TA102 · 1ère Chambre — 23 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 10 décembre 2021, et un mémoire complémentaire, enregistré le 2 novembre 2022, M. D C demande au tribunal de prononcer la décharge des amendes fiscales pour défaut de déclaration d'un compte à l'étranger et d'un contrat d'assurance vie à l'étranger qui lui ont été appliquées au titre des années 2016, 2017 et 2018, pour un montant total de 7 500 euros. 
 Il soutient que : 
 - ayant simplement acquis des parts au sein d'une société d'investissement à capital variable luxembourgeoise, il n'a ouvert aucun portefeuille de titres ou compte bancaire au Luxembourg et n'était ainsi pas tenu à l'obligation déclarative sur les comptes à l'étranger ; 
 - il ignorait que son compte d'assurance vie qui ne produisait pas d'intérêts était soumis à déclaration et sa situation a été régularisée par une déclaration rectification dès qu'il a eu connaissance de son erreur. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 27 septembre 2022, le directeur régional des finances publiques de la Martinique conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - les amendes pour défaut de déclaration d'un compte à l'étranger qu'elle a appliquées pour un montant total de 4 500 euros étaient justifiées au regard de l'article 1766 du même code et sollicite une substitution de base légale ;  
 - les moyens soulevés par M. C ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. B, 
 - les conclusions de M. Lancelot, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. D C a fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur les années 2016 à 2018. A l'issue de ce contrôle, l'administration l'a informé par une proposition de rectification du 2 mars 2021 qu'elle lui appliquait des amendes fiscales pour défaut de déclaration d'un compte à l'étranger, en application du IV. de l'article 1736 du code général des impôts, et pour défaut de déclaration d'un contrat d'assurance vie à l'étranger, en application de l'article 1766 du même code, pour un montant total de 7 500 euros au titre des années 2016 à 2018. Ces amendes fiscales ont été mises en recouvrement le 30 juin 2021. M. C a alors formé une réclamation préalable, qui a été rejetée par une décision du 12 octobre 2021. Dans la présente instance, il demande au tribunal administratif de prononcer la décharge des amendes fiscales qui lui ont été appliquées au titre des années 2016 à 2018. 
 Sur l'amende fiscale pour défaut de déclaration d'un contrat d'assurance vie à l'étranger : 
 2. L'article 1766 du code général des impôts dispose : " Les infractions aux dispositions du premier alinéa de l'article 1649 AA sont passibles d'une amende de 1 500 € par contrat non déclaré () ". L'article 1649 AA du même code dispose : " Lorsque des contrats de capitalisation ou des placements de même nature, notamment des contrats d'assurance vie, sont souscrits auprès d'organismes mentionnés au I de l'article 1649 ter qui sont établis hors de France, les souscripteurs sont tenus de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus, les références des contrats ou placements concernés, la date d'effet et la durée de ces contrats ou placements, les opérations de remboursement et de versement des primes effectuées au cours de l'année précédente et, le cas échéant, la valeur de rachat ou le montant du capital garanti, y compris sous forme de rente, au 1er janvier de l'année de la déclaration. Les modalités d'application du présent alinéa sont fixées par décret () ". L'article 344 C de l'Annexe III au code général des impôts dispose : " I. - Les contribuables doivent joindre à la déclaration prévue au 1 de l'article 170 du code général des impôts une déclaration spéciale mentionnant le ou les contrats d'assurance vie qu'ils ont souscrits auprès des organismes mentionnés à l'article 1649 AA du code général des impôts () ". 
 3. En l'espèce, M. C a conclu en 2017 un contrat d'assurance vie auprès d'un établissement basé au Luxembourg. Il est constant qu'à l'occasion du dépôt de ses déclarations de revenus des années 2017 et 2018, il n'a pas souscrit la déclaration de contrat mentionnée à l'article 344 C de l'Annexe III au code général des impôts s'agissant de ce contrat d'assurance vie. Si le requérant fait valoir qu'il n'avait pas connaissance de cette obligation déclarative et qu'il a procédé à une déclaration rectificative dès qu'il a été informé de son erreur, ces circonstances sont toutefois sans incidence sur l'application de l'amende fiscale litigieuse qui est exclusive de toute appréciation de la bonne foi ou de la mauvaise foi du contribuable. Il s'ensuit que, quand bien même le contrat d'assurance vie n'aurait produit aucun intérêt, M. C n'a pas respecté les obligations déclaratives qui s'imposaient à lui en application de l'article 1649 AA du code général des impôts au titre des années 2017 et 2018. Il n'est dès lors pas fondé à contester le bien-fondé des deux amendes de 1 500 euros que l'administration fiscale lui a infligées en application de l'article 1766 du code général des impôts. Le moyen ainsi soulevé n'est dès lors pas fondé. Il doit, par suite, être écarté. 
 4. Il résulte de ce qui précède que M. C n'est pas fondé à contester les deux amendes fiscales de 1 500 euros que lui a infligées l'administration au titre des années 2017 et 2018 à raison du défaut de déclaration du contrat d'assurance vie souscrit au Luxembourg. Les conclusions de sa requête tendant à leur décharge doivent, par suite, être rejetées.  
 Sur l'amende fiscale pour défaut de déclaration d'un compte à l'étranger : 
 5. L'article 1736 du code général des impôts dispose : " () 2. Les infractions aux dispositions du deuxième alinéa de l'article 1649 A et de l'article 1649 A bis sont passibles d'une amende de 1 500 € par compte ou avance non déclaré () ". L'article 1649 A du même code auquel il est renvoyé dispose, dans sa version applicable au litige : " () Les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger. Les modalités d'application du présent alinéa sont fixées par décret () ". L'article 344 A de l'Annexe III au code général des impôts dispose, dans sa version applicable au litige : " I. - Les comptes à déclarer en application du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts sont ceux ouverts auprès de toute personne de droit privé ou public qui reçoit habituellement en dépôt des valeurs mobilières, titres ou espèces () ".  
 6. En premier lieu, il résulte de l'instruction qu'à l'occasion du dépôt de ses déclarations de revenus des années 2016, 2017 et 2018, M. C n'a pas souscrit la déclaration de compte mentionnée à l'article 344 A de l'Annexe III au code général des impôts concernant des investissements qu'il avait réalisés au sein de la société d'investissement à capital variable dénommée Keystone Real Estate Placement, basée au Luxembourg. Toutefois, les investissements ainsi réalisés par le requérant ont consisté en l'acquisition de parts sociales dans le capital de cette société luxembourgeoise, à hauteur d'un montant de 193 800 euros. Les versements d'argent que M. C a effectués sur le compte bancaire de la société lors de ces opérations d'investissement n'étaient que la contrepartie des acquisitions de parts sociales, de sorte que les sommes qui ont été créditées sur le compte de la société ne pouvaient être regardées comme étant encore détenues par le requérant. Il est par ailleurs constant que M. C, simple souscripteur, n'a bénéficié d'aucun accès ni d'aucune procuration sur le compte bancaire de la société. Dans ces conditions, les opérations d'acquisitions de parts sociales dans le capital de la société d'investissement luxembourgeoise Keystone Real Estate Placement réalisées par le requérant n'ont donné lieu à l'ouverture, à l'utilisation ou la clôture d'aucun compte à l'étranger soumis à l'obligation de déclaration prévue au 2e alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts. M. C est dès lors fondé à soutenir qu'il n'a commis aucune infraction à ces dispositions et que l'administration fiscale ne pouvait pour cette raison lui infliger les trois amendes fiscales de 1 500 euros prévues à l'article 1766 du code général des impôts au titre des années 2016, 2017 et 2018. Le moyen ainsi soulevé doit, par suite, être accueilli.  
 7. En deuxième lieu, si l'administration est en droit, à tout moment de la procédure contentieuse, de justifier d'une pénalité en modifiant le fondement juridique, c'est à la double condition que la substitution de base légale ainsi opérée ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi et que l'administration invoque, au soutien de la demande de substitution de base légale, des faits qu'elle avait retenus pour motiver la pénalité initialement appliquée.  
 8. Le directeur régional des finances publiques de la Martinique demande en défense au tribunal administratif de substituer l'article 1766 du code général des impôts à la base légale qu'il avait initialement retenue pour infliger à M. C les trois amendes fiscales de 1 500 euros et fait valoir que le défaut de déclaration des investissements réalisés auprès de la société luxembourgeoise Keystone Real Estate Placement méconnait les dispositions de  l'article 1649 AA du code général des impôts. Toutefois, si lesdits investissement ont donné lieu en 2020 à une plus-value mobilière de 54 201,35 euros que le requérant a mentionnée dans sa déclaration de revenus, il ne résulte pas de l'instruction que les acquisitions de parts sociales dans la société d'investissement à capital variable auraient donné lieu au versement de rémunérations ou d'intérêts pendant la période de détention desdites parts sociales. Il n'est par ailleurs pas établi que la société luxembourgeoise Keystone Real Estate Placement, spécialisée dans les opérations d'investissements immobiliers, constituerait une entreprise d'assurance, une institution de prévoyance, une mutuelle ou tout autre organisme mentionné au I. de l'article 1649 ter du code général des impôts auquel renvoie le 1e alinéa de l'article 1649 AA du même code. Dans ces conditions, les investissements réalisés par M. C auprès de la société luxembourgeoise Keystone Real Estate Placement ne peuvent être regardés comme se rattachant à des contrats de capitalisation ou à des placements de même nature soumis à la déclaration de compte mentionnée à l'article 344 A de l'Annexe III au code général des impôts. La demande de substitution de base légale demandée par l'administration n'est dès lors pas fondée. Elle doit par, par suite, être écartée. 
 9. Il résulte de ce qui précède qu'il y a lieu de prononcer la décharge des trois amendes fiscales de 1 500 euros que l'administration a infligées à M. C à raison du défaut de déclaration d'un compte à l'étranger.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : M. C est déchargé de la somme de 4 500 euros correspondant aux trois amendes fiscales pour défaut de déclaration d'un compte à l'étranger que l'administration fiscale lui a appliquées au titre des 2016, 2017 et 2018.  
 Article 2 : Le surplus de la requête de M. C est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. D C et au directeur régional des finances publiques de la Martinique. 
 Délibéré après l'audience du 8 décembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 Mme Rouland-Boyer, présidente, 
 M. de Palmaert, premier conseiller,  
 M. Phulpin, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe 23 décembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 V. B 
 La présidente, 
 H. Rouland-BoyerLa greffière, 
  M. A 
 La République mande et ordonne au ministre délégué auprès du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.