TA93 · 1ère chambre — 28 octobre 2022

Vu la procédure suivante :   
 Par une requête, enregistrée le 6 octobre 2020, la société Solocal Group, représentée par Me Quentin, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie, au titre de l'année 2011, correspondant au refus d'inclure dans l'assiette du crédit d'impôt recherche les dépenses que sa filiale intégrée, la société Solocal SA, a exposées pour les projets de " développement d'un moteur de bases de données pour des outils de navigation personnalisée permettant la recherche de point Internet dans une architecture embarquée ou un navigateur connecté " et de " développement de l'authentification et de la sécurité d'une application mobile " ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la procédure d'imposition est entachée d'irrégularité dès lors que la décision du 7 août 2020, par laquelle la direction des vérifications nationales et internationales a partiellement rejeté les conclusions de sa réclamation du 30 janvier 2018, souffrait d'un défaut de motivation s'agissant des deux projets en litige ; 
 - les deux projets en cause, eu égard à leur caractère expérimental et à l'acquisition de connaissances et de progrès substantiels qu'ils ont permis, entrent dans les prévisions des articles 244 quater B du code général des impôts et 49 septies F de l'annexe III à ce même code, et, qu'ainsi, les dépenses supportées par sa filiale intégrée, la société Solocal SA, pour les réaliser doivent être intégrées dans l'assiette du crédit d'impôt recherche au titre de l'année 2011, ainsi que l'estime un rapport d'expertise commandité par le ministère de l'éducation supérieure, de la recherche et de l'innovation rendu le 30 mai 2020.   
 Par un mémoire en défense, enregistré le 13 juillet 2021, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - à titre principal, la requête est irrecevable dès lors que, d'une part, la réclamation contentieuse déposée le 30 janvier 2018 par la société Solocal Group, si elle contenait des paragraphes propres aux deux projets en litige, ne les visait pas dans ses conclusions qui se limitaient aux seuls projets estimés éligibles par un rapport d'expertise remis par deux expertes respectivement près la cour d'appel de Paris et près la cour d'appel de Versailles, au nombre desquels ne figuraient pas les deux projets en cause, et, d'autre part, que le quantum visé dans cette réclamation correspondait à la somme des seuls projets estimés éligibles par ces mêmes expertes, à l'exclusion des deux projets en cause ; 
 - à titre subsidiaire, au fond, les dépenses exposées pour mener à bien les deux projets litigieux ne peuvent être incluses dans l'assiette du crédit d'impôt recherche au titre de 2011 dès lors que ces projets ne revêtent pas de caractère novateur et n'ont pas permis de dissiper une incertitude technique ou scientifique, ainsi que l'a estimé le rapport des deux expertes produit par la société requérante et mentionné précédemment, nonobstant l'évaluation contraire contenue dans le rapport d'expertise rendu sur commande du ministère de l'éducation supérieure, de la recherche et de l'innovation le 30 mars 2020, ce dernier rapport ne liant pas l'administration fiscale en application des dispositions de l'article L. 45 B du livre des procédures fiscales. 
 Par une ordonnance du 7 septembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée le 1er octobre 2022. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience au cours de laquelle ont été entendus le rapport de M. A et les conclusions de M. Iss, rapporteur public, les parties n'étant ni présentes, ni représentées. 
 Considérant ce qui suit : 
 1.   La société anonyme Solocal, filiale intégrée de la société Solocal Group spécialisée dans la publicité et l'information locale sur Internet, a fait l'objet d'un contrôle au titre de la période du 1er novembre 2011 au 31 décembre 2013, à l'issue duquel l'administration a mis à sa charge des cotisations supplémentaires en matière d'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2010, 2011, 2012 et 2013, en raison de la remise en cause de l'éligibilité de divers projets au crédit impôt recherche. Les impositions supplémentaires, mises en recouvrement par un avis du 15 mars 2017, ont été partiellement contestées par la société Solocal Group par une réclamation du 30 janvier 2018. Dans le cadre de l'instruction de cette réclamation, l'administration a saisi le ministère de l'enseignement supérieur, de la recherche et de l'innovation afin qu'il expertise les projets de recherche et de développement dont l'éligibilité au crédit d'impôt recherche a été remise en cause par le service vérificateur. Le 30 mars 2020, a été rendu un rapport d'expertise commandité par ce ministère concernant les projets de recherche et développement déclarés au titre des années 2010 et 2011. Par la présente requête, la société Solocal Group demande la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à sa charge, au titre de l'année 2011, correspondant au refus de considérer comme éligibles au crédit d'impôt recherche les dépenses liées aux projets de " développement de l'authentification et de la sécurité d'une application mobile ", d'une part, et de " développement d'un moteur de bases de données pour des outils de navigation personnalisée permettant la recherche de point Internet dans une architecture embarquée ou un navigateur connecté ", d'autre part. 
 Sur la fin de non-recevoir soulevée en défense : 
 2.   Aux termes de l'article L. 199 C du livre des procédures fiscales : " L'administration, ainsi que le contribuable dans la limite du dégrèvement ou de la restitution sollicités, peuvent faire valoir tout moyen nouveau, tant devant le tribunal administratif que devant la cour administrative d'appel, jusqu'à la clôture de l'instruction () ". Aux termes du deuxième alinéa l'article R. 200-2 du même livre : " Le demandeur ne peut contester devant le tribunal administratif des impositions différentes de celles qu'il a visées dans sa réclamation à l'administration ". Il résulte de ces dispositions que les prétentions d'un contribuable présentées pour la première fois devant le tribunal administratif ne peuvent être accueillies que dans la mesure où, ajoutées le cas échéant aux dégrèvements prononcés par l'administration ou aux réductions accordées par le juge, elles ne conduisent pas à un dégrèvement supérieur à celui qui avait été demandé dans la réclamation. 
 3.   L'administration soutient que la requête de la société Solocal Group est irrecevable dès lors que, d'une part, les conclusions de la réclamation qu'elle a déposée le 30 janvier 2018 étaient explicitement circonscrites " aux projets identifiés comme éligibles " par le rapport commandité par la société requérante, rendu par deux expertes, respectivement près la cour d'appel de Versailles et près la cour d'appel de Paris, spécialisées dans le domaine informatique, joint à cette réclamation, et au nombre desquels ne figuraient pas les deux projets litigieux, et que, d'autre part, le quantum, au titre de l'impôt sur les sociétés pour l'année 2011, seul en débat dans le présent litige, a été fixé par la requérante à 1 449 066 euros, montant qui correspond à la somme des seuls projets estimés éligibles par ce même rapport. Toutefois, il résulte de l'instruction, en premier lieu, que les impositions contestées dans la réclamation préalable, à savoir l'impôt sur les sociétés au titre de l'année 2011, ne sont pas différentes, au sens des dispositions précitées de l'article  
 R. 200-2 du livre des procédures fiscales, de celles en litige, et, en second lieu, que le montant de la décharge sollicitée dans le cadre de la présente instance, de 52 448 euros en droits, n'excède pas la différence entre le montant contesté dans la réclamation préalable au titre de l'année 2011, de 1 449 066 euros, et les dégrèvements prononcés au titre de cette même année, de 1 325 501 euros. Par suite, l'administration n'est pas fondée à soutenir que la requête de la société Solocal Group serait irrecevable pour ce motif. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 4.   En premier lieu, si la société Solocal Group soutient que la décision du 7 août 2020 par laquelle l'administration fiscale a partiellement rejeté sa réclamation préalable est insuffisamment motivée, cette circonstance est sans incidence tant sur la régularité de la procédure que sur le bien-fondé des impositions. 
 5.   En second lieu, aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " Les entreprises () peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année ". Aux termes de l'article 49 septies F de l'annexe III au même code, dans sa version applicable au litige : " Pour l'application des dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts, sont considérées comme opérations de recherche scientifique ou technique : () / c. Les activités ayant le caractère d'opérations de développement expérimental effectuées, au moyen de prototypes ou d'installations pilotes, dans le but de réunir toutes les informations nécessaires pour fournir les éléments techniques des décisions, en vue de la production de nouveaux matériaux, dispositifs, produits, procédés, systèmes, services ou en vue de leur amélioration substantielle. Par amélioration substantielle, on entend les modifications qui ne découlent pas d'une simple utilisation de l'état des techniques existantes et qui présentent un caractère de nouveauté ". 
 6.   La société Solocal Group soutient que les projets en litige, respectivement relatifs au " développement d'un moteur de bases de données pour des outils de navigation personnalisée permettant la recherche de point Internet dans une architecture embarquée ou un navigateur connecté " et au " développement de l'authentification et de la sécurité d'une application mobile ", constituent des opérations de recherche scientifique ou technique au sens et pour l'application des dispositions précitées de l'article 244 quater B du code général des impôts, dès lors qu'un rapport d'expertise, commandité par le ministère de l'éducation supérieure, de la recherche et de l'innovation, lui-même sollicité par l'administration fiscale dans le cadre du litige l'opposant à la société requérante, et remis le 30 mars 2020, conclut à une telle éligibilité. L'expert sollicité aboutit à cette conclusion au motif que, dans le premier projet, " compte-tenu des limites matérielles de l'époque, et bien que les techniques utilisées fassent partie de l'état de l'art, seule une approche expérimentale reposant sur des tests pouvait permettre de déterminer la manière de procéder pour tenir les performances exigées " et, dans le second projet, que " les travaux ont permis d'implémenter un protocole de sécurisation d'une application mobile par le biais d'une authentification par certificat. Cette approche est plus robuste que l'approche traditionnelle par login/mot de passe ". En outre, le rapport rendu le 5 juin 2015 par les deux expertes judiciaires spécialisées dans le domaine informatique, intégralement produit en réponse à la demande du présent tribunal diligentée le 5 septembre 2022, conclut, au terme d'analyses plus circonstanciées, à la non éligibilité du premier projet  au motif " qu'à ce stade embryonnaire, les résultats de ces travaux ne pouvaient pas encore apporter d'amélioration à l'état de l'art " et, au contraire, à l'éligibilité du second au motif que " ces travaux ont contribué en 2011, à une authentique amélioration de l'état de l'art et à une lutte contre les failles, dans le cadre de convergence complexe voix-données ". Il s'ensuit que seul le second projet, par la convergence et la teneur des expertises dont il a fait l'objet, et compte tenu notamment du dépassement qu'il a permis, au travers de la génération de certificats en amont et de leur stockage dans un espace dédié, des contraintes posées par le système d'exploitation  " iOS " des tablettes et téléphones Apple, qui réservait l'accès au magasin de certificats de sécurité aux seules applications embarquées dans ce système à l'exclusion des applications natives tierces telle que celle développée par la société requérante, le tout en préservant le caractère sécurisé de l'authentification ainsi opérée, doit être regardé comme apportant une amélioration substantielle, présentant un caractère de nouveauté, au sens des dispositions précitées du c de l'article 49 septies F de l'annexe III du code général des impôts. 
 7.   Il résulte de tout ce qui précède que la société Solocal Group est seulement fondée à demander la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés mise à sa charge, au titre de l'année 2011, correspondant au refus d'inclure dans l'assiette du crédit d'impôt recherche les dépenses engagées pour le projet de " développement de l'authentification et de la sécurité d'une application mobile ". 
 Sur les frais liés au litige : 
 8.   Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La société Solocal Group est déchargée de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie, au titre de l'année 2011, en tant qu'elle procède de la remise en cause de l'éligibilité au crédit d'impôt recherche des dépenses engagées pour le projet de " développement de l'authentification et de la sécurité d'une application mobile ". 
 Article 2 : L'Etat versera à la société Solocal Group la somme de 1 500 (mille cinq cents) euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à la société Solocal Group et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales. 
 Délibéré après l'audience du 13 octobre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Toutain, président, 
 M. Thobaty, premier conseiller, 
 M. Puechbroussou, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 octobre 2022. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 C. A  
 Le président, 
 Signé 
 E. Toutain  
 La greffière, 
 Signé  
 S. Desplan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°2010614