TA75 · 1re Section - 1re Chambre — 16 novembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 1er octobre 2020, le 23 juillet 2021 et le  
 15 novembre 2021, M. C B , représenté par Me Philip, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de contributions sociales correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 
 Il soutient que : 
 - la procédure de vérification est irrégulière, faute de débat contradictoire sur ses comptes andorrans et ceux de la société Régent, préalablement à l'envoi de la proposition de rectification du 13 septembre 2017, ce qui méconnait le caractère contradictoire de l'examen de situation fiscale personnelle, garanti par les articles L. 47 à 50 du livre des procédures fiscales ;  
 - à titre subsidiaire, l'examen de sa situation fiscale personnelle engagé le  
 21 décembre 2015 a en réalité pris fin le 23 janvier 2017, soit au-delà du délai de douze mois prévu par l'article 12 du livre des procédures fiscales ;  
 - l'administration a également violé les dispositions de l'article L. 50 du même livre, en procédant à une nouvelle rectification sur la même période et le même impôt ; 
 - les sommes dues sont prescrites, dès lors que l'administration ne dispose pas du droit de reprise de 10 ans de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, le solde de son compte personnel andorran étant inférieur à 50 000 euros au titre des trois années en litige ; 
 - l'administration a commis une erreur de droit en procédant aux rectifications sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts, les sommes imposées ne sont pas des revenus des capitaux mobiliers mais  des revenus professionnels et la société Régent n'était pas soumise à l'impôt sur les sociétés ;  
 - elle a également commis une erreur de droit en imposant ces revenus aux contributions sociales sur le fondement de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale ;  
 - les prélèvements sociaux ne pouvaient être opérés que par l'URSSAF ; 
 - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées ; 
 - les pénalités et amendes sont disproportionnées, et contraires au principe de nécessité et de proportionnalité des peines, au principe de " non bis in idem " et aux principes conventionnels posés par l'article 14 (principe d'égalité) et à l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales du 4 novembre 1950. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 12 avril et 28 octobre 2021 et le  
 14 janvier 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête : 
 Il soutient que : 
 - la procédure de vérification n'est entachée d'aucune illégalité ; 
 - il disposait bien d'un droit de reprise ; 
 - les sommes appréhendées par M. B sont des revenus occultes au sens de l'article 111c du CGI, ce dernier ayant omis de déclarer son compte et ses activités dans la principauté d'Andorre ; il n'a commis aucune erreur de droit ; 
 - les pénalités sont justifiées. 
 Vu : 
 - les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A, 
 - les conclusions de Mme Belle, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. C B a fait l'objet, le 21 décembre 2015, d'un avis d'examen de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2013 et 2014, qui s'est clôturé par l'envoi le  
 23 janvier 2017 d'un avis d'absence de rectifications. Parallèlement, le service vérificateur a procédé à la vérification de comptabilité de la société Régent de droit andorran, par l'envoi d'un avis de vérification le 16 octobre 2015 au titre des exercices clos en 2012, 2013 et 2014, au cours de laquelle il est apparu que le requérant avait la disposition du compte bancaire ouvert dans les livres d'une banque andorrane détenu par la ladite société et qu'il en était l'unique utilisateur, le service vérificateur ayant adressé une demande de renseignements aux autorités andorranes le concernant. Par une proposition de rectification du 13 septembre 2017, l'administration a informé l'intéressé qu'elle procédait à la rectification de ses bases imposables à l'impôt sur le revenu au titre des revenus de capitaux mobiliers et aux prélèvements sociaux correspondants, assorties des pénalités de retard, de la majoration de 40% prévues par l'article 1729 du code général des impôts et envisageait de lui infliger des amendes fiscales pour non déclaration de comptes détenus à l'étranger. M. B a présenté ses observations le 13 novembre 2017, mais les rehaussements ont été maintenus dans leur totalité. La réclamation préalable de M. B a été rejetée le  
 21 août 2020. Par la présente requête, il demande au tribunal la décharge, en droits et pénalités, de ces impositions supplémentaires à l'impôt revenu ainsi que des amendes fiscales, auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, il résulte de l'instruction qu'au cours de la vérification de la comptabilité de la société Regent dont il est apparu que M. B était le gérant de fait, le vérificateur a eu connaissance de l'existence d'un compte bancaire de la société, dont le requérant était l'unique bénéficiaire. L'administration a adressé une demande de renseignements auprès des autorités andorranes le 3 avril 2017, reçue le 2 juin 2017, à la suite de laquelle il est apparu que le compte bancaire andorran de M. B était uniquement crédité de sommes provenant de la société Régent, sommes considérées par l'administration comme des revenus distribués sur le fondement de l'article 111 c du CGI et réintégrés à ses bases imposables à l'impôt sur le revenu au titre des années 2012, 2013 et 2014. Par suite, si M. B invoque l'absence de dialogue contradictoire dont serait entachée la procédure d'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, ce moyen est en tout état de cause inopérant dès lors que ces rectifications sont issues de la procédure de vérification de comptabilité de la société Régent qui a révélé l'existence de revenus distribués à son profit. 
 3. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des rectifications pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts. () Il est fait exception à cette règle dans les cas prévus aux articles L. 188 1 et L. 188 B ".  Il résulte de l'instruction que lors de l'examen de sa situation fiscale personnelle M. B avait uniquement produit une copie de ses relevés bancaires français, sans révéler au vérificateur l'existence de son compte bancaire personnel andorran ni qu'il était l'unique utilisateur du compte de la société Regent ouvert à Andorre, fournissant ainsi aux services compétents des renseignements qui se sont révélés ultérieurement incomplets. Par suite, la circonstance qu'il aurait fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle ne faisait pas obstacle à ce que l'administration fiscale procède à des rectifications qui trouvent leur origine dans les sommes constatées sur les comptes bancaires de la société Sergent à la suite de la vérification de comptabilité de cette société, au terme d'une seconde procédure qui avait au demeurant était initiée le 15 octobre 2015, avant même la procédure d'examen de sa situation fiscale personnelle et qui n'étaient pas issues de cette dernière, laquelle n'a pas, ainsi que le soutient à tort  le requérant, été irrégulièrement prolongée au-delà d'un an en violation de l'article L. 12 du LPF. 
 Sur le bien-fondé : 
 Sur la prescription: 
 4. En premier lieu, aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque les obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A, 1649 AA et 1649 AB du même code n'ont pas été respectées. Toutefois, en cas de non-respect de l'obligation déclarative prévue à l'article 1649 A, cette extension de délai ne s'applique pas lorsque le contribuable apporte la preuve que le total des soldes créditeurs de ses comptes à l'étranger est inférieur à 50 000 € au 31 décembre de l'année au titre de laquelle la déclaration devait être faite. Le droit de reprise de l'administration concerne les seuls revenus ou bénéfices afférents aux obligations déclaratives qui n'ont pas été respectées. ". Aux termes de l'article 1649A : " Les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, détenus, utilisés ou clos à l'étranger. /Les sommes, titres ou valeurs transférés à l'étranger ou en provenance de l'étranger par l'intermédiaire de comptes non déclarés dans les conditions prévues au deuxième alinéa constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables. ".  
 5. Il résulte de l'instruction que M. B a omis au titre des années 2012, 2013 et 2014 de déclarer ses comptes bancaires et ses revenus andorrans. S'il fait valoir que le solde créditeur de son compte était inférieur à 50 000 euros, le montant total de ses comptes bancaires était toutefois supérieur à cette somme dès lors que l'administration a additionné le solde du compte de la société Régent à celui de son compte personnel, M. B étant l'unique bénéficiaire du compte de la société Régent sur lequel il a effectué des mouvements alors qu'en outre il revient au contribuable d'apporter la preuve contraire et que ce dernier disposait de plusieurs cartes bancaires sur le compte de la société Régent au sujet desquelles il n'apporte aucun élément s'agissant  du montant du solde créditeur. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a pu user du droit de reprise dont elle disposait  en application des dispositions citées au point précédent, la prescription ne pouvant pas en l'espèce lui être opposée. 
 6. En second lieu, si M. B a entendu se prévaloir de l'interprétation administrative de la loi fiscale en invoquant le BOI-CF-PGR-10-50-20130915, il ne se réfère à aucune disposition du livre des procédures fiscales qui pourrait rendre ce moyen opérant. 
 Sur les revenus distribués  : 
 7. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : /() c. Les rémunérations et avantages occultes ; () "  
 8. En premier lieu, dans le cadre de la vérification de comptabilité le service vérificateur a démontré que la société Régent disposait d'un établissement stable en France non déclaré, a procédé à la reconstitution de son chiffre d'affaires et l'a assujettie à l'impôt sur les sociétés à ce titre. Le requérant n'est par suite pas fondé à soutenir que la société Régent ne serait pas assujettie à l'impôt sur les sociétés en France. 
 9. En second lieu, M. B soutient que l'administration a estimé qu'il assurait la gestion du stock de vins du pool d'investissement Régent Inversions, en tant que professionnel expert en vins, que les demandes de renseignements aux autorités andorranes ont permis d'identifier le compte bancaire andorran sur lequel il percevait sa rémunération au titre de son activité professionnelle et que dès lors ces sommes constituaient pour lui des revenus professionnels qui ne pouvaient être rectifiés sur le fondement de l'article 111 c du code général des impôts. Toutefois, les sommes en litige ont été comptabilisées par la société Régent sous un libellé qui ne permettait pas de les identifier. C'est par suite à bon droit que le vérificateur les a rectifiées dans la catégorie des revenus occultes. M. B, qui était le seul en capacité d'appréhender ces sommes sur ses comptes bancaires andorrans, ne conteste ni le montant ni l'appréhension des sommes rectifiées au titre des revenus de capitaux mobiliers. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a pu les taxer sur le fondement des dispositions citées au point précédent. 
 Sur les prélèvements sociaux : 
 10.Si M. B fait valoir que les revenus encaissés en Andorre correspondent à la contrepartie de son travail et entrent de ce fait dans le champ d'application de l'article L. 136-1 du code de la sécurité sociale, il est constant que les sommes que l'administration a réintégrées dans ses revenus ne comprenaient aucun libellé permettant d'identifier ni l'objet de la dépense ni son bénéficiaire et entraient ainsi dans le champ d'application de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale. 
 Sur les pénalités : 
 11. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré [] ". Ces dispositions proportionnent les pénalités selon les agissements commis par le contribuable et prévoient l'application de taux de majoration différents selon la qualification qui peut être donnée au comportement de celui-ci. Le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, soit de maintenir ou d'appliquer la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, sans pouvoir le moduler pour tenir compte de la gravité de la faute commise par le contribuable, soit, s'il estime que l'administration n'établit ni que celui-ci se serait rendu coupable de manœuvres frauduleuses, ni qu'il aurait agi de mauvaise foi, de ne laisser à sa charge que des intérêts de retard. 
 12. Pour justifier du bien-fondé de la pénalité pour manquement délibéré, l'administration fiscale s'est fondée sur les circonstances que le requérant était le seul utilisateur du compte bancaire de l'établissement stable de la société Régent dont il assurait de facto la gestion, disposant à sa guise de ses fonds et que la vérification de la comptabilité avait mis en évidence sa responsabilité effective de l'ensemble de la gestion administrative, commerciale et financière de la société et qu'il ne pouvait ignorer les distributions officieuses dont il a bénéficié et qui devaient être déclarées au titre des années 2012 à 2014, démontrant ainsi sa volonté d'éluder délibérément l'assiette de l'impôt sur le revenu en France. L'absence de déclaration de deux comptes bancaires en Andorre, l'importance du montant des omissions constatées et leur caractère répété suffisent à faire regarder l'administration comme apportant la preuve, de l'intention délibérée du requérant d'éluder l'impôt et, par suite, du bien-fondé de la pénalité de 40%, alors qu'au demeurant  
 M. B n'a pas établi que la procédure de vérification aurait été viciée.  Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a appliqué les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts. 
 13. Si le requérant fait valoir que les pénalités de 40% et les pénalités forfaitaires pour non déclaration de compte s'élèvent à un montant total de 12 000 euros et s'avèrent disproportionnées, et contraire au principe de nécessité et de proportionnalité des peines, mais également au principe de " non bis in idem " ainsi qu'aux principes conventionnels posés par l'article 14 (principe d'égalité) et à l'article 1er du premier protocole additionnel à la Convention européenne des droits de l'Homme et des libertés fondamentales (respect des biens et principe de proportionnalité), il n'assortit pas son moyen de précisions suffisantes permettant de s'assurer de son bien-fondé, alors que les pénalités forfaitaires ont été abandonnées par l'administration. 
 14. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête de M. B à fin de décharge doivent être rejetées.  
 Sur les frais irrépétibles  
 15. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, une somme quelconque au titre des frais exposés par le requérant et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée. 
 Article 2: Le présent jugement sera notifié à M. C B et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. 
 Délibéré après l'audience du 2 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 Mme Vidal, présidente, 
 Mme Edert, première conseillère,  
 M. Baudat conseiller,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 novembre 2022. 
 La rapporteure, 
 S. A 
 La présidente, 
 S. VIDALLa greffière, 
 S. COULANT 
 La République mande et ordonne au ministre délégué chargé des comptes publics, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice, à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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