraient produire s'ils étaient donnés en location. Il est évalué par comparaison avec les immeubles ou parties d'immeubles similaires faisant l'objet d'une location normale, ou, à défaut, par voie d'appréciation directe. Il est majoré, s'il y a lieu, des recettes visées au deuxième alinéa de l'article 29. () " Aux termes de l'article 31 de ce même code, dans sa version applicable aux années d'imposition en litige : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; / a bis) les primes d'assurance ; / a ter) Le montant des dépenses supportées pour le compte du locataire par le propriétaire dont celui-ci n'a pu obtenir le remboursement, au 31 décembre de l'année du départ du locataire ; / () b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement () / c) Les impositions, autres que celles incombant normalement à l'occupant, perçues, à raison desdites propriétés, au profit des collectivités territoriales, de certains établissements publics ou d'organismes divers, à l'exception de la taxe annuelle sur les locaux à usage de bureaux, les locaux commerciaux et les locaux de stockage perçue dans la région d'Ile-de-France prévue à l'article 231 ter ; / d) Les intérêts de dettes contractées pour la conservation, l'acquisition, la construction, la réparation ou l'amélioration des propriétés () / e) Les frais de gestion, fixés à 20 € par local, majorés, lorsque ces dépenses sont effectivement supportées par le propriétaire, des frais de rémunération des gardes et concierges, des frais de procédure et des frais de rémunération, honoraire et commission versés à un tiers pour la gestion des immeubles () ".  
 3. Au sens des dispositions de l'article 31 du code général des impôts, doivent être regardés comme des travaux de reconstruction, ceux qui comportent la création de nouveaux locaux d'habitation, ou qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros œuvre, ainsi que les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction, et, comme des travaux d'agrandissement, ceux qui ont pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants. Des travaux d'aménagement interne, quelle que soit leur importance, ne peuvent être regardés comme des travaux de reconstruction que s'ils affectent le gros œuvre ou s'il en résulte une augmentation du volume ou de la surface habitable. 
 En ce qui concerne la déduction des dépenses de travaux : 
 4. Il est constant que M. et Mme A ont acquis, par acte notarié du 20 février 2009, une propriété, sise 54, rue Robert Spinedi à Corbeil-Essonnes, constituée d'une maison d'habitation élevée sur terre-plein, de combles non aménagées, d'un garage et de dépendances. Il est également constant qu'au cours des trois années en litige, cette propriété comprenait trois immeubles, dénommés " bâtiment A ", " bâtiment B " et " bâtiment C ", contenant chacun plusieurs appartements loués, de type " F1 ", " F2 " et " F3 ", sauf un qui était occupé par M. et Mme A.  
 5. Afin d'établir la déductibilité de leur revenus fonciers des frais afférents aux travaux entrepris, les requérants produisent de très nombreuses factures. Toutefois, ces factures, qui ne précisent pas le lieu exact des travaux réalisés au sein de la propriété sise 54 rue Robert Spinedi à Corbeil-Essonnes et dont certaines comportent d'ailleurs la mention " adresse : ensemble des chantiers divers ", ne permettent pas de déterminer l'immeuble pour lequel les dépenses de travaux ont été exposées, les mentions manuscrites ajoutées sur certaines de ces factures, après leur émission, n'étant pas probantes. Par suite, les travaux réalisés au sein de cette propriété ne peuvent être qu'appréciés sans distinction entre les immeubles composant celle-ci. 
 6. Par ailleurs, il résulte de l'instruction, en particulier des factures établies au nom de M. A au cours des trois années en litige, que les dépenses exposées ont, notamment, consisté en l'achat de sacs de sable, de ciment et de béton, permettant la réalisation d'importants travaux de gros œuvre compte tenu de la petite surface des logements concernés qui sont essentiellement de type " F2 ", ainsi que de plaques de plâtre, permettant la création de cloisons d'une surface totale de près de 300 m2, en des travaux de terrassements, de pose de câbles, de canalisations, de raccordement aux réseau électrique et de réfaction, en l'installation de portes, de fenêtres, de chauffe-eaux, de disjoncteurs, de lavabos, de radiateurs, ou encore de cabines de douche. En outre, comme le fait valoir l'administration fiscale, certains achats ne peuvent être considérés comme consécutifs à l'arrêté préfectoral prescrivant la réalisation d'un certain nombre de travaux dans le " bâtiment C ", comme l'achat de matériaux permettant la réalisation d'une dalle de béton qui n'est pas mentionnée dans cet arrêté. En tout état de cause, les requérants n'établissent pas, ni même n'allèguent, que les travaux qui ont conduit à la transformation du " bâtiment A " d'une maison existante en plusieurs logements auraient été réalisés avant les années en litige, et ils n'établissent pas davantage que les travaux de construction du " bâtiment B " et du " bâtiment C " auraient été achevés respectivement en 2012 et en juin 2015. Dans ces conditions, compte tenu notamment de leur nature et de leur importance au regard des caractéristiques des immeubles constituant la propriété en cause, les travaux effectués ne peuvent être regardés comme des travaux de réparation et d'entretien au sens des dispositions du a) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts, mais comme des travaux de construction, reconstruction et agrandissement au sens des dispositions du b) du 1° du I de l'article 31 du même code, faisant ainsi obstacle à ce que les frais correspondants soient admis en déduction des revenus fonciers de M. et Mme A sur le fondement de ces dispositions. 
 7. Dans ces conditions, les requérants ne sont pas fondés à demander la déduction des dépenses engagées pour les travaux réalisés. Par voie de conséquence, ils ne sont également pas fondés à demander la déduction des frais engendrés par les travaux qu'ils ont dû réaliser pour le " bâtiment C ", dont deux appartements ont été déclarés insalubres par arrêté préfectoral. Au surplus, les seules factures produites par les requérants, dont certaines sont d'ailleurs antérieures au constat d'insalubrité, ne permettent pas de justifier que les sommes exposées correspondraient à des frais de relogement des locataires des deux appartements concernés, aux charges courantes qu'ils n'auraient pas payées en occupant à titre gratuit ces deux appartements, ainsi qu'à des frais liés à l'expulsion d'un des locataires, qui seraient directement liées aux travaux prescrits par arrêté préfectoral compte tenu de la situation d'insalubrité de ces deux mêmes appartements.  
 En ce qui concerne la déduction des autres dépenses : 
 8. En premier lieu, la seule facture émise par la société des eaux de l'Essonne d'un montant de 408,45 euros précisant un numéro de compteur qu'aucun élément ne permet de relier à l'appartement occupé par M. et Mme A, ne suffit pas à établir l'existence d'une dépense liée exclusivement à leur consommation d'eau personnelle qui serait déductible de leurs revenus fonciers. 
 9. En deuxième lieu, les requérants n'établissent pas qu'ils se seraient acquittés au cours de l'année 2015 de la cotisation de taxe foncière mise à leur charge au titre de la même année, en se bornant à produire un extrait de relevé bancaire mentionnant au débit du compte bancaire la somme de 5 600 euros payée par chèque dont l'identité du destinataire reste inconnue.  
 10. En dernier lieu, il résulte de l'instruction que les frais afférents au compte bancaire dont les requérants allèguent qu'il est uniquement affecté aux revenus locatifs, sont dénommés " frais bancaires relatifs à la gestion de votre compte ", et ne peuvent ainsi être regardés comme des frais imputables à la gestion de tels revenus, comme le fait valoir l'administration fiscale. 
 Sur l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 11. En premier lieu, les requérants, qui d'ailleurs n'invoquent pas les dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ne sont pas fondés à se prévaloir de la doctrine administrative exprimée au paragraphe n°10 du bulletin officiel des impôts référencé BOI-RFPI-BASE-20-30-10 du 19 novembre 2012 et du 3 février 2014, au paragraphe n°110 de celui référencé BOI-RFPI-BASE-20-30-10 du 3 février 2014, ainsi que de la fiche n°8 annexée à l'instruction 5 D-2-07 du 23 mars 2007 et de la réponse ministérielle Raynal n°17862 (JOAN du 4 décembre 1989, p. 5326), qui ne donnent pas une interprétation différente de la loi fiscale de celle dont il est fait application aux points 4 à 7.  
 12. En second lieu, les requérants ne peuvent utilement se prévaloir de la doctrine administrative exprimée au paragraphe n°160 du bulletin officiel des impôts référencé BOI-RFPI-PVI-20-10-20-20 du 12 septembre 2012, qui concerne les dépenses d'entretien et de réparation qui ne peuvent être prises en compte pour le calcul de la plus-value immobilière sur le fondement des dispositions du 4° du II de l'article 150 VB du code général des impôts, et non les travaux d'entretien et de réparation au sens des dispositions du a) du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts qui concernent les frais pouvant être admis en déduction du revenu foncier. 
 13. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2015, 2016 et 2017. Il y a lieu, par voie de conséquence, de rejeter leurs conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C et Mme B A et au directeur départemental des finances publiques des Yvelines.  
 Délibéré après l'audience du 17 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 - M. Ouardes, président, 
 - M. de Miguel, premier conseiller,  
 - Mme Mathé, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 1er décembre 2022. 
 La rapporteure, 
 signé 
 C. MathéLe président, 
 signé 
 P. OuardesLa greffière, 
 signé 
 C. Benoit-Lamaitrie 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.