TA44 · 4ème Chambre — 9 février 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 31 juillet 2020, le 1er avril 2021 et le 1er août 2023, la société AR Packaging France, représentée par Me Robert, demande au tribunal : 
 1°) à titre principal, de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à sa charge au titre de l'exercice clos en 2016 et de lui accorder le versement des intérêts moratoires ;   
 2°) à titre subsidiaire, de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité portant sur la conformité à la Constitution de l'alinéa 4 du I de l'article 209 du code général des impôts ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens.   
 Elle soutient que : 
 - la société AetR Carton France holding n'a pas été destinataire d'un document l'informant, en tant que société mère des droits, pénalités et intérêts de retard dont elle était redevable du fait des rehaussements mis à sa charge en sa qualité de membre du groupe fiscalement intégré, en méconnaissance de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales ;  
 - c'est à tort que l'administration a considéré que la société AetR Carton France holding avait imputé un déficit sur son résultat propre ; 
 - par un écrit distinct et motivé, elle demande à ce que soit transmise au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité portant sur la conformité à la Constitution du I de l'article 209 du code général des impôts.   
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 30 novembre 2020, le 7 février 2023 et le 27 septembre 2023, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la société AR Packaging France ne sont pas fondés. 
 Par un mémoire enregistré le 24 août 2020, la société AR Packaging France demande au tribunal administratif, en application de l'article 23-1 de l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 de surseoir à statuer sur le fond et de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution de l'alinéa 4 du I de l'article 209 du code général des impôts.   
 Elle soutient que les règles de plafonnement d'imputation des déficits fixées par le quatrième alinéa du I de l'article 209 du code général des impôts méconnaissent les principes d'égalité devant la loi fiscale et devant les charges publiques, constitutionnellement garantis.   
 Par un mémoire enregistré le 10 septembre 2020, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest soutient que les conditions posées par l'article 23-2 de l'ordonnance du 7 novembre 1958 ne sont pas remplies.  
 Par une ordonnance n° 2007648 du 15 septembre 2020, le président de la 5ème chambre du tribunal a jugé qu'il n'y avait pas lieu de transmettre au Conseil d'Etat la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la société AR Packaging France.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la Constitution ; 
 - l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 ;  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Frelaut, 
 - et les conclusions de M. Huin, rapporteur public.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société AetR Carton France holding, devenue la société AR Packaging France, exerçant une activité de fabrication d'emballages en carton, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 1er décembre 2017 au 22 janvier 2018 portant sur les exercices clos en 2015 et en 2016, en sa qualité de membre et de société mère d'un groupe intégré fiscalement. Par une proposition de rectification du 24 janvier 2018, adressée à la société en tant que membre du groupe, modifiée par une proposition de rectification complémentaire du 6 février 2019, adressée à la société en tant que société tête de groupe, l'administration fiscale a mis à sa charge une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés d'un montant de 399 364 euros au titre de l'exercice clos en 2016. Par sa requête, la société AR Packaging France demande au tribunal de prononcer la décharge de cette cotisation.  
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 223 A du code général des impôts, dans sa version en vigueur au 31 décembre 2016 : " I. - Une société, ci-après désignée par les mots : " société mère ", peut se constituer seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur l'ensemble des résultats du groupe formé par elle-même et les sociétés dont elle détient 95 % au moins du capital de manière continue au cours de l'exercice, directement ou indirectement par l'intermédiaire de sociétés ou d'établissements stables membres du groupe ()/ II. - Les sociétés du groupe restent soumises à l'obligation de déclarer leurs résultats qui peuvent être vérifiés dans les conditions prévues par les articles L. 13, L. 47 et L. 57 du livre des procédures fiscales. ". 
 3. Il résulte de ces dispositions qu'alors même que la société mère d'un groupe fiscal intégré s'est constituée seule redevable de l'impôt sur les sociétés dû sur le résultat d'ensemble déterminé par la somme algébrique des résultats des différentes sociétés du groupe, celles-ci restent soumises à l'obligation de déclarer leurs résultats et que c'est avec ces dernières que l'administration fiscale mène la procédure de vérification de comptabilité et de redressement, dans les conditions prévues aux articles L. 13, L. 47 et L. 57 du livre des procédures fiscales. Les redressements ainsi apportés aux résultats déclarés par les sociétés membres du groupe constituent cependant les éléments d'une procédure unique conduisant d'abord à la correction du résultat d'ensemble déclaré par la société mère du groupe, puis à la mise en recouvrement des rappels d'impôt établis à son nom. L'information qui doit être donnée à la société mère avant cette mise en recouvrement peut être réduite à une référence aux procédures de redressement qui ont été menées avec les sociétés membres du groupe et à un tableau chiffré qui en récapitule les conséquences sur le résultat d'ensemble, sans qu'il soit nécessaire de reprendre l'exposé de la nature, des motifs et des conséquences de chacun des chefs de redressement concernés. 
 4. Il résulte de l'instruction qu'à l'issue de la vérification de comptabilité de la société requérante, dont elle a été avisée par un avis de vérification de comptabilité du 16 novembre 2017 qui lui a été adressé tant en sa qualité de membre que de société mère du groupe d'intégration fiscale, l'administration fiscale a dans un premier temps envoyé, le 24 janvier 2018, une proposition de rectification portant sur l'exercice clos en 2016, à la société AetR Carton France holding en tant que société membre du groupe d'intégration fiscale. Toutefois, s'agissant d'une rectification en matière d'impôt sur les sociétés portant sur la modification du calcul de l'imputation d'un report de déficit d'ensemble, l'administration fiscale lui a adressé une nouvelle proposition de rectification, complémentaire et rectificative, datée du 6 février 2019, en tant que société mère. Elle a ainsi pris en compte, dans son nouveau calcul, non pas le résultat individuel de cette société au titre de l'année 2016, d'un montant de 2 961 604 euros, mais les déficits de l'ensemble du groupe, d'un montant de 3 396 186 euros, portant ainsi les cotisations dues par la société mère au titre de cette même année à la somme de 399 364 euros. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir qu'elle n'a pas été informée des conséquences financières liées à la vérification de comptabilité avant la mise en recouvrement de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à sa charge au titre de l'année 2016 par un avis de mise en recouvrement qui fait, au demeurant, référence à la proposition de rectification du 6 février 2019. Dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 5. En second lieu, aux termes de l'article 223 B de ce code, dans sa version applicable au présent litige : " Le résultat d'ensemble est déterminé par la société mère en faisant la somme algébrique des résultats de chacune des sociétés du groupe, déterminés dans les conditions de droit commun ou selon les modalités prévues à l'article 214. () ". Aux termes de l'article 223 C du même code, dans sa version en vigueur : " () Le déficit d'ensemble est reporté dans les conditions prévues au troisième alinéa du I de l'article 209. ". Aux termes du I de l'article 209 du code général des impôts, dans sa version applicable : " () Sous réserve de l'option prévue à l'article 220 quinquies, en cas de déficit subi pendant un exercice, ce déficit est considéré comme une charge de l'exercice suivant et déduit du bénéfice réalisé pendant ledit exercice dans la limite d'un montant de 1 000 000 € majoré de 50 % du montant correspondant au bénéfice imposable dudit exercice excédant ce premier montant. Si ce bénéfice n'est pas suffisant pour que la déduction puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté dans les mêmes conditions sur les exercices suivants. () La limite de 1 000 000 € mentionnée au troisième alinéa est majorée du montant des abandons de créances consentis à une société en application d'un accord constaté ou homologué dans les conditions prévues à l'article L. 611-8 du code de commerce ou dans le cadre d'une procédure de sauvegarde, de redressement judiciaire ou de liquidation judiciaire ouverte à son nom. ". Enfin, aux termes de l'article 223 E du même code : " Les déficits retenus pour la détermination du résultat d'ensemble ne sont pas déductibles des résultats de la société qui les a subis. () ". 
 6. Il résulte de ces dispositions que le résultat d'ensemble d'une société fiscalement intégrée par application de l'article 223 A du code général des impôts est déterminé par la société mère en faisant la somme algébrique des résultats de chacune des sociétés du groupe et qu'ainsi, les sociétés membres d'un groupe fiscalement intégré ne disposent plus d'un déficit propre après leur entrée dans ce groupe, de sorte qu'elles ne peuvent procéder individuellement à un report de déficit.  
 7. Il résulte de l'instruction que, contrairement à ce que fait valoir la société AR Packaging France, l'administration fiscale ne s'est pas fondée, pour procéder au rehaussement litigieux, sur la circonstance que la société AetR Carton France holding aurait, en tant que membre du groupe d'intégration fiscale, indûment imputé un report de déficit sur son résultat propre, mais sur le motif que cette même société a, en tant que société mère du groupe, procédé à une imputation du déficit reportable, alors égal à 60 518 772 euros, sur le résultat d'ensemble du groupe d'un montant de 3 396 186 euros sans faire application des règles de plafonnement prévues par les dispositions l'alinéa 4 du I de l'article 209 du code général des impôts. Dès lors, la société requérante ne peut utilement soutenir que c'est à tort que l'administration a considéré que la société AetR Carton France holding avait imputé un déficit sur son résultat propre en tant que société membre du groupe. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de la société AR Packaging France doit être rejetée en toutes ses conclusions. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la société AR Packaging France est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société AR Packaging France et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest. 
 Délibéré après l'audience du 19 janvier 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Allio-Rousseau, présidente, 
 Mme Frelaut, première conseillère,  
 Mme Benoist, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 février 2024. 
 La rapporteure, 
 L. FRELAUT 
 La présidente, 
 M.-P. ALLIO-ROUSSEAULa greffière, 
 E. HAUBOIS 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce que requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière.