TA25 · 1ère chambre — 13 juin 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés respectivement les 12 avril 2021, 18 janvier et 30 août 2022, la fondation Arc-en-Ciel, représentée par Me Paponnet, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer le remboursement d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 21 416 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 880 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que :  
 - dès lors qu'elle est redevable occasionnelle en matière de taxe sur la valeur ajoutée, le droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée concernant les opérations occasionnelles soumises à la taxe sur la valeur ajoutée naît au moment de la livraison en application du 2ème alinéa du 2 du I de l'article 271 du code général des impôts ;  
 - la taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 21 416 euros, portée sur des factures de fournisseurs acquittées avant le 1er janvier 2016 pour des travaux de réaménagement et d'extension d'un établissement d'hébergement pour personnes âgées dépendantes qu'elle a réalisés, pouvait être déduite sur sa déclaration de chiffre d'affaires déposée au titre du mois de septembre 2018 sans que lui soit opposable la péremption du droit à déduction prévue au I de l'article 208 de l'annexe II au code général des impôts, qui n'a commencé à courir qu'au moment de la livraison à soi-même de l'immeuble ; 
 - elle était en droit de reporter la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée sur la livraison à soi-même jusqu'au 31 décembre de la deuxième année qui a suivi l'achèvement de l'immeuble au 3 octobre 2017, soit jusqu'au 31 décembre 2019. 
 Par deux mémoires en défense, enregistrés les 27 septembre 2021 et 29 juillet 2022, le directeur départemental des finances publiques du Doubs conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que :  
 - la fondation Arc-en-Ciel, qui exerce à la fois des activités soumises à la taxe sur la valeur ajoutée et des activités non soumises à cette taxe, est une redevable habituelle de la taxe sur la valeur ajoutée, ce qui rend les dispositions du 2d alinéa du 2 du I de l'article 271 du code général des impôts dont elle entend se prévaloir, inapplicables ; 
 - le fait que la taxe sur la valeur ajoutée sur la livraison à soi-même (LASM) des travaux d'aménagement et d'extension d'immeuble qu'elle a réalisés était exigible au moment de l'achèvement de l'ensemble des travaux, soit au 3 octobre 2017, et qu'elle avait jusqu'au 31 décembre 2019 pour liquider la taxe sur la valeur ajoutée sur la livraison à soi-même est sans incidence sur l'obligation qui pesait sur elle, en application du 1er alinéa du 2 du I de l'article 271 du code général des impôts, durant l'exécution des travaux, de déduire la taxe sur la valeur ajoutée sur les dépenses de construction et d'aménagement au fur et à mesure de l'avancement des travaux et de leur paiement en mentionnant, en tant qu'organisme constructeur, la taxe sur la valeur ajoutée déductible sur les déclarations CA3 de taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - les dispositions du I de l'article 208 de l'annexe II au code général des impôts, qui autorisent de reporter la taxe sur la valeur ajoutée dont la déduction a été omise, sur les déclarations ultérieures déposées jusqu'au 31 décembre de la deuxième année suivant celle de l'omission au moyen d'une inscription distincte sur la déclaration CA3, ne permettent pas la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée que la fondation Arc-en-Ciel a payée pour un montant global de 21 416 euros sur les factures acquittées durant les années 2013, 2014 et 2015, sur la déclaration mensuelle de taxe sur la valeur ajoutée du mois de septembre 2018. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ; 
 - le code de l'action sociale et des familles ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Guitard, première conseillère, 
 - les conclusions de M. Poitreau, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Paponnet, pour la fondation Arc-en-Ciel.  
 Considérant ce qui suit : 
 1. La fondation Arc-en-Ciel, reconnue d'utilité publique et à but non lucratif, gère l'établissement d'hébergement de personnes âgées dépendantes " résidence Surleau " à Montbéliard, sur lequel elle a entrepris des travaux d'aménagement et d'extension à partir de l'année 2013. Au mois de septembre 2018, la fondation Arc-en-Ciel a souscrit une déclaration de taxe sur la valeur ajoutée faisant apparaître un montant déductible sur immobilisations de 325 523 euros, correspondant à la taxe sur la valeur ajoutée déduite sur les travaux réalisés dans l'établissement, générant un crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 322 007 euros, dont elle a sollicité le remboursement. Par une décision du 4 février 2019, le montant du remboursement a été limité à 300 591 euros, au motif que l'application de la péremption prévue au I de l'article 208 de l'annexe II au code général des impôts s'opposait à l'admission du droit à déduction portant sur la somme de 21 416 euros correspondant à des factures acquittées avant le 1er janvier 2016. La fondation Arc-en-Ciel a présenté une réclamation par un courrier daté du 7 mai 2020 qui a été rejetée par l'administration fiscale par une décision du 4 février 2021. La fondation Arc-en-Ciel demande au tribunal de prononcer le remboursement d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 21 416 euros correspondant à des factures de travaux établies avant le 1er janvier 2016. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 2. D'une part, aux termes du g du 1 de l'article 132 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée : les Etats membres exonèrent de la taxe sur la valeur ajoutée " les prestations de services et les livraisons de biens étroitement liées à l'aide et à la sécurité sociales, y compris celles fournies par les maisons de retraite, effectuées par des organismes de droit public ou par d'autres organismes reconnus comme ayant un caractère social par l'Etat membre concerné () ". Aux termes de l'article 261 du code général des impôts : " Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée () 7. (Organismes d'utilité générale) : () b. les opérations faites au bénéfice de toutes personnes par des œuvres sans but lucratif qui présentent un caractère social ou philanthropique et dont la gestion est désintéressée, lorsque les prix pratiqués ont été homologués par l'autorité publique ou que des opérations analogues ne sont pas couramment réalisées à des prix comparables par des entreprises commerciales, en raison notamment du concours désintéressé des membres de ces organismes ou des contributions publiques ou privées dont ils bénéficient. () ". Aux termes de l'article L. 312-1 du code de l'action sociale et des familles : " I.- Sont des établissements et services sociaux et médico-sociaux, au sens du présent code, les établissements et les services, dotés ou non d'une personnalité morale propre, énumérés ci-après : () 6° Les établissements et les services qui accueillent des personnes âgées () ". Aux termes de l'article L. 314-2 du même code, les établissements assurant l'hébergement des personnes âgées mentionnées au 6° du I de l'article L. 312-1 du même code " sont financés par : () 3° Des tarifs journaliers afférents à un ensemble de prestations relatives à l'hébergement, fixés par le président du conseil départemental, dans des conditions précisées par décret et opposables aux bénéficiaires de l'aide sociale accueillis dans des établissements habilités totalement ou partiellement à l'aide sociale à l'hébergement des personnes âgées. () ". 
 3. D'autre part, aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. / Toutefois, les personnes qui effectuent des opérations occasionnelles soumises à la taxe sur la valeur ajoutée n'exercent le droit à déduction qu'au moment de la livraison. / 3. La déduction de la taxe ayant grevé les biens et les services est opérée par imputation sur la taxe due par le redevable au titre du mois pendant lequel le droit à déduction a pris naissance. () ". Aux termes de l'article 257 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. - Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dans les conditions qui suivent. () 3. Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée : ()  2° Les livraisons à soi-même d'immeubles mentionnés au II de l'article 278 sexies réalisées hors d'une activité économique, au sens de l'article 256 A, par toute personne dès lors assujettie à ce titre. () ".  Aux termes de l'article 256 A du code général des impôts : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. () Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien meuble corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence. ". Le II de l'article 278 sexies du même code mentionne " Les livraisons à soi-même d'immeubles dont l'acquisition aurait bénéficié du taux réduit en application du I ; " et le 8° du I de cet article prévoit l'application d'un taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée aux " livraisons de locaux aux établissements mentionnés aux 6° et 7° du I de l'article L. 312-1 du code de l'action sociale et des familles, agissant sans but lucratif et dont la gestion est désintéressée, de même pour la seule partie des locaux dédiée à l'hébergement s'agissant des établissements mentionnés au 2° du I du même article, lorsqu'ils hébergent à titre permanent ou temporaire des personnes handicapées, ou des personnes âgées remplissant les critères d'éligibilité au prêt prévu à l'article R. 331-1 du code de la construction et de l'habitation, et que ces locaux font l'objet d'une convention entre le propriétaire ou le gestionnaire des locaux et le représentant de l'Etat dans le département ; ". Enfin, en application du I de l'article 208 de l'annexe II au code général des impôts : " I. - Le montant de la taxe déductible doit être mentionné sur les déclarations déposées pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée. Toutefois, à condition qu'elle fasse l'objet d'une inscription distincte, la taxe dont la déduction a été omise sur cette déclaration peut figurer sur les déclarations ultérieures déposées avant le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l'omission. Les régularisations prévues à l'article 207 doivent également être mentionnées distinctement sur ces déclarations. ". 
 4. Eu égard au caractère social de l'établissement d'hébergement de personnes âgées dépendantes " résidence Surleau ", habilité à accueillir des personnes âgées à faibles ressources et qui, par suite, est soumis à une tarification administrée de ses prestations relatives à l'hébergement de ces personnes, l'activité de gestionnaire de cet établissement, exercée sans but lucratif par la fondation Arc-en-Ciel, reconnue d'utilité publique, est exonérée de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu du b du 1° du 7 de l'article 261 du code général des impôts. En application des dispositions combinées du 2° du 3 du I de l'article 257 du code général des impôts et du 8° du I ainsi que du II de l'article 278 sexies du même code, les dépenses engagées par la fondation pour réaliser à partir de 2013 des travaux d'extension et d'aménagement de l'immeuble abritant l'établissement d'hébergement de personnes âgées dépendantes (EHPAD) " résidence Surleau " étaient toutefois soumis à la taxe sur la valeur ajoutée. La fondation doit être regardée comme effectuant ainsi une opération occasionnelle soumise à la taxe sur la valeur ajoutée au sens de l'article 271 du code général des impôts, sans qu'y fasse obstacle la circonstance qu'elle dépose des déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée au titre de ses activités accessoires de location de téléviseurs, de téléphonie et de salon de thé en faveur des résidents, de repas des accompagnants et du personnel, de prestations informatiques pour le compte d'autres organismes à but non lucratif, de revente à Electricité de France de l'électricité produite par des panneaux solaires et de rétrocession sur les honoraires de certains médecins pour les consultations qu'ils dispensent dans les locaux et avec du matériel de l'établissement. En application du 2 de l'article 271 du code général des impôts, le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les travaux d'extension et d'aménagement de l'immeuble abritant l'EHPAD a pris naissance à la date d'achèvement des travaux, soit le 3 octobre 2017. Dès lors, en vertu du I de l'article 208 de l'annexe II au code général des impôts, qui prévoit que l'omission de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée peut être régularisée " avant le 31 décembre de la deuxième année qui suit celle de l'omission. ", la fondation Arc-en-Ciel devait déclarer la taxe sur la valeur ajoutée déductible avant le 31 décembre 2019, et ce, quelle que soit la date des factures de travaux d'extension et d'aménagement. C'est en conséquence à tort que l'administration fiscale n'a pas admis le droit à déduction des factures acquittées avant le 1er janvier 2016, objet de la déclaration de taxe sur la valeur ajoutée souscrite au mois de septembre 2018. 
 5.  Il résulte de ce qui précède que la fondation Arc-en-Ciel est fondée à demander le remboursement du crédit de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 21 416 euros sollicité.  
 Sur les frais liés au litige :  
 6. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DECIDE : 
     
     
 Article 1er : Le remboursement d'un crédit de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 21 416  (vingt et un mille quatre cent seize) euros est accordé à la fondation Arc-en-Ciel. 
 Article 2 : L'Etat versera la somme de 2 000 (deux mille) euros à la fondation Arc-en-Ciel au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la fondation Arc-en-Ciel et au directeur départemental des finances publiques du Doubs.              
 Délibéré après l'audience du 23 mai 2023 à laquelle siégeaient : 
 - M. Trottier, président, 
 - Mme Guitard, première conseillère, 
 - Mme Diebold, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 13 juin 2023. 
     
     
     
 La rapporteure, 
 F. GuitardLe président,  
 T. Trottier 
 La greffière, 
 E. Cartier              
     
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances, et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
     
 Pour expédition conforme,  
 La greffière 
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