TA30 · 3ème chambre — 10 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une ordonnance n°462171 du 4 avril 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis au tribunal administratif de Nîmes, en application de l'article R. 351-8 du code de justice administrative, la requête, enregistrée au greffe du tribunal administratif de Toulouse sous le n° 2000209, présentée par M. et Mme B C. 
 Par une requête enregistrée au greffe du tribunal administratif de Nîmes le 14 janvier 2020 sous le n° 2020209, complétée par des mémoires enregistrés les 11 janvier 2021, 23 juin 2021, 29 juin 2021, 8 juillet 2021, 5 août 2022, 18 novembre 2022, 20 décembre 2022 et 16 janvier 2023, M. et Mme B C, représentés par Me Larralde de Fourcauld, demandent au tribunal : 
 - de prononcer la décharge des rappels en matière d'impôt sur les revenus, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquels ils ont été soumis au titre de l'année 2014 pour un montant de 1 144 604 euros ; 
 - de mettre à la charge de l'Etat une somme de 8 100 euros sur le fondement de l'article L 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - faute pour le service d'apporter la preuve d'une présentation de la proposition de rectification à leur adresse du 34, chemin de Lavazière à Albi avant le 1er janvier 2018, la prescription de l'action en reprise leur est acquise ; en outre et de ce fait, ils ont été privés du droit de répondre à la proposition de rectification, de la réponse du service aux observations du contribuable et de la faculté de soumettre le litige à l'avis du Comité de l'abus de droit fiscal ; 
 - le service n'a pas démontré que les soultes en litige n'avaient été prévues que par la seule volonté des époux C d'appréhender en franchise immédiate d'impôt des liquidités détenues par la société Bermam ; le service a motivé à tort la requalification des soultes initialement placées en report d'imposition en revenus distribués en utilisant l'article 109-1-2° du code général des impôts (CGI) ; ni l'abus de droit fiscal, ni la fictivité de la SAS Bermam n'ont été démontrés par l'administration ; en conséquence, l'article 109-1-2° du CGI n'est pas applicable puisque les dividendes ne proviennent pas de la SAS Bermam, mais de la SA Dadou Développement ; ils n'ont pas obtenu le paiement effectif des soultes inscrites au crédit de leur compte courant d'associé ; 
 - si les prérogatives des associés sont plus limitées dans la nouvelle structure que dans l'ancienne, le fait de leur avoir permis de percevoir une soulte pour les désintéresser n'est pas abusif ; la perte de liquidité des titres de la SAS Bermam résulte de la limitation des prérogatives des associés qui est générée par les statuts de cette dernière, en ce qu'ils mettent fin à toute possibilité de céder librement les titres reçus en échange de l'apport des titres des sociétés opérationnelles Dadou Développement et Calypso ; par suite, le fait de leur avoir permis de percevoir une soulte pour les désintéresser n'est pas abusif et ledit octroi ne saurait être regardé comme une opération visant exclusivement à percevoir des liquidités en report d'imposition ; 
 - à titre subsidiaire, la taxation de la soulte litigieuse, si le tribunal en confirmait le principe, relèverait de la catégorie des plus-values et non de la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, tel que cela résulte de l'analyse du Conseil d'État dans la décision précitée ; 
 - la majoration de 80 % prévue au b de l'article 1729 du CGI en cas d'abus de droit est par suite injustifiée. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 30 juillet 2020, complété par des mémoires enregistrés les 25 juin 2021, 29 juin 2021, 15 novembre 2022, 13 décembre 2022 et 10 janvier 2023, le directeur du contrôle fiscal Sud-Pyrénées conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement de la somme de 542 031 euros prononcé le 13 décembre 2022 et du dégrèvement de la somme de 175 893 euros, prononcé le 10 janvier 2023, et au rejet du surplus de la requête. 
 Il soutient que pour le surplus, la requête est infondée dans les moyens qu'elle soulève. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. F E ; 
 - les conclusions de Mme Wendy Lellig, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Larralde de Fourcauld pour M. et Mme C. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme C ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces de leur dossier fiscal portant sur l'année 2014 à la suite de la vérification de la comptabilité de la SAS Bermam, holding familiale, dont ils sont actionnaires. A l'issue du contrôle, le service a requalifié en dividendes immédiatement imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement de l'abus de droit fiscal prévu à l'article L 64 du Livre des procédures fiscales (LPF), des soultes initialement placées en report d'imposition. Les impositions supplémentaires correspondantes émises au titre de l'année 2014 à raison de l'impôt sur le revenu, de la contribution sur les hauts revenus et des prélèvements sociaux, ont été mises en recouvrement le 31 décembre 2017. Les réclamations préalables de M. et Mme C ayant été rejetées, les intéressés demandent au tribunal la décharge correspondante. 
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par deux décisions du 13 décembre 2022 et du 10 janvier 2023, postérieures à l'introduction de la requête, l'administration fiscale a prononcé le dégrèvement à hauteur des sommes de 542 031 euros et 175 893 euros, correspondant à la taxation de la soulte litigieuse dans la catégorie des plus-values de cession de valeurs mobilières. Par suite, les conclusions en décharge des cotisations supplémentaires en litige sont devenues sans objet à hauteur de ce montant. Il n'y a plus lieu d'y statuer. 
 Sur le surplus du litige : 
 En ce qui concerne la procédure d'imposition : 
 3. Conformément aux dispositions du premier alinéa de l'article L 169 du LPF, le droit de reprise de l'administration au regard, notamment, de l'impôt sur le revenu peut s'exercer jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. Par ailleurs, aux termes de l'article L 169 du même Livre, la prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification. 
 4. Les requérants soutiennent que le pli recommandé contenant la proposition de rectification en litige du 3 octobre 2017 n'a pas été présenté et avisé à l'adresse de leur domicile au 34 chemin de la Lavaziere à Albi (Tarn) mais au 34 rue de la Lavazière, dans la même commune. Ils produisent à l'appui de leurs allégations un constat d'huissier du 6 avril 2018, lequel a constaté que sous la fente servant de boite aux lettres à cette adresse, l'avis de présentation et de dépôt de ce pli recommandé figurait parmi d'autres courriers établis à leur nom ou au nom de tiers. Toutefois, il résulte de l'examen des pièces produites en défense par l'administration fiscale que le service vérificateur a envoyé en courrier recommandé avec demande d'avis de réception la proposition de rectification n° 2120 datée du 29 septembre 2017 au 34, chemin de Lavazière à Albi qui correspond à la dernière adresse connue des époux C d'après leurs déclarations des revenus. Par ailleurs, la copie de l'enveloppe recto-verso contenant le pli n° 2C 123 835 93437 en litige montre que dans la fenêtre de l'enveloppe, figurent le nom de M. ou Mme B C ainsi que l'adresse du 34, chemin de Lavazière à Albi, que le volet " avis de réception de votre lettre recommandée" des services de La Poste, rattaché au recto de cette même enveloppe, reprend le nom de M. ou Mme B C ainsi que l'adresse du 34, chemin de Lavazière à Albi et celle de l'expéditeur (Direction du contrôle fiscal Sud-Pyrénées), porte la date manuscrite de présentation du courrier "présenté/avisé le : 3/10" ainsi que le motif pour lequel il n'a pu être remis, à savoir "pli avisé et non réclamé" sur l'étiquette "restitution de l'information à l'expéditeur". Une attestation établie, le 11 avril 2018, par le service client entreprises de la Poste précise que le pli recommandé n° 2C 123 835 93437 " destiné à M. B C 81000 Albi " a été " présenté à l'adresse indiquée, le 3 octobre 2017 ", " votre correspondant absent, le facteur l'a avisé de la mise en instance de son pli à partir du 4 octobre 2017 au bureau de poste. M. et/ou Mme C ne s'étant pas présentés pour retirer ce pli au Bureau de Poste Albi de Gaulle, le pli a été retourné au service expéditeur, le 20 octobre 2017, avec la mention " pli avisé et non réclamé ". Si les requérants invoquent une défaillance du service de distribution postale, lequel aurait distribué le pli litigieux à une adresse erronée, le constat d'huissier produit, établi sept mois après les faits, ne présente pas de caractère suffisamment probant dès lors, notamment, que l'intégrité du contenu de la boite aux lettres entre les mois d'octobre 2017 et avril 2018 ne peut être vérifié. Si M. et Mme C font en outre valoir l'imprécision de l'attestation postale qui leur est notamment opposée, les pièces produites en défense établissent que le pli recommandé n° 2C 123 835 93437 contenant la proposition de rectification n° 2120 du 29 septembre 2017 a été présenté, le 3 octobre 2017, à l'adresse des époux C, 34, Chemin de Lavazière à Albi. Par conséquent, ledit pli, en l'état des pièces du dossier, a bien interrompu la prescription. Par conséquent, le moyen tiré de la prescription de l'action en reprise de l'administration et de la privation des garanties du contribuable qui en serait la conséquence ne peut, en l'état des pièces du dossier, qu'être écarté. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 5. Il résulte de l'instruction que les parts des sociétés Dadou Développement et Calypso ont fait l'objet d'opérations d'échange de titres appartenant à M. B C et à sa sœur, Mme G D ainsi qu'à leur famille. Dans le cadre d'une réorganisation familiale, chaque famille a créé une holding, bénéficiaire des apports, la société Bermam pour la famille C et la société Energiemag pour la famille D. Ainsi, par des actes d'apport des 10 et 13 juin 2014, M. et Mme B C et leur fils A (enfant à charge) ont apporté à la société Bermam, les titres qu'ils détenaient dans les SA Dadou Développement et Calypso. En échange des titres apportés, les intéressés ont reçu des titres de la SAS Bermam assortis de soultes. Au moment de l'apport, la société Bermam n'avait pas de liquidités et le paiement des soultes prévues dans le contrat d'apport au profit des trois associés (M. et Mme C et leur fils A) a été réalisé par l'inscription au crédit de leur compte-courant dans la SAS Bermam. Les soultes ont été placées sous le régime du report d'imposition, conformément aux dispositions de l'article 150-0 B ter du CGI, dès lors que leur montant n'excédait pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus. Les distributions versées par la SA Dadou Développement à la SA Bermam ont permis à cette dernière de payer les soultes dues à M. et Mme C et inscrites au crédit de leur compte courant. Ainsi, M. et Mme C ont prélevé, le 29 juillet 2014, l'intégralité des sommes inscrites au crédit de leur compte-courant d'associé (901 725 euros), sommes correspondant au montant des soultes prévues dans l'opération d'apport. Au titre de l'année 2014, M. et Mme C ont déclaré une plus-value nette en report d'imposition d'un montant de 2 925 045 euros. Les intéressés n'ont déclaré aucune plus-value ou moins-value en ce qui concerne leur fils A.  
 6. A l'issue des opérations de contrôle, le service a estimé que les versements de soultes ne présentaient aucune justification économique et dissimulaient, en réalité, une appréhension de dividendes en franchise d'impôt. Il a donc mis en œuvre, par une proposition de rectification du 29 septembre 2017, la procédure de l'abus de droit fiscal prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales (LPF) et a écarté la qualification de soulte ainsi que l'application aux sommes versées sous ce libellé du régime du report d'imposition prévu à l'article 150-0 B ter du code général des impôts (CGI). Le service a taxé, au titre de l'année 2014, les sommes appréhendées par les trois associés de la société Bermam à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement de l'article 109-1 du CGI pour un total de 992 075 euros. Il a en effet considéré que l'inscription de la somme de 992 075 euros au crédit des comptes courant de M. et Mme B C et de leur fils A dans la société Bermam valait mise à disposition des fonds et constituait un revenu distribué au sens des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du CGI. Le service a estimé que cette distribution ne résultant pas d'une décision régulière des organes compétents, elle ne pouvait être éligible à l'abattement de 40 % prévu par les dispositions du 2° du 3 de l'article 158 du CGI.  
 7. En cours d'instance, l'administration a fait droit à la demande présentée à titre subsidiaire par les époux C et elle a opéré une substitution de base légale afin de taxer la soulte litigieuse dans la catégorie des plus-values de cession de valeurs mobilières, conformément aux dispositions de l'article 150 0-A du CGI dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige. S'agissant des modalités de détermination des bases d'imposition consécutives à la substitution de base légale, conformément aux dispositions de l'article 150-0 D du CGI, les gains nets de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux mentionnés à l'article 150-0 A du CGI ont été déterminés par différence entre le prix de cession de ces titres et leur prix ou valeur d'acquisition, le gain réalisé étant réduit des abattements pour durée de détention. Le montant de la soulte imposable à l'impôt sur le revenu (et aux prélèvements sociaux) au titre de l'année 2014 a été établi, à proportion de son montant par rapport à la valeur vénale des titres apportés ou de la contrepartie reçue. La procédure de l'abus de droit fiscal prévue à l'article L. 64 du LPF, suivie par le service, étant applicable au nouveau fondement légal, les garanties de procédure attachées à la nouvelle base légale ont été respectées au cours de la procédure d'imposition et il y a lieu de faire droit à la demande de substitution de base légale présentée par l'administration fiscale sur la sollicitation faite à titre subsidiaire par M. et Mme C. 
 8. Aux termes de l'article L. 64 du LPF, dans sa rédaction applicable au litige : "Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification. / Les avis rendus font l'objet d'un rapport annuel qui est rendu public". Il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use des pouvoirs que lui confère ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable dès lors qu'elle établit que ces actes ont un caractère fictif, ou bien, à défaut, recherchent le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs et n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles. L'administration fiscale apporte cette preuve par la production de tous éléments suffisamment précis attestant du caractère fictif des actes en cause ou de l'intention du contribuable d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales. Dans l'hypothèse où l'administration s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au contribuable, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de la réalité des actes contestés ou de ce que l'opération litigieuse est justifiée par un motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer ses charges fiscales normales. 
 9. Aux termes du I de l'article 150-0 B ter du CGI, dans sa rédaction issue du B du I de l'article 18 de la loi du 29 décembre 2012 de finances rectificative pour 2012 : "L'imposition de la plus-value réalisée, directement ou par personne interposée, dans le cadre d'un apport de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres ou de droits s'y rapportant tels que définis à l'article 150-0 A à une société soumise à l'impôt sur les sociétés ou à un impôt équivalent est reportée si les conditions prévues au III du présent article sont remplies. Le contribuable mentionne le montant de la plus-value dans la déclaration prévue à l'article 170. Les apports avec soulte demeurent soumis à l'article 150-0 A lorsque le montant de la soulte reçue excède 10 % de la valeur nominale des titres reçus []". En application de l'article 150-0 A du code général des impôts, la plus-value qu'une personne physique retire d'un apport de titres ou droits est soumise à l'impôt sur le revenu au titre de l'année de sa réalisation. Toutefois, le contribuable bénéficie, en vertu des dispositions précitées de l'article 150-0 B ter du même code, d'un report d'imposition si l'apport est effectué à une société qu'il contrôle et que le montant de la soulte perçue, le cas échéant, n'excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus à l'échange. 
 10. En instituant un mécanisme de report d'imposition, le législateur a entendu favoriser les restructurations d'entreprises susceptibles d'intervenir par échange de titres en évitant que l'imposition immédiate de la plus-value constatée à l'occasion d'une telle opération, alors que le contribuable ne dispose pas des liquidités lui permettant d'acquitter cet impôt, fasse obstacle à sa réalisation. Si, dans la version du texte applicable au litige, le report d'imposition bénéficie à la totalité de la plus-value résultant d'une opération d'apport avec soulte lorsque le montant de celle-ci n'excède pas 10 % de la valeur nominale des titres reçus en rémunération de l'apport, le but ainsi poursuivi par le législateur n'est pas respecté si la stipulation d'une soulte au profit de l'apporteur en complément de l'attribution de titres de la société bénéficiaire de l'apport n'a aucune autre finalité que de permettre à celui-ci d'appréhender, en franchise immédiate d'impôt, des liquidités détenues par cette société ou par celle dont les titres sont apportés. Dans ce cas, l'administration est fondée, sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, à considérer qu'en stipulant l'octroi de cette soulte, les parties à l'opération d'apport ont recherché le bénéfice d'une application littérale des dispositions de l'article 150-0 B ter du code général des impôts à l'encontre des objectifs poursuivis par le législateur, dans le seul but d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'apporteur aurait normalement supportées. 
 11. En l'espèce, il résulte de l'instruction que la famille C détient 100 % des parts de la SAS Bermam. Elle a apporté la totalité des parts qu'elle détenait dans les SA Dadou Développement et Calypso à la SAS Bermam, société holding dans laquelle elle détient 100 % des parts, aucun nouvel associé n'étant entré au capital social de la holding à l'issue des opérations d'apport. Dès lors que, même si les requérants observent que les titres détenus par les grands-parents C dans les sociétés Dadou Developpement (4,88%) et Calypso (14%) n'ont pas été apportés, les actionnaires et les dirigeants étaient pour l'essentiel les mêmes dans les sociétés apportées et bénéficiaires, il ne résulte pas de l'instruction que les soultes, prévues dans le contrat d'apport en contrepartie des titres apportés et inscrites au crédit des comptes courants d'associés, répondraient à une contrainte économique pour la partie versante et à un intérêt économique pour la société bénéficiaire de l'apport, étant observé que sur les exercices 2014 à 2016, la société Bermam n'a développé aucune activité économique. Les soultes ont été financées par le versement d'une somme de 1 908 335 euros de produits financiers, correspondant au versement de dividendes provenant de la société Dadou Développement. Ces distributions ont par ailleurs bénéficié du régime mère/fille bénéficiant ainsi d'une exonération à hauteur de 95 %. L'administration fiscale apporte ainsi des éléments suffisamment précis attestant que, dans le cadre de l'opération litigieuse, la stipulation de soultes très légèrement inférieures à 10'% de la valeur nominale des titres, leur inscription en comptes courants d'associés, et l'apurement de ces créances à bref délai, ont permis aux contribuables d'appréhender en franchise d'impôt des liquidités substantielles provenant des dividendes de la SAS Dadou.  
 12. Si les requérants soutiennent que la prise de décision de restructurer les sociétés Dadou Développement et Calypso aurait été prise dans le but de scinder le patrimoine des deux familles, en permettant à chacune d'entre elles de ne parler que d'une seule voix, il ne résulte pas de l'instruction que le service aurait considéré que les opérations d'apport étaient en elles-mêmes constitutives d'un abus de droit mais seulement le choix de rémunérer l'apport au moyen d'une soulte bénéficiant du report d'imposition. La circonstance que la création de la holding familiale se soit inscrite dans le cadre d'une réorganisation intrafamiliale du groupe n'a pas pour effet de conférer ce même objectif à la stipulation de la soulte, laquelle demeure sans influence sur les modalités de gouvernance ultérieure du groupe. Enfin, il ne résulte pas de l'instruction que le dénouement de l'opération d'apport, aurait été facilité de quelque manière que ce soit par le versement d'une soulte à M. et Mme C, seuls intéressés à cette opération, ni que cette soulte aurait sérieusement eu pour objet de compenser d'autres coûts ou une moindre liquidité des titres apportés. 
 13. M. et Mme C font également valoir que la SAS Bermam a réinvesti des liquidités en provenance de la SA Dadou Développement afin de financer son activité et réaliser son objet social, en devenant associée de deux sociétés civiles immobilières qui ont réalisé des investissements. Le versement de la soulte en litige rémunèrerait une prise de risque et constituerait un investissement pour la société Bermam dont le but serait d'en percevoir les effets bénéfiques et donc des ressources dans le futur. Toutefois, il n'est pas justifié de l'intérêt de la stipulation d'une soulte, laquelle n'était manifestement nécessaire ni à l'opération de restructuration justifiant l'apport des titres, compte tenu de la répartition du capital des sociétés du groupe, ni pour permettre des réinvestissements dans de nouvelles activités économiques de la société bénéficiaire des apports, lesquels ont été réalisés au cours des années 2017 et 2018, étant rappelé que M. et Mme C ont prélevé, le 29 juillet 2014, l'intégralité des sommes inscrites au crédit de leur compte-courant d'associé et correspondant au montant des soultes prévues dans l'opération d'apport. Dans ces conditions, les circonstances invoquées par les requérants ne sont pas de nature à faire regarder l'émission de la soulte comme étant justifiée par un motif autre que la volonté d'atténuer les charges fiscales de M. et Mme C. L'administration fiscale doit en conséquence être regardée comme établissant l'abus de droit. 
 14. Par conséquent, l'administration établit que le versement des soultes litigieuses, caractérisant une appréhension des liquidités provenant des dividendes de la société Dadou Développement, en franchise immédiate d'impôts, poursuivait un but exclusivement fiscal par application littérale des dispositions de l'article 150-0 B ter du code général des impôts, qui prévoit le mécanisme de report d'imposition en cas de plus-value d'apport, contraire à l'intention du législateur et au détriment de la SAS Bermam, et était ainsi constitutif d'un abus de droit. 
 15. Si les requérants soutiennent par ailleurs que la mise à disposition des fonds sur leurs comptes courants d'associés ne correspondrait pas au cas d'espèce à une appréhension concomitante des liquidités par leurs soins, cette circonstance est sans incidence, dès lors que le versement des soultes litigieuses ne présentait pas d'intérêt économique pour la société bénéficiaire de l'apport, étant une nouvelle fois rappelé que M. et Mme C ont prélevé, le 29 juillet 2014, l'intégralité des sommes inscrites au crédit de leur compte-courant d'associé et correspondant au montant des soultes prévues dans l'opération d'apport constatée par les actes d'apport des 10 et 13 juin 2014.  
 15. Enfin, les paragraphes 20 et 80 de l'instruction administrative, publiée au BOFIP, sous la référence BOI-RPPM-PVBMI-30-10-60-20160304, le 4 mars 2016, soit en tout état de cause postérieurement aux opérations en litige, ne donnent pas de la loi une interprétation différente de celle dont il est ici fait application. 
 16. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la requête tendant à la décharge en droits des cotisations en litige ne peuvent qu'être rejetées. 
 Sur les pénalités 
 17. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / () / b. 80 % en cas d'abus de droit au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales () ". 
 18.  Il résulte de ce qui a été dit plus haut que c'est à bon droit que le service a fait application de la majoration de 80 % prévue par les dispositions précitées. 
 Sur les frais liés au litige :  
 19. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie principalement perdante, verse à M. et Mme C la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. et Mme C, à concurrence des dégrèvements d'un montant, en droits et pénalités, de 542 031 euros et 175 893 euros, correspondant aux impositions supplémentaires émises au titre de l'année 2014 à raison de l'impôt sur le revenu, de la contribution sur les hauts revenus et des prélèvements sociaux. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme C est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme B C et au directeur du contrôle fiscal Sud-Pyrénées. 
 Délibéré après l'audience du 17 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Peretti, président, 
 M. Parisien, premier conseiller,  
 M. Aymard, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 mars 2023. 
 Le rapporteur, 
 P. E        
 Le président, 
 P. PERETTI        
 Le greffier, 
 D. BERTHOD 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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 N°2020209