TA25 · 1ère chambre — 26 mars 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés les 20 avril 2021 et 9 septembre 2022, la société par actions simplifiées (SAS) Coeurdor, représentée par Me Favre, doit être regardée comme demandant au tribunal :  
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos le 31 décembre 2014 et le 31 décembre 2015, ainsi que des intérêts de retard correspondants ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros à lui verser au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - les provisions pour risques sanitaires constituées pour les exercices clos en 2014 et 2015 sont justifiées par un risque d'engagement de sa responsabilité professionnelle, en raison des produits cancérigènes manipulés par ses salariés ; 
 - les provisions pour risques environnementaux constituées pour les exercices clos en 2014 et 2015 sont justifiées par le caractère polluant de son activité, qui l'expose notamment à une obligation légale de remise en état de son site d'exploitation en cas de cessation d'activité ;  
 - les provisions pour perte de marché constituées pour les exercices clos en 2014 et 2015 sont justifiées par le désengagement progressif de la société LVMH, sa principale cliente, qui va entraîner une dépréciation de son outil de production, une dépréciation des stocks, et un impact sur l'emploi. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 19 novembre 2021, la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est conclut au non-lieu à statuer partiel et au rejet du surplus de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par la SAS Coeurdor ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Kiefer, conseillère, 
 - et les conclusions de Mme Guitard, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Coeurdor, spécialisée dans le développement de pièces et accessoires métalliques et les dépôts galvaniques précieux pour l'industrie du luxe, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015. A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale lui a notifié, par une proposition de rectification du 7 avril 2017, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2014 et en 2015. Elle a considéré qu'une partie des provisions constituées par la SAS Coeurdor sur ces exercices, à savoir une provision pour risque sanitaire, une provision pour risque environnemental et une provision pour perte de marchés, ne pouvait être déduite de son bénéfice net sur ces exercices, conformément aux dispositions du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts. Ces impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 11 juin 2018. A la suite du rejet implicite de ses réclamations préalables, la SAS Coeurdor demande au tribunal de prononcer la décharge de ces cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sociales, ainsi que des intérêts de retard correspondants.  
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Il résulte de l'instruction que certaines des rectifications présentées dans la proposition de rectification du 7 avril 2017 ont été acceptées par la société requérante le 17 décembre 2018. Dans ces conditions, ainsi que le fait valoir l'administration fiscale, le montant des intérêts de retard restant en litige s'élève seulement à 57 350 euros, et non pas à 74 367 euros comme l'indique la société requérante dans sa requête. Par suite, l'exception de non-lieu opposée par la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est, qui concerne au demeurant un évènement intervenu avant l'introduction de la requête et doit ainsi être requalifiée en fin de non-recevoir, doit être accueillie.   
 Sur le bien-fondé des impositions :  
 3. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. / () ". 
 4. Il résulte du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code, qu'une entreprise peut valablement porter en provisions et déduire des bénéfices imposables d'un exercice des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par elle, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture de l'exercice et qu'elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées, à cette date, par l'entreprise. Lorsque la nature des charges ou leurs caractéristiques interdisent de procéder autrement, elles peuvent faire l'objet d'une évaluation selon une méthode statistique à la condition que cette évaluation soit faite de manière précise et suffisamment détaillée et qu'elle prenne en compte notamment la probabilité de réalisation du risque liée à l'éloignement dans le temps. 
 En ce qui concerne la provision pour risque sanitaire :  
 5. Il résulte de l'instruction que la SAS Coeurdor a déduit de ses bénéfices imposables une provision au titre de risques sanitaires encourus par ses salariés, à hauteur de 90 000 euros pour l'exercice clos en 2014 et à hauteur de 210 000 euros pour l'exercice clos en 2015. L'administration a réintégré cette provision dans le résultat imposable de la société pour ces deux exercices. 
 6. La SAS Coeurdor soutient que, compte-tenu de son activité, elle est exposée à un risque d'engagement de sa responsabilité pour maladies professionnelles, en raison des produits reconnus cancérigènes manipulés par ses salariés, dont l'effectif est estimé à 50 personnes sur les vingt dernières années. Pour calculer le montant de la provision en litige, elle explique avoir retenu une valeur d'indemnisation de 100 000 euros par salarié, correspondant à l'indemnisation moyenne ayant été versée à un salarié atteint de ce type de maladie professionnelle, et provisionné cette somme pour trois salariés. Toutefois, par ce mode de calcul et alors que les chiffres utilisés concernaient un salarié faisant partie d'une autre société, la société requérante ne démontre pas avoir évalué les charges provisionnées avec une approximation suffisante. Pour justifier de la probabilité de ces charges, elle se prévaut par ailleurs d'un rapport du cabinet SOCOTEC, d'une opinion juridique rédigée par le cabinet Huglo Lepage, et d'un rapport de l'Association Santé au Travail AST 25, selon lesquels les salariés de la SAS Coeurdor seraient exposés à des risques de maladies professionnelles. Toutefois, il résulte de l'instruction que ces documents n'ont été établis respectivement qu'en 2018, 2020 et 2016, soit postérieurement à la période en litige. Par ailleurs, aucune maladie professionnelle n'a été déclarée sur cette période et aucun litige en responsabilité n'était engagé. Dans ces conditions, la SAS Coeurdor ne peut être regardée comme ayant provisionné des charges apparaissant comme probables eu égard aux circonstances constatées à la date de clôture des exercices. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause leur déductibilité de son résultat imposable, en application du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts. 
 En ce qui concerne la provision pour risque environnemental :  
 7. Il résulte de l'instruction que la SAS Coeurdor a déduit de ses bénéfices imposables une provision au titre des risques environnementaux liés à une pollution accidentelle, à hauteur de 400 000 euros pour l'exercice clos en 2014 et à hauteur de 600 000 euros pour l'exercice clos en 2015. L'administration a réintégré cette provision dans le résultat imposable de la société pour ces deux exercices. 
 8. La SAS Coeurdor soutient que si elle a retenu uniquement le chiffrage de la pollution accidentelle pour le calcul de sa provision, elle a également tenu compte du risque de pollution accumulative qui pèse sur elle en raison de son activité. Elle se prévaut à nouveau de l'opinion juridique rédigé par le cabinet Huglo Lepage, qui explique que le régime juridique propre aux activités industrielles exercées par la société requérante suffit à démontrer la nature des risques de pollution accidentelle et accumulative et leur probabilité. Cependant, ainsi qu'il a été dit au point 6 du présent jugement, ce rapport est postérieur à la période en litige. La société requérante ajoute par ailleurs qu'elle exploite son site depuis plus de 55 ans, qu'elle a fait l'objet de plusieurs études de contamination des sols depuis 2008, la dernière datant du mois de novembre 2018 et mentionnant une pollution accumulative importante, et enfin que le risque lié à cette pollution accumulative serait de nature à entraîner l'arrêt définitif de son activité, ce qui l'exposerait à une obligation légale de remise en état du site. Toutefois, il résulte de l'instruction, notamment des écritures de la société requérante et des observations du contribuable du 24 juillet 2017, que les risques environnementaux liés à l'activité de la SAS Coeurdor sont déjà couverts pas une assurance, que cette provision est qualifiée de provision de " propre assureur " par la société elle-même, et enfin, comme le démontre le chiffrage de la provision, que les risques couverts concernent uniquement les risques de pollution accidentelle, à l'exclusion des risques de pollution accumulative. Par ailleurs, ainsi que le fait valoir l'administration, et alors qu'aucun élément objectif relatif à un tel risque de pollution n'est versé au dossier, les provisions destinées à faire face au coût des interventions rendues nécessaires par une pollution accidentelle ne peuvent être admises en déduction du résultat imposable dès lors qu'un risque accidentel est, par nature, purement éventuel, et non pas probable. Au demeurant, à supposer même que la provision en cause soit regardée comme ayant été constituée pour faire face à un risque de pollution accumulative, d'une part, l'obligation de dépollution mentionnée par la SAS Coeurdor implique nécessairement une cessation d'activité, qui n'était pas envisagée à la clôture des exercices en litige et, d'autre part, la société ne justifie pas du niveau de pollution de son site d'activité à la clôture des exercices 2014 et 2015. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de cette provision de son résultat imposable, en application du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts.  
 En ce qui concerne la provision pour perte de marché :  
 9. Il résulte de l'instruction que la SAS Coeurdor a déduit de ses bénéfices imposables une provision au titre d'une perte de marché, à hauteur de 923 000 euros pour l'exercice clos en 2014 et à hauteur de 77 000 euros pour l'exercice clos en 2015. Elle justifie cette provision par la volonté de la société LVMH, sa cliente, de réduire substantiellement la part de marché attribuée à la société requérante.  
 10. La SAS Coeurdor soutient qu'elle a chiffré cette provision à partir de l'impact de la perte de ce marché, qui se traduirait par une dépréciation de ses outils de production, évaluée à 636 000 euros, une dépréciation de ses stocks, évaluée à 150 000 euros, et des coûts humains, évalués à 47 licenciements probables au 31 décembre 2015. S'il résulte de l'instruction, notamment des échanges avec la société LVMH, que cette société occupe une position majoritaire dans l'activité de la société requérante, et qu'elle a effectivement eu l'intention de se désengager progressivement de cette activité, ce qui démontre le caractère probable de charges supplémentaires, la méthode de calcul utilisée pour déterminer le montant de la provision en litige s'appuie sur la rupture de toute relation commerciale entre les deux sociétés, alors qu'elle ne résulte pas des éléments versés au dossier. Par ailleurs, à la date de clôture des exercices 2014 et 2015, les charges liées à cette perte de marché ne pouvaient pas être évaluées avec une approximation suffisante. Ainsi, concernant la dépréciation de l'outil de production, élément avancé par la SAS Coeurdor pour justifier une partie de la provision, à hauteur de 636 000 euros, soit 55 % de la valeur globale de ses outils de production, la société requérante ne justifie pas avoir évalué ce montant de manière suffisamment précise et détaillée, alors au demeurant qu'elle a réalisé des investissements postérieurement à l'annonce faite par la société LVMH. Concernant la dépréciation des stocks, constituée en provision à hauteur de 150 000 euros, il ne résulte pas de l'instruction que la SAS Coeurdor ait tenu compte de la diversité des marchandises en stock et des délais de leur dépréciation. Elle n'a donc pas exprimé avec une approximation suffisante le montant de la dépréciation probable de ses stocks. Enfin, concernant l'impact sur l'emploi, qui a été chiffré en tenant compte d'une probabilité de licenciement de 47 personnes au 31 décembre 2015, il ne résulte pas non plus de l'instruction que le nombre de salariés comptabilisés ait été apprécié avec une approximation suffisante par la SAS Coeurdor, alors au demeurant que 9 personnes avaient déjà été licenciées en 2015, et les charges liées à ce licenciement régulièrement comptabilisées au cours de l'exercice. Par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la provision pour perte de marché du résultat imposable de la SAS Coeurdor, en application du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts. 
 11. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Coeurdor n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos le 31 décembre 2014 et le 31 décembre 2015 et des intérêts de retard correspondants. 
 Sur les frais liés au litige : 
 12. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la SAS Coeurdor demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS Coeurdor est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Coeurdor et à l'administrateur général des finances publiques en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Est. 
 Délibéré après l'audience du 5 mars 2024, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Schmerber, présidente, 
 - Mme Diebold, première conseillère, 
 - Mme Kiefer, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 mars 2024. 
 La rapporteure, 
 L. Kiefer 
 La présidente, 
 C. SchmerberLa greffière, 
 E. Cartier 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme,  
 La greffière