TA13 · 6ème Chambre — 27 janvier 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 5 décembre 2020, M. B C, doit être regardé comme demandant au Tribunal de le décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2017, 2018 et 2019.  
 Il soutient que :  
 - il a déclaré par erreur ses revenus de loueur meublé non professionnel en revenus fonciers pour les années 2017, 2018 et 2019 ;  
 - il a transmis spontanément les trois dernières déclarations de revenus rectifiées ;  
 - il est de bonne foi ;  
 - il est fondé à obtenir l'application du régime réel normal d'imposition ;  
 - il remplit les conditions posées pour bénéficier du droit à l'erreur issu de la loi ESSOC.  
 Par un mémoire en défense enregistré le 5 mai 2021, le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête.  
 Il fait valoir que :   
 - le requérant ne démontre ni même n'allègue relever de plein droit du régime réel dont il demande l'application, ni avoir effectué dans les délais requis l'option prévue par les dispositions de l'article 50-0 du code général des impôts ;  
 - la loi n° 2018-727 du 10 août 2018 pour un État au service d'une société de confiance n'a ni pour objet, ni pour effet de déroger à ces dispositions. 
 Par une ordonnance du 5 octobre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 25 octobre 2022 à 12 heures. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code des relations entre le public et l'administration ;  
 - la loi n° 2018-727 du 10 août 2018 pour un État au service d'une société de confiance ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A, 
 - les conclusions de M. Boidé, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme C ont déclaré les loyers provenant de leur activité de loueur en meublé non professionnel dans la catégorie des revenus fonciers pour les années 2017, 2018 et 2019. A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale leur a notifié des rehaussements en matière d'impôt sur le revenu résultant de la requalification de ces loyers en bénéfices industriels et commerciaux, en leur appliquant le régime dit des micro-entreprises prévu à l'article 50-0 du code général des impôts. Invoquant son erreur, M. C a sollicité, le 6 octobre 2020, la correction de ses déclarations de revenus 2017, 2018 et 2019. Par une décision du 3 novembre 2020, l'administration a rejeté sa demande. M. C doit être regardé comme demandant au Tribunal de prononcer le dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre de ces années, dans la mesure correspondant à l'application du régime réel. 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 50-0 du code général des impôts, dans sa version applicable au litige, issue de l'article 22 de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 : " 1. Sont soumises au régime défini au présent article pour l'imposition de leurs bénéfices les entreprises dont le chiffre d'affaires hors taxes, ajusté s'il y a lieu au prorata du temps d'exploitation au cours de l'année de référence, n'excède pas, l'année civile précédente ou la pénultième année : / 1° 170 000 € s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement, à l'exclusion de la location directe ou indirecte de locaux d'habitation meublés ou destinés à être loués meublés, autres que ceux mentionnés aux 2° et 3° du III de l'article 1407 ; / 2° 70 000 € s'il s'agit d'autres entreprises. . () / 4. Les entreprises placées dans le champ d'application du présent article peuvent opter pour un régime réel d'imposition. Cette option doit être exercée avant le 1er février de la première année au titre de laquelle le contribuable souhaite bénéficier de ce régime. Toutefois, les entreprises soumises de plein droit à un régime réel d'imposition l'année précédant celle au titre de laquelle elles sont placées dans le champ d'application du présent article exercent leur option l'année suivante, avant le 1er février. Cette dernière option est valable pour l'année précédant celle au cours de laquelle elle est exercée. En cas de création, l'option peut être exercée sur la déclaration visée au 1° du I de l'article 286. / L'option pour un régime réel d'imposition est valable un an et reconduite tacitement chaque année civile pour un an. Les entreprises qui désirent renoncer à leur option pour un régime réel l'imposition doivent notifier leur choix à l'administration avant le 1er février de l'année suivant la période pour laquelle l'option a été exercée ou reconduite tacitement. () / NOTA Conformément à l'article 22 III de la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017, ces dispositions s'appliquent à compter de l'imposition des revenus de l'année 2017. Pour les entreprises relevant de plein droit d'un régime réel d'imposition au titre de l'imposition des revenus de l'année 2017 conformément aux dispositions applicables avant l'entrée en vigueur des I et II du présent article, l'option sur un régime réel d'imposition prévue au 4 de l'article 50-0 du code général des impôts doit être exercée avant la date limite de dépôt de la déclaration mentionnée à l'article 53 du même code pour les impositions dues au titre de l'année 2017 ". 
 3. Si les dispositions qui instituent un régime fiscal optionnel prévoient que le bénéfice de ce régime doit être demandé dans un délai déterminé n'ont, en principe, pas pour effet d'interdire au contribuable qui a omis d'opter dans ce délai de régulariser sa situation dans le délai de réclamation prévu à 1'article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, il en va cependant autrement si la loi a prévu que 1'absence d'option dans le délai qu'elle prévoit entraîne la déchéance de la faculté d'exercer l'option ou lorsque la mise en œuvre de cette option implique nécessairement qu'elle soit exercée dans un délai déterminé.  
 4. Si, en application des dispositions de l'article 50-0 du code général des impôts dans leur rédaction alors applicable, les entreprises dont le chiffre d'affaires ne dépasse pas les seuils qu'elles fixent relèvent en principe du régime fiscal et comptable des micro-entreprises, ce même article leur offre la faculté d'opter pour le régime réel d'imposition. Cette option doit cependant être exercée par une entreprise suffisamment tôt au cours de la première année au titre de laquelle elle souhaite en bénéficier pour qu'elle soit en mesure de se conformer aux règles comptables, déclaratives et fiscales qu'elle implique, ce qui fait obstacle, dans cette hypothèse, à ce que l'option puisse être souscrite au-delà de la date du 1er février fixée par la loi.  
 5. Il résulte de ce qui précède que M. C, qui n'allègue pas relever de plein droit du régime réel d'imposition, devait opter pour ce régime avant le 1er février de la première année au titre de laquelle il souhaitait en bénéficier. Il résulte de l'instruction, notamment de la décision de l'administration du 3 novembre 2020, que le requérant n'a signalé sa volonté d'opter pour le régime réel que par le dépôt le 15 septembre 2020 de sa déclaration de résultat n° 2031 et ne peut en conséquence solliciter le bénéfice du régime réel pour les années 2017, 2018 et 2019.  
 6. En deuxième lieu, aux termes des dispositions de l'article L. 123-1 du code des relations entre le public et l'administration, issu de l'article 2 de la loi du 10 août 2018 pour un État au service d'une société de confiance : " Une personne ayant méconnu pour la première fois une règle applicable à sa situation ou ayant commis une erreur matérielle lors du renseignement de sa situation ne peut faire l'objet, de la part de l'administration, d'une sanction, pécuniaire ou consistant en la privation de tout ou partie d'une prestation due, si elle a régularisé sa situation de sa propre initiative ou après avoir été invitée à le faire par l'administration dans le délai que celle-ci lui a indiqué. / () ". Aux termes de l'article L. 123-2 du même code : " Est de mauvaise foi, au sens du présent titre, toute personne ayant délibérément méconnu une règle applicable à sa situation. / () ". 
 7. En soutenant qu'il est de bonne foi et qu'il a régularisé de manière spontanée sa situation, M. C peut être regardé comme se prévalant du droit à l'erreur prévu par les dispositions précitées. Toutefois, M. C, qui a commis son erreur de manière délibérée, n'a opté pour le régime réel que le 15 septembre 2020 et ne devait pas être invité à le faire, ne fait l'objet d'aucune sanction fiscale et ne peut ainsi utilement invoquer le droit à l'erreur reconnu par ces dispositions. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède que la requête de M. C ne peut qu'être rejetée.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B C et à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône. 
 Délibéré après l'audience du 6 janvier 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Markarian, présidente, 
 M. Secchi, premier conseiller. 
 Mme Charpy, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 janvier 2023. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 C. A        
 La présidente, 
 Signé 
 G. Markarian        
 La greffière, 
 Signé 
 D. Dan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière,