TA93 · 1ère chambre — 3 octobre 2022

Vu la procédure suivante :   
 Par une requête et un nouveau mémoire, respectivement enregistrés les 18 janvier et 5 juillet 2021, la SAS GTM Bâtiment Aquitaine demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la réduction, en droits et pénalités, des rappels de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, de taxe additionnelle à cette cotisation et de frais de gestion auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2017 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que les pénalités de marché en cause ont été déduites à juste titre de la valeur ajoutée servant au calcul de la CVAE de l'année 2017 en application de l'article 1586 sexies du code général des impôts dès lors que : 
 - il résulte des règles et de la doctrine comptable que de telles pénalités ont été régulièrement comptabilisées au compte 658 " autres charges de gestion courante " ; 
 - qu'un tel classement comptable est cohérent avec l'analyse menée par le Conseil d'État dans plusieurs décisions, notamment celle rendue le 6 décembre 2017 sous le n° 401533 min. c/ Sté Paris Saint-Germain Football Club, admettant que des éléments comptabilisés dans des comptes non visés par l'article 1647 B sexies du code général des impôts soient retenus dans le calcul de la valeur ajoutée. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 2 juin 2021, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les pénalités de marché en cause doivent être exclues du droit à déduction de la valeur ajoutée pour la détermination de la base imposable au titre de la CVAE de l'année litigieuse dès lors que : 
 - les pénalités de marché n'entrent dans aucune des catégories limitativement énumérées par les dispositions combinées de l'article 1647 B sexies du code général des impôts fixant la liste des catégories d'éléments comptables à prendre en compte dans le calcul de la valeur ajoutée et de l'article 1586 sexies de ce même code précisant les modalités de détermination 
 de la valeur ajoutée à retenir ; ainsi la SAS GTM Bâtiment Aquitaine devait se référer au plan comptable général en vigueur lors de l'année d'imposition, qui prévoit que ces pénalités sont comptabilisées en charges exceptionnelles au débit du compte 6711 ; 
 - les avis de la Commission nationale des commissaires aux comptes n'ont, en tant que source doctrinale, aucune force obligatoire et, en outre, l'avis du 23 septembre 2020 est postérieur à l'exercice litigieux ; 
 - les décisions du Conseil d'Etat dont se prévaut la société requérante ne sont pas transposables en l'espèce et, au contraire, l'arrêt rendu le 27 juin 2019 par la Cour administrative d'appel de Versailles sous le n°17VE01564, ayant jugé, dans ces circonstances de fait très similaires, que les pénalités de marché devaient être inscrites au compte 6711, qui n'est pas au nombre des catégories d'éléments comptables limitativement énumérées comme admises en déduction pour la détermination de la valeur ajoutée, s'applique à la situation de la requérante et a fait l'objet le 25 mars 2020 d'une décision du Conseil d'Etat de non-admission du pourvoi sous le n° 434002. 
 Par une ordonnance du 5 juillet 2021, la clôture de l'instruction a été fixée au 1er septembre 2021. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code de commerce ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Puechbroussou, rapporteur ; 
 - les conclusions de M. Iss, rapporteur public ; 
 - et les observations de Mme A, pour la SAS GTM Bâtiment Aquitaine. 
 Une note en délibéré a été présentée par la SAS GTM Bâtiment Aquitaine le 19 septembre 2022. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS GTM Bâtiment Aquitaine, société spécialisée dans le domaine de la construction, la réhabilitation et la reconversion de bâtiments, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017. A la suite de ce contrôle, l'administration a notamment rejeté la prise en compte, pour la détermination des bases de calcul de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises due par la SAS GTM Bâtiment Aquitaine, au titre de l'année 2017, d'une somme de 2 213 907,63 euros correspondant à des pénalités de retard que l'intéressée a supportées dans le cadre de l'exécution de marchés. La SAS GTM Bâtiment Aquitaine demande au tribunal de prononcer la réduction, en droits et pénalités, de rappels de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, de taxe additionnelle à cette cotisation et de frais de gestion auxquelles elle a été consécutivement assujettie au titre de l'année 2017. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 2. D'une part, aux termes de l'article 1586 ter du code général des impôts : " I. - Les personnes physiques ou morales () qui exercent une activité dans les conditions fixées aux articles 1447 et 1447 bis dont le chiffre d'affaires est supérieur à 152 500 € sont soumises à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. / II. - 1. La cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises est égale à une fraction de la valeur ajoutée produite par l'entreprise, telle que définie à l'article 1586 sexies () ". Et aux termes de l'article 1586 sexies de ce même code : " I. - Pour la généralité des entreprises () : / 1. Le chiffre d'affaires est égal à la somme : / - des ventes de produits fabriqués, prestations de services et marchandises ; / - des redevances pour concessions, brevets, licences, marques, procédés, logiciels, droits et valeurs similaires ; / - des plus-values de cession d'éléments d'immobilisations corporelles et incorporelles, lorsqu'elles se rapportent à une activité normale et courante ; / - des refacturations de frais inscrites au compte de transfert de charges. () / 4. La valeur ajoutée est égale à la différence entre : / a) D'une part, le chiffre d'affaires tel qu'il est défini au 1 () ; / b) Et, d'autre part : / - les achats stockés de matières premières et autres approvisionnements, les achats d'études et prestations de services, les achats de matériel, équipements et travaux, les achats non stockés de matières et fournitures, les achats de marchandises et les frais accessoires d'achat ; / - diminués des rabais, remises et ristournes obtenus sur achats ; / - la variation négative des stocks ; / - les services extérieurs diminués des rabais, remises et ristournes obtenus, à l'exception des loyers ou redevances afférents aux biens corporels pris en location ou en sous-location pour une durée de plus de six mois ou en crédit-bail ainsi que les redevances afférentes à ces biens lorsqu'elles résultent d'une convention de location-gérance ; toutefois, lorsque les biens pris en location par le redevable sont donnés en sous-location pour une durée de plus de six mois, les loyers sont retenus à concurrence du produit de cette sous-location ; / - les taxes sur le chiffre d'affaires et assimilées, les contributions indirectes, la taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques ; / - les autres charges de gestion courante, autres que les quotes-parts de résultat sur opérations faites en commun ; () / - les dotations aux amortissements pour dépréciation afférentes aux biens corporels donnés en location ou sous-location pour une durée de plus de six mois, donnés en crédit-bail ou faisant l'objet d'un contrat de location-gérance, en proportion de la seule période de location, de sous-location, de crédit-bail ou de location-gérance ; / - les moins-values de cession d'éléments d'immobilisations corporelles et incorporelles, lorsqu'elles se rapportent à une activité normale et courante () ". D'autre part, aux termes de l'article 1600 du même code : " III.-A. La taxe additionnelle à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises () est égale à une fraction de la cotisation visée à l'article 1586 ter due par les entreprises redevables après application de l'article 1586 quater. / Le taux national de cette taxe est égal au quotient, exprimé en pourcentage : / - d'une fraction égale à 60 % de la somme des produits de la taxe additionnelle à la taxe professionnelle mentionnée au présent article, dans sa rédaction en vigueur au 1er janvier 2009, perçus en 2009 par les chambres de commerce et d'industrie multiplié par le pourcentage mentionné aux troisième à sixième alinéas du III de l'article 3 de la loi n° 2009-1673 du 30 décembre 2009 précitée applicable à chacune des chambres de commerce et d'industrie ; / -par le produit de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises perçu, après application de l'article 1586 quater, en 2010. / Ce taux est réduit : / - de 8 % pour les impositions établies au titre de 2012 ; - de 15 % pour les impositions établies à compter de 2013 () ". Enfin, aux termes de l'article 1647 du même code : " () XV. - L'Etat perçoit au titre des frais d'assiette, de recouvrement, de dégrèvements et de non-valeurs un prélèvement de 1 % en sus du montant, après application de l'article 1586 quater. ".  Les dispositions précitées de l'article 1586 sexies du code général des impôts fixent la liste limitative des catégories d'éléments comptables qui doivent être pris en compte dans le calcul de la valeur ajoutée servant de base à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. Il y a lieu, pour déterminer si une charge ou un produit se rattache à l'une de ces catégories, de se reporter aux normes comptables, dans leur rédaction en vigueur lors de l'année d'imposition concernée, dont l'application est obligatoire pour l'entreprise en cause. 
 3. Il résulte de l'instruction que la SAS GTM Bâtiment Aquitaine avait primitivement comptabilisé la somme de 2 213 907,63 euros au débit du compte de charges d'exploitation 658, soit un compte d'" autres charges de gestion courante " devant être pris en compte dans le calcul de la valeur ajoutée en application des dispositions précitées du b) du 4 du I de l'article 1586 sexies du code général des impôts au motif que ces pénalités présentent un caractère récurrent, compensent l'absence de respect d'un délai, qui constitue ainsi un simple indicateur de performance, et font ainsi partie du modèle économique des entreprises du secteur de la construction. Elle se prévaut à cette fin de l'avis de la commission commune de doctrine comptable de la compagnie nationale des commissaires aux comptes du 23 septembre 2020, qui, en application des articles R. 123-192 et R. 123-193 du code de commerce, énonce qu'il est justifié de classer de telles charges en exploitation eu égard à leur caractère usuel dans ce secteur d'activité. Toutefois, il est constant que la somme en litige correspond à des pénalités sur marchés, lesquelles doivent, selon le plan comptable général alors en vigueur, être inscrites en compte 6711, qui constitue un compte de charges exceptionnelles, et que de telles charges ne sont pas au nombre des catégories d'éléments comptables limitativement énumérées par les dispositions précitées de ce même article. De plus, outre que l'avis comptable du 23 septembre 2020 est postérieur au litige, il ne ressort pas de l'instruction, qu'à l'inverse des contrats eux-mêmes, ces pénalités traduisent une activité normale de la société alors même qu'elles résultent d'une absence de respect des engagements conventionnels de cette dernière, notamment en termes calendaires. Ainsi ces éléments ne sont pas, à eux seuls, de nature à pouvoir remettre en cause l'inscription en tant que charges exceptionnelles explicitement prévue par le plan comptable dans sa version applicable au litige.  
 4. Il résulte de ce qui précède que la SAS GTM Bâtiment Aquitaine n'est pas fondée à demander la réduction, en droits et pénalités, des impositions litigieuses.  
 Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 5. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement à la requérante d'une somme au titre des frais qu'elle a exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS GTM Bâtiment Aquitaine est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS GTM Bâtiment Aquitaine et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales. 
 Délibéré après l'audience du 15 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Toutain, président, 
 M. Thobaty, premier conseiller, 
 M. Puechbroussou, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 octobre 2022. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 C. Puechbroussou  
 Le président, 
 Signé 
 E. Toutain  
 La greffière, 
 Signé 
 S. Desplan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.