TA13 · 6ème Chambre — 4 novembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 I. Sous le numéro 2010175, par une requête et des mémoires enregistrés les 26 décembre 2020, 5 juillet 2021 et 30 juillet 2021, M. et Mme C et E A, représentés par Me  Righi, demandent au Tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre de l'année 2014 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens.  
 Ils soutiennent que :  
 - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que l'administration s'est fondée, pour engager la procédure de contrôle et établir les impositions en litige, sur des pièces devenues inopposables suite à un arrêt de la cour d'appel d'Aix-en Provence du 28 juin 2018 ; 
 - dès lors que cet arrêt a invalidé les actes de la procédure judiciaire dont sont issues les informations utilisées par l'administration, les dispositions de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales sont inapplicables ; les rectifications qui excèdent le droit de reprise de droit commun sont donc prescrites ;  
 - l'administration fiscale n'a pas apporté la preuve de la perception effective par M. A des sommes rectifiées  
 - le principe de l'annualité de l'impôt a été méconnu. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 9 avril 2021 et 12 juillet 2021, le directeur de la direction de contrôle fiscal Sud-Est conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que :  
 - l'arrêt du 28 juin 2018 de la cour d'appel d'Aix-en-Provence n'a eu pour effet que d'annuler la mise en examen et certains actes de la procédure judiciaire relatifs à la mise en examen, la détention provisoire et le contrôle judiciaire de M. A et d'autres personnes visées par cet arrêt ; dès lors, les éléments de la procédure judiciaire autres que les actes annulés demeurent opposables à l'intéressé et c'est à bon droit que l'administration a utilisé les éléments de la procédure judiciaire que sont les saisies, expertises et auditions pour étayer les rectifications énoncées dans la proposition de rectification ; 
 - les dispositions de l'article L 188 C. du livre des procédures fiscales ont été appliquées à bon droit ; 
 - la perception effective des sommes en cause et l'implication personnelle du requérant par des éléments matériels probants ont été démontrées ;  
 - le requérant n'apporte pas la preuve du reversement de sommes à des tiers ;  
 - le principe d'annualité de l'impôt a été respecté. 
 Par une ordonnance du 8 juillet 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 8 septembre 2021 à 12 heures. 
 II. Sous le numéro 2102905, par une requête et des mémoires enregistrés les 2 avril 2021, 12 juillet 2022 et 8 septembre 2022, M. et Mme C et E A, représentés par Me Righi, demandent au Tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre des années 2008, 2010, 2011, 2012 et 2013 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, ainsi que les entiers dépens.  
 Ils soutiennent que :  
 - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que l'administration s'est fondée, pour engager la procédure de contrôle et établir les impositions en litige, sur des pièces devenues inopposables suite à l'arrêt de la cour d'appel d'Aix-en Provence du 28 juin 2018 ; 
 - dès lors que cet arrêt a invalidé les actes de la procédure judiciaire dont sont issues les informations utilisées par l'administration, les dispositions de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales sont inapplicables ; les rectifications qui excèdent le droit de reprise de droit commun sont donc prescrites ;  
 - l'administration fiscale n'a pas apporté la preuve de la perception effective par le requérant des sommes rectifiées ; 
 - le principe de l'annualité de l'impôt a été méconnu. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 24 juin 2021, la directrice de la direction du contrôle fiscal Sud-Est conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que :  
 - l'arrêt du 28 juin 2018 de la cour d'appel d'Aix-en-Provence n'a eu pour effet que d'annuler la mise en examen et certains actes de la procédure judiciaire relatifs à la mise en examen, la détention provisoire et le contrôle judiciaire de M. A et d'autres personnes visées par cet arrêt ; dès lors, les éléments de la procédure judiciaire autres que les actes annulés demeurent opposables à l'intéressé et c'est à bon droit que l'administration a utilisé lesdits éléments de la procédure judiciaire que sont les saisies, expertises et auditions pour étayer les rectifications énoncées dans la proposition de rectification ; 
 - les dispositions de l'article L 188 C. du livre des procédures fiscales ont été appliquées à bon droit ; 
 - la perception effective des sommes en cause et l'implication personnelle du requérant par des éléments matériels probants ont été démontrées ;  
 - le requérant n'apporte pas la preuve du reversement de sommes à des tiers ;  
 - le principe d'annualité de l'impôt a été respecté. 
 Par une ordonnance du 25 août 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 12 septembre 2022 à 12 heures. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme B,  
 - les conclusions de M. Boidé, rapporteur public. 
 - les observations de Me Leprodhomme substituant Me Righi pour M. et Mme A. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Nature et prestige, dont M. A est le gérant, et qui exerce une activité de services d'aménagements paysagers, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de la période du 1er juillet 2008 au 31 décembre 2014. Les éléments recueillis dans le cadre de l'exercice par l'administration fiscale de son droit de communication ont révélé l'existence d'un système organisé visant à soustraire des recettes en espèces des résultats comptables et fiscaux de la contribuable. À l'issue de la procédure de contrôle, la SARL Nature et prestige s'est vu réclamer des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2014, et a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés au titre des années 2008, 2010, 2011, 2012, 2013, et 2014 pour un montant total, en droits et pénalités, de 502 731 euros. Tirant les conséquences de ces redressements, l'administration fiscale a adressé à M. C A et son épouse, Mme E A, une proposition de rectification en date du 11 décembre 2018 leur notifiant des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2008, 2010, 2011, 2012, 2013 et 2014, selon la procédure de rectification contradictoire prévue à l'article L 55 au livre de procédures fiscales, pour un montant total, en droits et pénalités, de  734 635 euros. Cette somme a été mise en recouvrement par voie de rôle par le pôle de recouvrement spécialisé des Bouches-du-Rhône Aix-en-Provence, le 30 juin 2020. La réclamation contentieuse formée par les contribuables le 31 juillet 2020 et contestant les impositions qui leur ont été réclamées au titre de l'année 2014 s'élevant à un montant en droits et pénalités de 64 532 euros, a fait l'objet d'une décision de rejet du 2 novembre 2020. Par leur requête n° 2010175, M. et Mme A demandent au Tribunal de prononcer la décharge des impositions portant sur l'année 2014. Les réclamations contentieuses formées par les contribuables le 14 octobre 2020 et contestant les impositions qui leur ont été réclamées au titre des autres années en litige, à savoir 2008, 2010, 2011, 2012 et 2013, pour un montant total, en droits et pénalités, de 670 103 euros, ont également fait l'objet d'une décision de rejet de l'administration en date du 28 janvier 2021. Par leur requête n° 2010175, M. et Mme A demandent au Tribunal de prononcer la décharge de ces impositions.  
 Sur la jonction :  
 2. Les requêtes susvisées présentent à juger des questions semblables, concernent la situation d'un même contribuable et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure :  
 3. La seule circonstance, à la supposer même établie, qu'avant de mettre en œuvre à l'égard de M. et Mme A les pouvoirs qu'elle tient du titre II du livre des procédures fiscales aux fins de procéder au contrôle de leur situation fiscale et de recueillir les éléments nécessaires pour établir des impositions supplémentaires, l'administration fiscale aurait disposé d'informations relatives à ces contribuables issues de pièces postérieurement invalidées par l'arrêt de la cour d'appel d'Aix-en-Provence du 28 juin 2018, est, par elle-même, sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition.  
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :  
 4. En premier lieu, aux termes des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. ". En cas de refus des propositions de rectifications par le contribuable, que l'administration fiscale entend imposer comme bénéficiaire des sommes regardées comme distribuées, comme c'est le cas en l'espèce, il incombe à l'administration d'apporter la preuve de l'existence et du montant des revenus distribués et de leur appréhension par le contribuable. 
 5. Il ressort de l'instruction que les informations dont l'administration fiscale s'est prévalue dans sa proposition de rectification du 11 décembre 2018 et qui ont fondé les impositions en litige, proviennent de pièces et documents issus d'une procédure judiciaire en cours visant plusieurs personnes dont M. A, alors salarié en qualité de directeur commercial de la SARL Nature et prestige, pour des faits de blanchiment d'argent aggravé et fraude fiscale. Ces informations ont été obtenues dans le cadre de la mise en œuvre par l'administration fiscale de son droit de communication autorisé par les juges chargés de l'instruction près le tribunal de grande instance de Nice.   
 6. Pour démontrer que les remises d'espèces détaillées dans la proposition de rectification ont été effectivement perçues par M. A, le service s'est appuyé sur divers éléments matériels, tels des courriels issus du scellé SIA 18 " données financières ", des reçus de remise d'espèces signés par M. A inclus dans le SIA 3 obtenu lors des opérations de perquisitions ayant eu lieu le 17 février 2017 dans les bureaux de la SAS Service immobilière Antibes et de la SAS Service immobilier et gestion, ou encore des documents commerciaux émis par la SARL Nature et prestige. L'administration fiscale fait également valoir que ces faits ont été reconnus par M. A lors de son audition des 21 et 22 novembre 2017 au cours de laquelle il a reconnu avoir perçu la somme de 740 640 euros en espèces en détaillant les modalités de remises de ces espèces. Les pièces cotées correspondantes au procès-verbal d'audition sont les pièces D09257 à D09272.  
 7. D'une part, par un arrêt du 28 juin 2018, la cour d'appel d'Aix-en-Provence a annulé la mise en examen et certains actes de la procédure judiciaire relatifs à la mise en examen, la détention provisoire et le contrôle judiciaire de M. A. Cependant, il ressort de la lecture de cet arrêt que la chambre d'instruction y a rejeté les moyens tirés de l'irrégularité de la procédure. M. et Mme A ne sont, par suite, pas fondés à faire valoir que l'arrêt de la Cour d'appel du 28 juin 2018 a eu pour effet d'annuler également les expertises et saisies réalisées dans le cadre de la procédure judiciaire. Dès lors, contrairement à ce qu'ils soutiennent, les documents issus de ces actes de procédure demeurent opposables et conservent leur valeur probante. Il ressort également de l'analyse du contenu procès-verbal d'audition de M. A, que les déclarations de celui-ci contenues dans les pièces cotées n° D09257 et D09272, qui ont été utilisées par l'administration fiscale, ne reposent pas directement sur les éléments qui ont été déclarés nuls par la Cour d'Appel dans son arrêt susmentionné. Il résulte de ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que l'annulation, postérieurement à la proposition de rectification, de la mise en examen de M. A par la cour d'appel d'Aix-Provence entacherait par voie de conséquence les pièces sur lesquelles l'administration fiscale s'est fondée pour établir les impositions en litige.   
 8. D'autre part, ces éléments de preuve valides apportés par l'administration, qui constituent un faisceau d'indices permettant de regarder l'administration comme ayant apporté la preuve de l'appréhension des sommes en litige par M. A, ne sont pas utilement remis en cause par l'argumentation développée par les requérants et consistant d'abord à faire valoir que M. A n'est ni destinataire ni émetteur des courriels évoquant des remises d'espèces, que les reçus de remises d'espèce signés par M. A sont en nombre restreint, et que les tableaux relatifs à la tenue de compte en espèces par M. D, intendant qui travaillait pour le propriétaire officiel de l'ensemble des villas concernées par les aménagements litigieux, n'ont, par nature, aucune valeur probante. Ensuite, la circonstance que M. A ait été, au moment des faits, salarié en qualité de directeur commercial et non gérant de la SARL Nature et prestige, ne saurait être utilement invoquée par les requérants, dès lors qu'il est constant que M. A était associé de cette société et entrait en conséquence dans le champ d'application personnel des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Par ailleurs, les requérants ne sauraient sérieusement contester la valeur probante des déclarations de M. A recueillies lors de son audition, en se bornant à faire valoir que ses " aveux " ont été obtenus dans le cadre d'une garde à vue prolongée, sans au demeurant établir ni même alléguer que l'intéressé aurait été privé de ses garanties fondamentales en matière de droits de la défense. En outre, contrairement à ce que soutiennent les requérants, il résulte de l'instruction, et en particulier de la lecture de l'intégralité du procès-verbal d'audition de M. A, que la citation par l'administration fiscale d'extraits pertinents des déclarations faites par l'intéressé n'a pas eu pour effet d'en dénaturer le sens. Enfin, si les requérants font valoir que la grande majorité des sommes perçues en espèces ont été versées directement aux sous-traitants ayant effectué les travaux ou ont servi à régler divers fournisseurs et intervenants, ils ne justifient pas de leurs allégations selon lesquelles les bénéfices regardés comme distribués auraient été utilisés à payer des dépenses incombant normalement à l'entreprise, alors qu'ils se bornent à des explications générales, sans aucune précision quant aux montants qui auraient été ainsi versés au cours des années en litige.  
 9. Il résulte de ce qui précède que, dans les circonstances de l'espèce, l'administration apporte la preuve de l'existence, du montant et de l'appréhension des revenus distribués.  
 10. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. () ". Aux termes de l'article L. 188 C du même livre : " Même si les délais de reprise sont écoulés, les omissions ou insuffisances d'imposition révélées par une instance devant les tribunaux ou par une réclamation contentieuse peuvent être réparées par l'administration des impôts jusqu'à la fin de l'année suivant celle de la décision qui a clos l'instance et, au plus tard, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. ". 
 11. En soutenant que les impositions mises à leur charge au titre des années 2008, 2010, 2011, 2012, 2013 et 2014 ont été établies alors que l'administration ne pouvait se prévaloir du délai de reprise de l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales, les requérants critiquent le bien-fondé de ces impositions et n'invoquent pas une irrégularité de la procédure d'imposition. 
 12. M. et Mme A soutiennent que suite à l'arrêt de la Cour d'Appel du 28 juin 2018 annulant certains actes de procédure, la condition d'application du délai spécifique de reprise de dix ans, posée par l'article L. 188 C du livre de procédures fiscales précité, et tenant à ce que des insuffisances d'imposition aient été révélées par une instance devant les tribunaux, n'est pas remplie. Ils en déduisent que les rectifications qui excèdent le droit de reprise de droit commun sont prescrites.  
 13. Toutefois, il résulte de ce qui a été exposé aux points 5 à 7 que l'administration fiscale pouvait ainsi user du délai de reprise spécial prévu par l'article L. 188 C du livre des procédures fiscales. 
 14. En troisième lieu, il résulte de l'instruction et en particulier de la proposition de rectification précitée, que l'administration fiscale a déterminé, pour chacune des sommes en espèces appréhendées par M. A, la période de leur imposition au titre de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales.   
 15. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de M. et Mme A tendant à la décharge des impositions qui leur sont réclamées doivent être rejetées. 
 Sur les dépens : 
 16. La présente instance n'a donné lieu à aucun dépens. Dès lors, les conclusions en ce sens de la requête doivent être rejetées. 
 Sur les frais d'instance :  
 17. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, verse aux requérants la somme qu'ils demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Les requêtes de M. et Mme A sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. C A, à Mme E A et à la directrice de la direction de contrôle fiscal Sud-Est. 
 Délibéré après l'audience du 14 octobre, à laquelle siégeaient : 
 Mme Markarian, présidente, 
 M. Secchi, premier conseiller. 
 Mme Charpy, conseillère, 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 4 novembre 2022. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 C. B        
 La présidente, 
 Signé 
 G. Markarian        
 La greffière, 
 Signé 
 D. Dan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière, 
 N°s 2010175, 2102905