TA93 · 10ème chambre — 8 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 18 janvier 2021 et le 22 juillet 2021, M. et Mme B et A C demandent au tribunal de prononcer la réduction de la cotisation d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis à hauteur de 13 598 euros au titre de l'année 2018, assortie des pénalités.  
 Ils soutiennent que Mme C peut bénéficier du crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement dès lors qu'elle est fiscalement domiciliée en France en 2018 et résidente française pour l'application de l'article 4 de la convention fiscale franco-congolaise.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 21 juin 2021 et 1er juillet 2022, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que :  
 - M. et Mme C sont résidents du Congo pour l'application de l'article 4 de la convention fiscale franco-congolaise ; 
 - les salaires perçus par Mme C ne relèvent pas du prélèvement à la source de l'article 204 A du code général des impôts.  
 Par une ordonnance du 12 septembre, la clôture de l'instruction a été fixée au 12 octobre 2023.  
 Un mémoire, produit par les requérants a été enregistré le 16 novembre 2023. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - la loi n° 2016-1917 du 29 décembre 2016 de finances pour 2017 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience publique au cours de laquelle ont été entendus :  
 - le rapport de Mme Fabre, conseillère,  
 - les conclusions de M. Khiat, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme C ont sollicité par un courrier du 7 août 2020 la réduction de leurs cotisations primitives d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2018, en se prévalant de l'application du crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement à raison des salaires perçus par Mme C. L'administration fiscale ayant rejeté cette réclamation le 18 novembre 2020, ils demandent au tribunal la décharge des cotisations d'impôt mises à leur charge à hauteur de 13 598 euros.  
 Sur l'étendue du litige : 
 2. Par décision du 22 juin 2021 postérieure à l'introduction de la requête, M. et Mme C ont fait l'objet d'un dégrèvement à hauteur de 4 256 euros. Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet, de sorte qu'il n'y a plus lieu d'y statuer. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 3. D'une part, aux termes de l'article 4 B du code général des impôts : " 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; / b. Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; () / c. Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques. () ".  
 4. Il résulte de l'instruction, notamment des écritures concordantes des deux parties que Mme C, qui a séjourné en France pendant le premier semestre de l'année 2018 pour y exercer une activité professionnelle salariée avant de bénéficier d'un congé parental et dispose de biens et contrats en France, doit être regardée comme résidente fiscale française par application du c de l'article 4 B du code général des impôts précité et doit, par suite, être assujettie en application de la loi fiscale à l'impôt sur le revenu en France en cette qualité de résidente fiscale française.  
 5. Aux termes du A du II de l'article 60 de loi susvisée du 29 décembre 2016 : " Les contribuables bénéficient, à raison des revenus non exceptionnels entrant dans le champ du prélèvement mentionné à l'article 204 A du code général des impôts, tel qu'il résulte de la présente loi, perçus ou réalisés en 2018, d'un crédit d'impôt modernisation du recouvrement destiné à assurer, pour ces revenus, l'absence de double contribution aux charges publiques en 2019 au titre de l'impôt sur le revenu. () ". Aux termes du 1 de l'article 204 A du code général des impôts : " 1. Les revenus imposables à l'impôt sur le revenu suivant les règles applicables aux salaires, () à l'exception des revenus mentionnés à l'article 204 D, donnent lieu, l'année au cours de laquelle le contribuable en a la disposition ou de leur réalisation, à un prélèvement ". 
 6. Eu égard à ce qui a été dit au point 4 et dès lors qu'elle a perçu des revenus entrant dans le champ de l'article 204 A précité du code général des impôts, Mme C est fondée pour ce motif à demander l'application du crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement sur les traitements et salaires, sans qu'ait d'incidence la circonstance dont se prévaut l'administration qu'elle serait résidente congolaise pour l'application de la convention fiscale franco-congolaise du 27 novembre 1987 est, dès lors que l'administration n'en déduit pas que ses salaires ne pourraient être imposés qu'au Congo, sans incidence sur l'application du crédit d'impôt. 
 7. D'autre part, l'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier d'une pénalité en en modifiant le fondement juridique, à la double condition que la substitution de base légale ainsi opérée ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi et que l'administration invoque, au soutien de la demande de substitution de base légale, des faits qu'elle avait retenus pour motiver la pénalité initialement appliquée. 
 8. Aux termes de l'article 204 D du code général des impôts : " Ne sont pas soumis au prélèvement prévu à l'article 204 A les indemnités, avantages, distributions, gains nets ou revenus mentionnés au dernier alinéa de l'article 80, aux I et II de l'article 80 bis, au I de l'article 80 quaterdecies et aux articles 80 quindecies, au 2° du b quinquies du 5 de l'article 158 et à l'article 163 bis G, les revenus soumis aux retenues à la source prévues aux articles 182 A, 182 A bis, 182 A ter et 182 B ainsi que les revenus de source étrangère qui ouvrent droit, en application d'une convention fiscale internationale, à un crédit d'impôt égal à l'impôt français correspondant à ces revenus ". Aux termes du I de l'article 182 A du même code : " A l'exception des salaires entrant dans le champ d'application de l'article 182 A bis, les traitements, salaires, pensions et rentes viagères, de source française, servis à des personnes qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France donnent lieu à l'application d'une retenue à la source ". 
 9. L'administration se prévaut de ce que Mme C a été initialement imposée au titre de sa domiciliation fiscale en France, son imposition a finalement été calculée par application de la retenue à la source prévue à l'article 182 A du code général des impôts, ce qui a abouti au dégrèvement mentionné au point 2, de telle sorte que, les revenus objet d'une retenue à la source sur le fondement de l'article 182 A du code général des impôts, n'entrant pas, conformément à l'article 204 D du même code, dans le champ d'application des dispositions de l'article 204 A, ne peuvent faire bénéficier du crédit d'impôt institué par le II de l'article 60 de la loi du 29 décembre 2016, elle ne peut bénéficier du crédit d'impôt.  
 10. Il résulte toutefois de ce qui a été dit au point 4 que, dès lors que Mme C est résidente fiscale française, elle ne pouvait pas faire l'objet d'une retenue à la source par application de l'article 182 A du code général des impôts mais devait être soumise à l'impôt sur le revenu au titre de sa domiciliation fiscale. La substitution de base légale sollicitée par l'administration doit en conséquence être rejetée.  
 11. Il résulte de tout ce qui précède que Mme C est fondée à demander le bénéfice du crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement, et en conséquence à demander la décharge des impositions demeurant en litige, pour un montant de 9 342 euros. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête à concurrence du dégrèvement d'un montant de 4 256 euros prononcés le 22 juin 2021 au titre de l'année 2018. 
 Article 2 : Il est accordé à Mme C le remboursement du crédit d'impôt pour la modernisation du recouvrement à hauteur de 9 342 euros au titre de l'année 2018.  
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B C et Mme A C, et à la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents. 
 Délibéré après l'audience du 22 novembre 2023 où siégeaient : 
 M. Le Garzic, président, 
 Mme Syndique, première conseillère,  
 Mme Fabre, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 8 décembre 2023.  
 La rapporteure, 
    
 A.-L. Fabre  Le président, 
   
 P. Le Garzic  
   Le greffier, 
   S. Werkling 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°2100700