TA13 · 6ème Chambre — 17 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 16 octobre 2020 et 10 mars 2022, la société Malsa consultants Limited, représentée par la SELAS Fidal, agissant par Me Trarieux-Lumière et Me Gaudin, demande au Tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de la décharger des impositions mises à sa charge au titre des années 2014, 2015 et 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros hors taxes en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que :  
 - l'avis de la commission départementale des impôts est irrégulier au motif qu'elle s'est déclarée incompétente pour se prononcer sur l'évaluation du loyer ; la charge de la preuve incombe en conséquence à l'administration ;  
 - le loyer prévu par le bail commercial est justifié compte tenu des risques d'exploitation dus aux mouvements de la falaise sur laquelle se situe le bien immobilier, de sa situation et de sa configuration qui excluent toute autre activité qu'une activité de gîte de prestige et de réceptions, des charges importantes supportées par le preneur, et des investissements de grande ampleur qui ont été réalisés ;   
 - l'administration, s'est basée sur une analyse purement interne alors qu'elle aurait dû procéder par comparaison pour évaluer la valeur locative du bien immobilier en cause ;  
 - l'estimation du loyer représente un ratio compris entre 31 et 33 % du chiffre d'affaires du preneur qui demeure largement excessif par rapport aux ratio constatés traditionnellement dans ce secteur, compris entre 5% et 15 % ;  
 - il était dans son intérêt que sa filiale exploite et prenne à sa charge l'entretien du château ;  
 - subsidiairement, l'évaluation de la valeur vénale pour la détermination du loyer devra prendre en compte les éléments objectifs que sont le coût des travaux à effectuer sur la falaise sur laquelle se situe le château et la valeur de ses zones inexploitables pour des raisons de sécurité ;  
 - la position de l'administration consistant à remettre en cause les amortissements pratiqués uniquement en raison du dépôt tardif des déclarations de résultat, sans que le bien-fondé de la déduction ne soit en question, aboutit à lui faire supporter une charge supérieure à celle qu'elle aurait dû supporter ;  
 - dans la mesure où elle a régularisé sa situation en déposant en cours de vérification des liasses fiscales pour les exercices vérifiés, elle est bien fondée à obtenir le bénéfice de la doctrine BOI-BIC-MAMT-10-50-30 ;   
 - dès lors que les rectifications en matière d'impôts sur les sociétés ne sont pas fondées, les rectifications en matière de contributions annuelles sur les revenus locatifs sont également infondées ;  
 - les attestations qu'elle a produit permettent d'établir qu'elle a son siège de direction effective au Royaume-Uni ; dès lors, en application du 3 l'article 115 quinquiès du code général des impôts, la présomption de distribution des bénéfices réalisés en France ne s'applique pas et les rappels de retenue à la source sont infondés ;  
 - l'application de la majoration pour manquement délibéré est injustifiée.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 19 avril 2021, l'administrateur des finances publiques, directeur de la direction du contrôle fiscal Sud-Est, par intérim, conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que :  
 - le moyen tiré de l'irrégularité de l'avis de la commission des impôts est inopérant ;  
 - il n'est pas établi que les travaux à réaliser sur la falaise soient à la charge du preneur, que la falaise fasse partie de l'ensemble immobilier en cause, et non du domaine public de la commune ;  
 - en dépit des risques identifiés depuis plusieurs années, les travaux de sécurisation n'ont pas été effectués et il ne ressort pas du procès-verbal d'huissier du 22 décembre 2017 que des parties du domaine soient inexploitables ;  
 - aucun justificatif n'a été produit afin de démontrer la réalité des frais supportés par la société exploitante et il n'est pas établi que la société exploitante ait réellement supporté les travaux de rénovation réalisés antérieurement à la signature du bail ;  
 - les liens unissant la société Malsa Consultants Limited et sa filiale à 90 %, la SARL Château de Cassis, sont révélateurs d'une communauté d'intérêts ; en minorant volontairement les loyers, et en se privant sciemment de revenus sans contrepartie équivalente, la requérante a réalisé un acte anormal de gestion ayant pour conséquence un appauvrissement à des fins étrangères à son intérêt ;  
 - la méthode de détermination utilisée est admise par la jurisprudence administrative, à défaut de termes de comparaison ;  
 - en l'espèce, une décote importante a été appliquée sur la détermination de la valeur vénale du château de Cassis pour tenir compte de sa situation géographique particulière nécessitant des travaux de sécurisation, ainsi que du caractère saisonnier de l'activité et de sa fermeture annuelle ; quelles que soient les charges supportées par la SARL Château de Cassis, il apparaît que le montant des loyers facturés est largement inférieur à la valeur locative du bien immobilier ; la contrepartie constituée par l'exploitation du château et la prise en charge de l'entretien, ne saurait compenser l'importance de l'avantage consenti par la requérante à sa filiale ;  
 - l'argument relatif au chiffre d'affaires de la société exploitante et de sa situation déficitaire n'est pas de nature à influer sur la position de l'administration au motif que la SARL Château de Cassis est une entité juridique indépendante, non visée par la procédure de contrôle ; 
 - c'est à bon droit que le service vérificateur a rejeté la déduction des amortissements ;  
 - les moyens avancés dans le cadre de la contestation sur l'acte anormal de gestion et sur l'évaluation par le service des montants des loyers minorés étant inopérants, la contestation relative à la contribution sur les revenus locatifs est également inopérante ;  
 - suite à la réception de la réponse des autorités anglaises, à la demande administrative internationale, attestant de la résidence au Royaume-Uni de la requérante, l'administration a pris, le 1er mars 2021, une décision de décharge des cotisations de retenue à la source, ainsi que de remise des pénalités y afférentes et il n'y a donc plus lieu de statuer sur la demande de décharge des cotisations de retenue à la source ;  
 - pour remédier à une erreur de l'administration sur le montant de l'intérêt de retard pris en compte pour le total des pénalités remises, il est procédé dans le cadre du présent mémoire à une remise des pénalités correspondant au montant maintenu par erreur, soit 300 euros ;  
 - l'application des majorations pour manquement délibéré est justifiée.   
 Par une ordonnance du 23 mars 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 22 avril 2022 à 12 heures. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A, 
 - les conclusions de M. Boidé, rapporteur public, 
 - Me Trarieux-Lumière pour la société Malsa Consultants Limited. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Malsa Consultants Limited, qui est une société de droit anglais, est propriétaire du château de Cassis et exerce une activité d'hébergement touristique. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'ensemble de ses déclarations fiscales souscrites au titre de la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015, puis d'un contrôle sur pièces au titre de l'année 2016. À l'issue de ces contrôles, l'administration fiscale lui a notifié, par deux propositions de rectifications en date respectivement du 20 décembre 2017 et du 11 janvier 2018, et selon la procédure contradictoire, des cotisations d'impôt sur les sociétés, des rappels de contribution sur les revenus locatifs et de retenue à la source sur les revenus réputés distribués au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016. Ces impositions ayant été mises en recouvrement par trois avis du 31 janvier 2020 pour un montant total de 237 971 euros, la société Malsa Consultants Limited a présenté une réclamation préalable le 20 février 2020, qui a fait l'objet, dans l'attente d'une réponse des autorités britanniques à une demande d'assistance internationale transmise le 10 juillet 2020 concernant les rectifications liées aux retenues à la source, d'une décision de rejet le 19 août 2020. La requérante demande au Tribunal la décharge de l'ensemble des impositions qui lui sont réclamées. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par deux avis de dégrèvement en date respectivement du 1er mars 2021 et du 19 avril 2021, postérieurs à l'introduction de la requête, l'administration fiscale a prononcé le dégrèvement total, en droits et pénalités, de 105 856 euros correspondant aux retenues à la source, réclamées à la société Malsa Consultants Limited au titre des années 2014 et 2016. Par suite, il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions aux fins de décharge, en droits et pénalités, des cotisations de retenue à la source présentées par la société Malsa Consultants Limited. 
 Sur l'impôt sur les sociétés :  
 En ce qui concerne la réintégration des loyers minorés :  
 S'agissant de la charge de la preuve : 
 3. La société requérante soutient que la commission des impôts directs et du chiffre d'affaires s'est déclarée à tort incompétente pour se prononcer sur l'évaluation du montant du loyer et que l'avis émis le 26 juillet 2019 est en conséquence irrégulier. Toutefois, il résulte des dispositions de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales que lorsque la commission se déclare incompétente pour examiner les questions de fait qui lui ont été soumises en les regardant à tort comme des questions de droit, et se méprend ainsi sur l'étendue du domaine d'intervention que lui attribuent, notamment, les dispositions du 1°) de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales, cette erreur n'affecte pas, contrairement à ce que soutient la requérante, le caractère contradictoire et la régularité de la procédure d'imposition, et n'est, par suite, pas de nature à entraîner la décharge de l'imposition contestée. Par suite, le moyen tiré de ce que la commission se serait à tort déclarée incompétente sur la question du montant du loyer est inopérant. 
 S'agissant de l'acte anormal de gestion :  
 4. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. Il appartient, en règle générale, à l'administration, qui n'a pas à se prononcer sur l'opportunité des choix de gestion opérés par une entreprise, d'établir les faits sur lesquels elle se fonde pour invoquer ce caractère anormal.  
 5. En premier lieu, il résulte de l'instruction que le service a réintégré, sur le fondement de l'article 38-1 du code général des impôts, dans les résultats imposables de la société Malsa consultants Limited au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 une somme de 94 816 euros. Pour aboutir à ce montant, le service a constaté que le château de Cassis, acquis par la société Malsa consultants Limited le 18 mai 2000, fait l'objet d'un bail commercial depuis le 1er juillet 2011 conclu avec la SARL Château de Cassis, qui est une filiale à 90 % de la société Malsa consultants Limited, et qui prévoit en contrepartie de la mise à disposition de l'ensemble du bien immobilier, le versement à la société propriétaire d'un loyer fixe annuel hors taxes de 8 400 euros, auquel s'ajoute un loyer variable correspondant à 4 % du chiffre d'affaires hors taxes réalisé par le preneur à condition que le montant de ce chiffre d'affaires soit supérieur à 250 000 euros hors taxes. Considérant ces montants anormalement faibles au regard de la valeur de l'immeuble qui a été acquis en mai 2000 au prix de 3 201 429 euros et a fait l'objet d'importants travaux de rénovation, reconstruction et agencements d'un montant de l'ordre de un million d'euros porté à l'actif du bilan, le service a, dans ses propositions de rectification en date du 20 décembre 2017 et du 11 janvier 2018, reconstitué les loyers théoriques en établissant la valeur locative par rapport à la valeur vénale de l'immeuble, évaluée à 4 200 000 euros, à laquelle il a appliqué un taux de rentabilité de 5 %. Il en est résulté des valeurs locatives s'élevant à 210 000 euros, au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016, desquelles ont été déduites les montants de 8 400 euros déclarés au titre de ces mêmes exercices, pour parvenir à des rehaussements de 201 600 euros au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016. Suite aux observations de la contribuable, l'administration a décidé de tenir compte de la période de fermeture annuelle de 66 jours, allant du 15 décembre au 20 février, et a ramené l'évaluation du loyer à 172 027 euros au titre des trois exercices clos en litige, conduisant à des rehaussements à hauteur de 163 627 euros. Suite au recours hiérarchique de la société Malsa consultants Limited, le service a décidé de réduire le taux de rendement à 3 % afin de tenir compte des particularités de l'exploitation, et notamment des problèmes d'accès entraînant un nombre limité de personnes. L'évaluation du loyer a dès lors été ramenée à 103 216 euros au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016, pour aboutir aux rehaussements précités de 94 816 euros au titre de ces mêmes exercices clos.  
 6. Si la société requérante conteste tout d'abord la méthode retenue au motif que l'administration fiscale a appliqué la méthode d'appréciation directe pour évaluer la valeur locative réelle du château de Cassis au lieu de la méthode par comparaison, elle se borne toutefois à affirmer dans ses écritures que la ville de Cassis compte bon nombre de résidences et établissements de luxe organisant des réceptions à l'instar du château de Cassis, sans étayer cette affirmation de la moindre pièce justificative. En l'absence précisément de termes de comparaison significatifs avec d'autres locaux situés dans le même secteur géographique qui sont soit occupés par leurs propriétaires, soit loués à la saison seulement, l'administration fiscale a pu se référer pour évaluer la valeur locative du bien loué à sa valeur vénale. En effet, eu égard aux caractéristiques de ce bien immobilier d'exception mises en avant par l'administration pour justifier de l'absence de termes de comparaison pertinents, à savoir une unité foncière de 11 743 m² située en surplomb de la falaise des Lombards, bénéficiant d'un point de vue exceptionnel, et comportant un ensemble architectural de grande qualité, restauré dans le respect de l'ensemble des bâtiments d'origine qui formait au XVème siècle un petit hameau fortifié, s'articulant sur différents niveaux, comprenant sept suites, une chambre et un logement privé ainsi qu'un bâtiment principal affecté à l'accueil et à la réception avec salon, salle à manger et une vaste terrasse, c'est à bon droit que l'administration a déterminé la valeur locative du bien en cause à partir de leur valeur vénale par voie d'appréciation directe. À cet égard, la circonstance que l'estimation du service aboutirait à un ratio compris entre 31 et 33 % du chiffre d'affaires de la SARL Château de Cassis au titre des exercices en cause n'est pas, à elle seule, de nature à discréditer la méthode utilisée par l'administration.  
 7. Si la société requérante conteste ensuite la valeur vénale retenue par l'administration au motif que cette évaluation ne tiendrait pas compte des éléments objectifs de nature à impacter une éventuelle vente future, il résulte toutefois de l'instruction et en particulier des propositions de rectification précitées que, pour retenir une valeur vénale de 4 200 000 euros, l'administration a seulement majoré la valeur initiale d'acquisition du bien le 18 mai 2000 au prix de 3 201 429 euros, du montant retenu des travaux réalisés. Cette évaluation minimale retenue en dépit de la grande évolution à la hausse du marché de l'immobilier durant les années 2000 et 2010, notamment dans les secteurs privilégiés comme Cassis, est destinée, selon l'administration fiscale, à prendre en compte d'une part les caractéristiques intrinsèques du site géographique sur lequel se trouve bâti le château, et notamment les risques naturels importants avérés d'érosion et d'effondrement de falaise, d'autre part les charges d'entretien importantes nécessaires à la maintenance du site à son niveau de qualité et enfin la nécessaire restriction de l'activité d'exploitation. À cet égard, si la société requérante fait valoir dans ses écritures que l'administration n'a pas pris en compte le coût des travaux à effectuer sur la falaise sur laquelle se situe le château, qui sont estimés par un expert à un montant compris entre 955 000 euros et 1 500 000 euros, elle n'établit toutefois pas, par les pièces qu'elle verse au dossier, constituées notamment d'extraits de son acte de propriété, et d'une convention amiable en date du 21 janvier 2001 retraçant un litige opposant les anciens propriétaires du site à la commune de Cassis s'agissant de la nécessité de procéder à une purge de blocs rocheux instables et à l'encrage de trois volumes rocheux, que l'entière falaise des Lombards fait, ainsi qu'elle le prétend, partie intégrante de la propriété de la société Malsa consultants Limited, ni que les travaux d'entretien et d'aménagements envisagés par les études géotechniques jointes à la requête relèvent de sa seule responsabilité. Par ailleurs, la requérante ne saurait sérieusement faire valoir que la valeur vénale retenue ne tient pas compte des zones inexploitables du bien immobilier pour des raisons de sécurité, et qui correspondent à la parcelle 95 d'une superficie de 7 430 m², alors d'une part que les pièces qu'elle produit, et en particulier le procès-verbal du constat d'huissier en date du 22 décembre 2017 ne permettent pas de l'établir, et que d'autre part, et tout état de cause, l'évaluation retenue, déterminée à partir d'un ensemble immobilier, ne tient pas compte de la superficie totale. Dès lors, l'administration doit être regardée comme ayant rapporté la preuve du caractère fondé de son évaluation de la valeur vénale du château de Cassis à hauteur de 4 200 000 euros.  
 8. Dans ces conditions, et alors que la société requérante ne conteste pas le taux de rendement de 3 % finalement retenu, sur sa proposition, suite au recours hiérarchique, l'administration fiscale doit être regardée comme justifiant qu'elle n'a pas fait une appréciation inexacte de la valeur locative réelle du château de Cassis en évaluant celle-ci à hauteur de 103 216 euros au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016, et comme rapportant ainsi la preuve de ce que le loyer de 8 400 euros consenti par la société Malsa consultants Limited à la SARL Château de Cassis est très inférieur à la valeur locative du bien en cause. 
 9. En second lieu, la société requérante fait valoir que la minoration de loyer répond à son intérêt propre dès lors qu'en contrepartie, la SARL Château de Cassis, assure l'exploitation du bien immobilier, et assume les charges lourdes inhérentes à celle-ci, passées et à venir. Toutefois, d'une part, la société requérante ne produit aucune pièce à l'appui de son affirmation selon laquelle, suite à l'arrêté de péril pris en 2003 par la municipalité édictant des mesures de restriction de circulation, et en dépit des annonces déposées dans des agences de prestige, elle n'aurait pas trouvé de preneur pour l'exploitation du château rénové. D'autre part, elle n'établit pas davantage que les risques auxquels est soumis le bien immobilier concerné en raison des mouvements de terrain et de l'érosion des marnes seraient, au cours des exercices vérifiés, source de charges importantes pesant sur la SARL Château de Cassis. En particulier, si la société requérante se prévaut du montant élevé des primes d'assurances acquittées par la SARL Château de Cassis, et de la nécessité pour celle-ci de rémunérer du personnel de sécurité lors de l'organisation de manifestations, aucun justificatif n'est produit à l'instance. Par ailleurs, si la société Malsa consultants Limited se prévaut de ce que toutes les charges, impôts et taxes, réparation, y compris celles de l'article 606 du code civil sont, en application de l'article 10.1 du bail commercial signé en 2011, transférées au preneur, cette seule affirmation ne suffit pas à considérer que la charge des travaux de sécurisation des lieux, dont l'urgence n'est au demeurant pas établie, est effectivement transférée à la SARL Château de Cassis. En outre, la seule production de documents internes, composés de liasses de la SARL Château de Cassis et d'une liste de ses immobilisations à la clôture de l'exercice le 31 décembre 2016, ne sont pas de nature à permettre d'établir que la SARL Château de Cassis aurait effectivement procédé à des investissements très significatifs antérieurement aux années concernées. Enfin, la circonstance que la SARL Château de Cassis soit dans une situation déficitaire, à la supposer établie, n'est pas, à elle seule, de nature établir que la minoration des loyers répond à l'intérêt propre de la société requérante.  
 10. Il résulte de ce qui précède que l'administration a établi l'existence d'un acte anormal de gestion et que la société requérante n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des années 2014, 2015 et 2016 correspondant à la réintégration dans ses résultats imposables au titre de ces mêmes exercices clos, de la somme de 94 816 euros correspondant elle-même à la différence entre le loyer consenti et déclaré, et la valeur locative du bien immobilier.  
 En ce qui concerne la remise en cause des déductions d'amortissements :  
 11. Aux termes de l'article 39 code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / () / 2° Sauf s'ils sont pratiqués par une copropriété de navires, une copropriété de cheval de course ou d'étalon, les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation et compte tenu des dispositions de l'article 39 A, y compris ceux qui auraient été différés au cours d'exercices antérieurs déficitaires, sous réserve des dispositions de l'article 39 B. / () ". 
 12. La société requérante soutient que la position de l'administration consistant à remettre en cause les amortissements pratiqués au titre des exercices clos en 2014 et en 2015 uniquement en raison du dépôt tardif des déclarations de résultat, sans que le bien-fondé de la déduction ne soit en question, aboutit à faire supporter à la société une charge supérieure à celle qu'elle aurait dû supporter. Il résulte toutefois de l'instruction que le service a considéré que les amortissements litigieux n'avaient pas été réellement effectués dès lors qu'ils n'étaient pas comptablement enregistrés avant l'expiration du délai de déclaration. À cet égard, il est constant que le procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité date du 12 octobre 2017 et que les déclarations de résultats et annexes au titre des années 2014 et 2015 devaient être déposées les 5 mai 2015 et 5 mai 2016, mais n'ont été remis en main propre au service vérificateur que lors de son intervention le 9 novembre 2017. La société requérante n'établit pas avoir enregistré ces amortissements avant la date limite du dépôt des déclarations de résultats des exercices clos en 2014 et 2015. Ce moyen doit par suite être écarté. Dans ces conditions, la société requérante ne saurait utilement invoquer l'instruction BOI-BIC-AMT-10-50-30, qui prévoit les conditions dans lesquelles une entreprise peut retrouver son droit à pratiquer un amortissement en cas de défaut d'inscription à l'actif, dès lors que la tolérance administrative qui y est énoncée se limite au cas dans lequel le bien amortissable a été inscrit à tort en frais généraux, ce qui n'est pas le cas en l'espèce. 
 13. Il résulte de ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre des années 2014 et 2015 correspondant à la réintégration dans ses résultats imposables au titre de ces mêmes exercices clos, de la somme de 87 655 correspondant elle-même aux amortissements dont la déduction est remise en cause.  
 14. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions présentées par la société Malsa consultants limited aux fins de décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 doivent être rejetées.  
 Sur le bien-fondé des contributions annuelles sur les revenus locatifs :  
 15. Pour les mêmes motifs que ceux exposés aux points 4 à 10 du présent jugement, les moyens tirés de ce que la société requérante n'a commis aucun acte anormal de gestion et de ce que la méthode de détermination de la valeur locative du bien est erronée doivent être écartés. 
 16. Il résulte de ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à solliciter la décharge des contributions annuelles sur les revenus locatifs mises à sa charge au titre des années 2014, 2015 et 2016, ainsi que des pénalités et des intérêts de retard correspondants. 
 Sur les pénalités : 
 17. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ". En outre, aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". 
 18. Pour appliquer une pénalité de 40 % sur le fondement du a de l'article 1729 du code général des impôts, au montant des rectifications en matière d'impôt sur les sociétés relatives à l'acte anormal de gestion, l'administration s'est fondée sur l'importance et le caractère répété des  minorations de loyers pratiquées par la société Malsa consultants Limited et sur le fait que la société requérante ne pouvait ignorer qu'elle procédait à de telles minorations de loyers constitutives d'un acte anormal de gestion dès lors que le château de Cassis constitue un bien unique et exceptionnel situé au cœur d'un site très touristique. Dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme justifiant du bien-fondé des pénalités infligées. 
 Sur les frais liés à l'instance :  
 19. Les dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'État, qui n'est pas la partie perdante, verse à la société requérante la somme qu'elle demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations de retenue à la source mises à la charge de la société Malsa consultants Limited au titre des années 2014, 2015 et 2016 à hauteur de 105 856 euros.  
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.  
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société Malsa consultants Limited et à l'administrateur des finances publiques, directeur de la direction du contrôle fiscal Sud-Est, par intérim. 
 Délibéré après l'audience du 24 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Markarian, présidente, 
 M. Secchi, premier conseiller. 
 Mme Charpy, conseillère, 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 mars 2023. 
 La rapporteure, 
 signé 
 C. A        
 La présidente, 
 signé 
 G. Markarian        
 La greffière, 
 signé 
 D. Dan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière,