TA75 · 1re Section - 3e Chambre — 5 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 1er septembre 2020, Mme B A, représentée par Me David Vautrin, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2012, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Mme A soutient que : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition: 
 - en indiquant, dans sa proposition de rectification, que les SAS Altise, Antilope et Asilide étaient domiciliées en Guyane alors que le droit de communication exercé auprès tant de la direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières (DNRED) que d'EDF Guyane indique que ces SAS étaient domiciliées en Guadeloupe et devaient installer des éoliennes en Guadeloupe, l'administration a exposé des motifs de faits erronés ne lui permettant pas de formuler des observations utiles ;  
 - les droits de communication ont été effectués relativement à des SAS n'ayant eu aucun rôle dans l'importation des kits éoliens ;  
 -  l'administration, en s'abstenant de procéder à un contrôle sur place des SAS et EURL dont elle est associée, a méconnu les dispositions des articles L. 53 et L. 57 du livre des procédures fiscales ; 
 -  l'administration devait en tout état de cause ouvrir un contrôle des SAS puis notifier les conséquences de ces contrôles aux associés des SAS.   
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition: 
 - les droits de communication exercés n'étaient pas pertinents dès lors qu'ils visaient les SAS, lesquelles n'ont pas de rôle opérationnel dans l'importation des immobilisations et le raccordement de celles-ci au réseau public d'électricité si bien que l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe que les kits éoliens n'avaient pas été livrés au 31 décembre 2012 ; 
 - le fait générateur du droit à réduction est la livraison du matériel au sens de l'article 1604 du code civil et non la mise en service de ce matériel ; 
 - l'administration, en exigeant que soit apportée la preuve du raccordement des éoliennes au réseau public d'électricité a ajouté à la loi des conditions que celle-ci ne prévoit pas ; 
 - elle peut se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine fiscale ne subordonnant la réduction d'impôt à aucune autre condition que celle de la livraison. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 19 novembre 2020, le directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et du département de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales, 
 - et le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Duchon-Doris, président rapporteur, 
 - et les conclusions de M. Pottier, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme A a imputé sur son impôt sur le revenu au titre de l'année 2012, sur le fondement des dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts, une réduction d'impôt pratiquée à raison d'investissements réalisés par les sociétés par actions simplifiée (SAS) Altise, Antilope et Asilide, dont elle était associée, consistant en l'acquisition, par ces sociétés, de " kits " éoliens donnés à bail à des entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée (EURL) chargées d'en assurer l'exploitation. A la suite d'un contrôle sur pièces, la réduction d'impôt dont avait bénéficié l'intéressée a été remise en cause par l'administration fiscale au motif que les investissements n'avaient pas été réalisés avant le 31 décembre 2012. La requérante demande au tribunal de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle elle a été ainsi assujettie au titre de l'année 2012 à la suite de ce contrôle. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 En ce qui concerne la motivation de la proposition de rectification :  
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ".  
 3. Alors qu'il ressort des pièces du dossier que la demande relative au droit de communication en date du 15 juin 2015 a été adressée à la direction nationale du renseignement et des enquêtes douanières, service à compétence nationale, et au responsable d'EDF Direction des systèmes énergétiques insulaires, compétent à la fois pour la Guadeloupe et la Guyane, l'erreur matérielle relevée par Mme A dans la proposition de rectification qu'elle a reçue concernant la domiciliation des SAS dont elle est associée n'a eu aucune conséquence sur l'étendue des recherches effectuées dans le cadre de ce droit de communication. Elle n'a pas davantage eu pour effet de la priver de formuler des observations utiles notamment quant au point de savoir si les investissements en cause avaient été réalisés avant le 31 décembre 2012. Par suite, son argumentation sur ce point ne peut être qu'écartée.  
 En ce qui concerne l'absence de contrôle régulier des SAS dont Mme A était associée : 
 4. Il résulte de l'instruction que le complément d'impôt mis à la charge de la requérante procède exclusivement de la remise en cause de la réduction d'impôt sur le revenu prévue à l'article 199 undecies B du code général des impôts dont elle a entendu bénéficier à titre personnel à raison d'investissements réalisés en Guyane. Ainsi, l'imposition en litige ne procède pas du rehaussement du résultat des SAS dont elle était associée, taxable entre les mains de leurs associés au prorata des parts de ces derniers en application des dispositions de l'article 8 du code général des impôts, relatif au régime d'imposition des sociétés de personnes. Par conséquent, l'administration fiscale n'était pas tenue, préalablement au contrôle sur pièces dont l'intéressée a fait l'objet, de procéder à la vérification de comptabilité des sociétés dont elle était associée. Par ailleurs, la requérante, qui a fait l'objet d'une procédure de rectification contradictoire au cours de laquelle elle a pu contester le rehaussement proposé par l'administration et apporter tout élément justificatif nécessaire à sa défense, n'a été privée d'aucune garantie. Dès lors, le moyen tiré de la méconnaissance des articles L. 53 et L. 57 du livre des procédures fiscales ne peut qu'être écarté. 
 En ce qui concerne les droits de communication exercé par l'administration fiscale : 
 5. En premier lieu, aux termes du premier alinéa de l'article L. 81 du livre des procédures fiscales : " Le droit de communication permet aux agents de l'administration, pour l'établissement de l'assiette et le contrôle des impôts, d'avoir connaissance des documents et des renseignements mentionnés aux articles du présent chapitre dans les conditions qui y sont précisées " et aux termes de l'article L. 83 du même livre : " Les administrations de l'État, des départements et des communes, les entreprises concédées ou contrôlées par l'État, les départements et les communes, ainsi que les établissements ou organismes de toute nature soumis au contrôle de l'autorité administrative, doivent communiquer à l'administration, sur sa demande, les documents de service qu'ils détiennent sans pouvoir opposer le secret professionnel [] ". 
 6. Aucune disposition légale ou réglementaire applicable ne fait obligation à l'administration d'étendre son droit de communication à l'ensemble des prestataires susceptibles d'être intervenus dans la réalisation d'un investissement. Par conséquent, la circonstance que l'administration, en limitant l'exercice de son droit de communication à la société EDF et aux services des douanes, n'aurait pas recueilli l'ensemble des renseignements pertinents, si elle peut, le cas échéant, avoir une incidence sur le bien-fondé des impositions, est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. Par suite, ce moyen doit être écarté. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 
 7. Aux termes du premier alinéa de l'article 199 undecies B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'année 2011 en litige : " I. Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B peuvent bénéficier d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des investissements productifs neufs qu'ils réalisent dans les départements d'outre-mer (),dans le cadre d'une entreprise exerçant une activité agricole ou une activité industrielle, commerciale ou artisanale relevant de l'article 34. ". Aux termes du vingtième alinéa du même article : " La réduction d'impôt prévue au premier alinéa est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. (). Par ailleurs, dans leur rédaction applicable en l'espèce, l'article 95 K de l'annexe II à ce code dispose que "  Les investissements productifs neufs réalisés dans les départements d'outre-mer () qui ouvrent droit à la réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts sont les acquisitions ou créations d'immobilisations corporelles, neuves et amortissables, affectées aux activités relevant des secteurs éligibles en vertu des dispositions du I de cet article " et l'article 95 Q de la même annexe précise que : " La réduction d'impôt prévue au I de l'article 199 undecies B du code général des impôts est, pratiquée, sous réserve des dispositions de la deuxième phrase du vingtième alinéa du I du même article, au titre de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée par l'entreprise ou lui est livrée ou est mise à sa disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail ().".  
 8. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que le fait générateur de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 undecies B est la date de la création de l'immobilisation au titre de laquelle l'investissement productif a été réalisé ou de sa livraison effective dans le département d'outre-mer concerné. Dans ce dernier cas, la date à retenir est celle à laquelle l'entreprise, disposant matériellement de l'investissement productif, peut commencer son exploitation effective et, dès lors, en retirer des revenus. Par suite, s'agissant de l'acquisition de " kits " éoliens donnés en location à des sociétés locales en vue de leur exploitation pour la production et la vente d'énergie électrique, la date à retenir est celle du raccordement des installations au réseau public d'électricité, dès lors que les éoliennes, dont la production d'électricité a vocation à être vendue par les sociétés exploitantes, ne peuvent être effectivement exploitées et par suite être productives de revenus qu'à compter de cette date. Il en résulte que Mme A n'est pas fondée à soutenir ni que le caractère productif de l'investissement ne serait pas conditionné au raccordement effectif de l'installation au réseau EDF, ni que le droit à la réduction d'impôt naîtrait de la livraison du bien sur le lieu d'exploitation. 
 9. Il résulte de ce qui précède que l'administration fiscale, en estimant que le fait générateur du droit à réduction était le raccordement au réseau du matériel et la mise en exploitation effective de ce dernier, s'est bornée à mettre en œuvre les conditions légales auxquelles sont soumis les investissements afin de pouvoir être regardés comme étant réalisés au sens des dispositions précitées du I de l'article 199 undecies B du code général des impôts. La circonstance que les SAS Altise, Antilope et Asilide n'auraient pas de rôle opérationnel dans l'importation des immobilisations et le raccordement de celles-ci au réseau public d'électricité, est à cet égard sans incidence. Par suite, le moyen tiré de ce que l'administration, en demandant que soit rapportée la preuve du raccordement au réseau public d'électricité de l'installation acquise aurait subordonné à des conditions supplémentaires l'application des dispositions de l'article 199 undecies B, doit être écarté. 
 En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale par la doctrine administrative : 
 10. Aux termes du second alinéa de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. ". 
 11. En l'espèce, la requérante se prévaut, sur le fondement de ces dispositions, du paragraphe n° 148 de l'instruction référencée 5 B-2-07 du 30 janvier 2007, aux termes duquel : " Conformément aux dispositions du vingtième alinéa du I de l'article 199 undecies B, la réduction d'impôt est pratiquée au titre de l'année au cours de laquelle l'investissement est réalisé. Le premier alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II prévoit que l'année de réalisation de l'investissement s'entend de l'année au cours de laquelle l'immobilisation est créée, c'est-à-dire achevée, par l'entreprise ou lui est livrée au sens de l'article 1604 du code civil, ou est mise à disposition dans le cadre d'un contrat de crédit-bail ". Par ailleurs, le paragraphe 22 de la même instruction définit les investissements ouvrant droit à réduction d'impôt dans les termes suivants : " Conformément aux dispositions du premier alinéa du I de l'article 199 undecies B et de l'article 95 K de l'annexe II, les investissements productifs dont l'acquisition, la création ou la prise en crédit-bail est susceptible d'ouvrir droit à réduction d'impôt doivent avoir la nature d'immobilisations neuves, corporelles et amortissables. La notion même d'investissement productif implique l'acquisition ou la création de moyens d'exploitation, permanents ou durables capables de fonctionner de manière autonome. ". 
 12. Il ne ressort pas de ces énonciations que l'administration ait entendu donner, en ce qui concerne le fait générateur de la réduction d'impôt, une interprétation du texte fiscal différente de celle qui figure au point 7 ci-dessus, qui lui serait opposable sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Elles ne sauraient dès lors être utilement invoquées sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 En ce qui concerne la date de réalisation de l'investissement : 
 13. Il appartient au juge de l'impôt d'apprécier, au vu des éléments résultant de l'instruction si un contribuable remplit ou non les conditions lui permettant de se prévaloir de l'avantage fiscal institué par les dispositions de l'article 199 undecies B du code général des impôts. Toutefois, le contribuable bénéficiant de la réduction d'impôt prévue par ces dispositions doit, conformément aux dispositions de l'article 95 T de l'annexe II au même code, déclarer, notamment, la nature précise de l'investissement concerné, le nom de l'entreprise qui en est propriétaire ainsi que celui de son exploitant. Il lui appartient donc de produire les éléments qu'il est seul en mesure d'apporter. 
 14. L'administration fiscale a relevé, dans la proposition de rectification adressée au contribuable le 27 novembre 2015, que la société Electricité de France-Guyane lui avait indiqué, dans sa réponse au droit de communication exercé, que " les SAS Altise, Antilope et Asilide sont inconnues de ses services ". La requérante n'établit ni même n'allègue que le raccordement des éoliennes acquises par les SAS Altise, Antilope et Asilide serait intervenu avant le 31 décembre 2012. Dans ces conditions, la circonstance que l'administration aurait borné à la société EDF Guyane et au service des douanes les droits de communication exercés, à l'exclusion des transitaires et des autres intervenants, est sans incidence sur la réalisation de l'investissement, qui n'est acquise qu'à la date du raccordement effectif des installations, ainsi qu'il a été dit au point 7 ci-dessus. Par suite, c'est à bon droit et sans inverser la charge de la preuve que l'administration a estimé que l'investissement en cause n'était pas éligible au titre de l'année 2012 à la réduction d'impôt prévue par les dispositions précitées de l'article 199 undecies B du code général des impôts. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède que Mme A n'est pas fondée à demander la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 2012 ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 16. Ces dispositions font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que Mme A demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de Mme A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme B A et au directeur régional des finances publiques d'Île-de-France et du département de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 22 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Duchon-Doris, président, 
 M. Rohmer, président, 
 M. Guiader, premier conseiller, 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 avril 2023.  
 Le président rapporteur, 
 JC DUCHON-DORIS 
   
 L'assesseur le plus ancien, 
 B. ROHMER   
 La greffière, 
 Mme C 
 La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 N°2013651/1-3