TA45 · 3ème chambre — 26 avril 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés le 9 mars 2021 et le 30 septembre 2021, la société par actions simplifiée (SAS) Stauff, représentée par le cabinet d'avocats Fidal demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, des cotisations supplémentaires sur la valeur ajoutée des entreprises et des retenues à la source auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2014, 2015 et 2016 ; 
 2°) de rétablir son déficit fiscal d'avant contrôle ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de 5 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle n'était pas tenue à l'obligation documentaire prévue à l'article L. 13 AA du livre des procédures fiscales ; 
 - les conditions de recours à l'article 57 du code général des impôts ne sont pas réunies ; l'existence d'un transfert de bénéfices au sens de cet article n'est pas établie ; l'administration n'a, à aucun moment, pu présenter le cas de pièces acquises à un prix majoré auprès de sa société grand-mère et elle n'apporte pas plus la preuve, qui lui incombe, de l'existence d'un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale des pièces acquises ; l'administration ne démontre pas l'avantage qu'elle aurait octroyé à sa société grand-mère en achetant auprès d'elle une partie de ses fournitures ; ses taux de marges brutes commerciales démontrent qu'elle n'achète pas à un prix majoré ses marchandises au groupe ; la marge qu'elle réalise lorsqu'elle achète des pièces dans le groupe est supérieure à celle résultant de ses achats hors groupe ; 
 - sa situation déficitaire, qui justifie aux yeux de l'administration la mise en œuvre de l'article 57 du code général des impôts, est liée au surnombre de son personnel et au coût de sa masse salariale ; 
 - l'administration en appliquant la méthode transactionnelle de la marge nette enfreint le principe de non-immixtion ; le panel de référence de l'administration est constellé de références inadaptées, que ce soit en terme d'activité ou de moyens mis en œuvre pour exécuter l'activité et dès lors l'administration n'est jamais allée au bout de l'analyse fonctionnelle de la société Stauff et des sociétés dites " comparables " ; la méthode transactionnelle de la marge nette employée par l'administration par défaut, ou par facilité, a pour défauts d'occulter l'analyse fonctionnelle des parties à la transaction intragroupe étudiée et d'ignorer les critères de rentabilité ; la méthode pratiquée pour calculer l'hypothétique transfert de bénéfice est complètement viciée et ne répond pas aux recommandations de l'Organisation de coopération et de développement économiques ; elle permet à l'administration d'inverser la charge de la preuve ; la base de données Diane utilisée par l'administration pour rechercher ses comparables n'a pas été conçue pour contenir des informations pertinentes en matière de prix d'achat de biens ; 
 - en écartant de son échantillon d'entreprises comparables 25 % des entreprises les moins rentables, l'administration a vicié ses calculs ; 
 - en procédant comme elle l'a fait, l'administration ne répond pas aux exigences de l'article 5 de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 qui requiert " () qu'il soit fait la démonstration que les achats faits auprès des entreprises liées au groupe " diffèrent de ceux qui seraient conclus entre des entreprises indépendantes () " " ;  
 - l'article 9 de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 exonère de retenue à la source les revenus réputés distribués ; 
 - en l'imposant à la retenue à la source à raisons des bénéfices distribués à sa société grand-mère, l'administration méconnaît les paragraphes 60 et 80 de sa propre doctrine référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-10. 
 Par un mémoire enregistré le 9 septembre 2021, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention entre la République française et la République fédérale d'Allemagne en vue d'éviter les doubles impositions et d'établir des règles d'assistance administrative et juridique réciproque en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune du 21 juillet 1959 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Lardennois,  
 - les conclusions de Mme Doisneau-Herry, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Karleskind, représentant la SAS Stauff. 
 Une note en délibéré présentée pour la SAS Stauff a été enregistrée le 15 avril 2024. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société par actions simplifiée (SAS) Stauff est une société spécialisée dans le commerce inter-entreprises de colliers, de brides et de raccords pour applications hydrauliques mobiles et industrielles. Détenue à 100 % par la société allemande Stauffenberg Beteiligungs GmbH, elle-même détenue à 100 % par la société Walter Stauffenberg GmbH et Co, elle a fait l'objet, du 27 juin 2017 au 4 décembre 2017, d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. L'administration fiscale a relevé qu'au cours de cette période la SAS Stauff, dont entre 61 % et 86 % des achats provenaient du groupe Stauff, avait dégagé un résultat d'exploitation constamment négatif et que sa marge nette était négative depuis 2012 alors que le groupe dont elle fait partie était bénéficiaire. L'administration a relevé également que la société mère avait réalisé des apports en compte courant suivis d'abandons sans clause de retour à meilleure fortune ou une augmentation de capital par apport en numéraire, ce pour un montant total de 1 650 000 euros au cours de la période vérifiée. Par ailleurs, l'administration a constaté qu'aucune politique de prix de transfert n'avait été mise en place par la société pour cette période. L'administration a ainsi estimé que la SAS Stauff n'avait pas été correctement rétribuée par le groupe multinational dont elle fait partie et a entendu lui faire application des dispositions de l'article 57 du code général des impôts, en déterminant les bénéfices à réintégrer dans ses résultats imposables à l'impôt sur les sociétés par la méthode transactionnelle de la marge nette. L'administration a, de la même manière, corrigé la valeur ajoutée prise en compte pour l'établissement de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises au titre des années 2014 à 2016. Enfin l'administration a considéré que les rehaussements des bénéfices devaient s'analyser comme des distributions à la société Walter Stauffenberg GmbH, en application du c de l'article 111 du code général des impôts, et les a soumises à la retenue à la source prévue au 2 de l'article 119 du même code. Une proposition de rectification a été adressée à la société Stauff le 5 décembre 2017 et, en dépit de ses observations formulées le 8 février 2018, l'administration a maintenu les rectifications envisagées par un courrier de réponse du 26 mars 2018. La société a alors présenté un recours hiérarchique et à l'issue d'un premier entretien, un courrier lui a été adressé le 16 juillet 2018 l'invitant à compléter son étude de certaines marges réalisées sur les exercices 2014 à 2016. Il lui était aussi demandé d'étendre notamment le champ de comparaison à tous les produits achetés auprès du groupe et de réaliser la même démarche sur les achats effectués en dehors du groupe. Après examen des documents qu'elle a présentés le 5 octobre 2018 et confrontation des points de vue à l'occasion d'un second entretien, son recours hiérarchique a été rejeté le 30 octobre 2018. Elle a alors sollicité l'avis de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires qui, le 13 juin 2019, a rendu un avis défavorable au maintien des rectifications en matière d'impôt sur les sociétés et s'est déclarée incompétente pour connaître des rectifications en matière de retenue à la source et de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises. Après la mise en recouvrement de ces impositions le 30 décembre 2019 pour un montant, en droits et pénalités, de 299 786 euros, la SAS Stauff a présenté le 13 janvier 2020 une réclamation contentieuse assortie d'une demande de sursis de paiement. Par une décision du 20 janvier 2021, il a été partiellement fait droit à la contestation présentée par la société en ce qu'elle réfute certaines des entreprises retenues dans la base des comparables. L'administration a alors procédé à un nouveau calcul de marge nette reposant sur les données des treize sociétés demeurant dans la base des comparables et en a tiré les conséquences en prononçant un dégrèvement de l'impôt sur les sociétés d'un montant total de 131 987 euros, en droits et pénalités, un dégrèvement de la retenue à la source, en droits et pénalités, de 13 322 euros et un dégrèvement de contribution sur la valeur ajoutée des entreprises d'un montant total de 3 675 euros en droits et 345 euros en intérêts de retard. La société demande la décharge des impositions restant à sa charge ainsi que le rétablissement de son déficit. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 En ce qui concerne la procédure d'imposition : 
 2. La société requérante ne peut utilement se prévaloir d'une prétendue irrégularité de la mise en œuvre par l'administration des dispositions de l'article L. 13 AA du livre des procédures fiscales dès lors qu'il résulte de l'instruction, et notamment des termes de la proposition de rectification, que l'administration fiscale n'a jamais opposé à la société requérante une quelconque obligation de documentation des prix de transfert au sein du groupe, ni mis en œuvre les demandes de documentations prévues par les dispositions de l'article L. 13 B du même livre. 
 En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :  
 S'agissant de l'application de l'article 57 du code général des impôts : 
 3. D'une part, aux termes de l'article 57 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l'égard des entreprises qui sont sous la dépendance d'une entreprise ou d'un groupe possédant également le contrôle d'entreprises situées hors de France () / A défaut d'éléments précis pour opérer les rectifications prévues aux premier, deuxième et troisième alinéas, les produits imposables sont déterminés par comparaison avec ceux des entreprises similaires exploitées normalement ". Ces dispositions instituent, dès lors que l'administration établit l'existence d'un lien de dépendance et d'une pratique entrant dans les prévisions de l'article 57 du code général des impôts, une présomption de transfert indirect de bénéfices qui ne peut utilement être combattue par l'entreprise imposable en France que si celle-ci apporte la preuve que les avantages qu'elle a consentis ont été justifiés par l'obtention de contreparties. 
 4. D'autre part, aux termes de l'article 5 de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959 : " Lorsqu'une entreprise de l'un des Etats contractants participe directement ou indirectement à la direction ou à la formation du capital d'une entreprise de l'autre Etat contractant ou que les mêmes personnes participent directement ou indirectement à la direction ou à la formation du capital d'une entreprise de l'un des Etats contractants et d'une entreprise de l'autre Etat contractant et que, dans l'un et l'autre cas, les deux entreprises sont, dans leurs relations commerciales ou financières, liées par des conditions acceptées ou imposées qui différent de celles qui seraient conclues entre des entreprises indépendantes, les bénéfices qui, sans ces conditions, auraient été obtenus par l'une des entreprises mais qui n'ont pu l'être à cause de ces conditions peuvent être inclus dans les bénéfices de cette entreprise et imposés en conséquence ".  
 5. Il résulte des dispositions précitées de l'article 57 du code général des impôts, à l'application desquelles ne font pas obstacle les stipulations précitées de l'article 5 de la convention fiscale franco-allemande du 21 juillet 1959, que lorsqu'elle constate que les prix facturés par une entreprise établie en France à une entreprise étrangère qui lui est liée - ou ceux qui lui sont facturés par cette entreprise étrangère -, sont inférieurs - ou supérieurs - à ceux pratiqués par des entreprises similaires exploitées normalement, c'est-à-dire dépourvues de liens de dépendance, l'administration doit être regardée comme établissant l'existence d'un avantage qu'elle est en droit de réintégrer dans les résultats de l'entreprise française, sauf pour celle-ci à justifier que cet avantage a eu pour elle des contreparties au moins équivalentes. A défaut d'avoir procédé à une telle comparaison, le service n'est, en revanche, pas fondé à invoquer la présomption de transferts de bénéfices ainsi instituée mais doit, pour démontrer qu'une entreprise a consenti une libéralité en facturant des prestations à un prix insuffisant - ou en les payant à un prix excessif -, établir l'existence d'un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé ou du service rendu. 
 6. Pour établir l'existence d'une majoration des prix d'achat ou d'une minoration des prix de vente facturés entre une entreprise établie en France et une entreprise étrangère qui lui est liée, ainsi d'ailleurs que le préconisent les Principes de l'Organisation de coopération et de développement économiques (OCDE) applicables aux prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations publiques, l'administration peut se fonder sur la comparaison d'un ratio financier pertinent de l'une ou l'autre entreprise, tel que le taux de marge sur ces transactions, avec celui d'entreprises similaires exploitées normalement, c'est-à-dire dépourvues de lien de dépendance. Une différence ainsi constatée par l'administration entre les prix pratiqués par une entreprise française avec les entreprises qui lui sont liées et les prix pratiqués entre des entreprises similaires exploitées normalement peut être regardée comme ne constituant pas un avantage dépourvu de contrepartie susceptible d'être réintégré dans les résultats de cette entreprise si elle est justifiée par les risques que celle-ci a vocation à assumer et qui affectent sa rentabilité. Dans ce dernier cas, il lui incombe de justifier à la fois qu'elle avait, du fait des fonctions qu'elle exerçait au sein du groupe, vocation à assumer ces risques, et que l'écart entre les ratios financiers constatés et ceux d'entreprises similaires exploitées normalement s'explique par la réalisation de ces risques. 
 Quant au lien de dépendance de la SAS Stauff : 
 7. Il résulte de l'instruction, et il n'est pas contesté, qu'au cours des années d'imposition en litige, le capital de la société requérante était détenu à hauteur de 100 % par la société allemande Stauffenberg Beteiligungs GmbH, elle-même détenue à 100 % par la société de production Walter Stauffenberg GmbH et Co. Par suite l'administration fiscale établit que la société requérante est, au sens de l'article 57 du code général des impôts, sous la dépendance des sociétés mentionnées. 
 Quant à l'existence d'un avantage consenti par la SAS Stauff : 
 8. En premier lieu, il résulte de l'instruction, et notamment des mentions non contestées sur ce point de la proposition de rectification du 5 décembre 2017, que la société requérante a présenté au titre des exercices clos de 2012 à 2016 des taux de marge nette négatifs et a réalisé des pertes d'exploitation structurelles et récurrentes au sein d'un groupe dont il n'est pas contesté qu'il était bénéficiaire. Il résulte également de l'instruction que la société mère a réalisé, entre 2013 et 2016, à hauteur de 1 650 000 euros soit des apports en compte courant, suivis d'abandons sans clause de retour à meilleure fortune, soit des augmentations de capital par apport en numéraire, de façon à éviter à la SAS Stauff de se trouver dans une situation de cessation de paiements. En l'absence d'éléments sur la politique de prix de transfert pratiquée, l'administration s'est alors livrée à une analyse fonctionnelle du groupe. Elle a notamment estimé que la société requérante, dont la majorité de la vingtaine de salariés était affectée au service commercial de l'entreprise, avait une fonction quasi-exclusive de distribution, ne disposait d'aucun actif incorporel de valeur et voyait l'essentiel des services de marketing et de support à la vente assumé par sa société grand-mère. Par ailleurs, elle a aussi constaté que les produits achetés étaient revendus sans transformation aux clients finaux, que les charges d'exploitation étaient constituées pour l'essentiel par des achats de marchandises et que les autres charges externes étaient constituées en majorité par des charges locatives et des coûts de transport sur marchandises. Constatant que la société Stauff ne disposait pas de la liberté de fixer ses prix d'achat auprès des autres sociétés du groupe, ni de la liberté de recourir comme elle l'entendait à des fournisseurs tiers, l'administration a estimé que la SAS Stauff n'était pas susceptible, à raisons des risques limités attachés à sa qualité de distributeur, de recevoir une rémunération négative. Considérant que les prix de vente étaient fixés par le marché, l'administration a alors estimé que la cause de la situation déficitaire de la société se trouvait dans le politique de prix d'achat au sein du groupe. Elle a ensuite appliqué la " méthode transactionnelle de la marge nette " en comparant le ratio de marge nette sur le chiffre d'affaires de cette société avec celui d'un panel de vingt-trois entreprises, issues de la base de données Diane, dépourvues selon elle de lien de dépendance et exerçant dans des domaines d'activité voisins, panel ramené à treize entreprises à l'issue de la décision rendue sur la réclamation préalable de la société. Constatant que le ratio calculé pour la société Stauff était systématiquement en-deçà du taux médian de marge nette des entreprises comparables, elle a conclu à l'existence d'un avantage et rectifié, en conséquence, les résultats déclarés par la société requérante au titre des exercices clos entre 2012 et 2016, en appliquant au chiffre d'affaires de chaque exercice le ratio médian déterminé par cette méthode. Il suit de là que, contrairement à ce que soutient la société Stauff, l'administration ne s'est pas exclusivement fondée sur les résultats déficitaires chroniques de la société pour établir l'existence d'un avantage consenti à la société grand-mère devant être réintégré à ses résultats, mais a, conformément aux principes rappelés aux points 5 et 6, mis en évidence l'existence d'un écart entre le taux de marge de la filiale et ceux de treize entreprises sélectionnées selon les critères précités. 
 9. En deuxième lieu, la société requérante fait valoir que l'administration n'avait pas à recourir à des comparables externes dès lors qu'il existait en interne des termes de comparaison et qu'il lui appartenait prioritairement de comparer les marges commerciales dégagées afférentes à ses achats dans et hors du groupe. Toutefois, il résulte de l'instruction, comme l'a relevé l'administration dans sa proposition de rectification, que la société Stauff achète principalement ses produits auprès des sociétés appartenant au groupe, entre 61 % et 86 % selon les années, et à hauteur de 94 % à 98 % auprès de sa société grand-mère et que ce n'est que de manière très marginale, pour au plus 12 % de ses achats sur la période en litige, qu'elle acquiert des familles de produits identiques auprès d'entreprises tierces comme auprès du groupe, ne permettant ainsi pas à l'administration de disposer d'un panel de comparaisons suffisant reflétant l'activité globale réelle de la société. Par ailleurs, si la société se prévaut du fait qu'elle réalise une marge plus importante sur les produits qu'elle achète auprès du groupe que sur ceux acquis auprès d'entreprises tierces, cette seule circonstance, alors qu'elle est distributrice exclusive dans sa zone géographique, ne suffit pas établir que les prix d'achat pratiqués sont ceux de pleine concurrence. Par suite, dans ces conditions, compte tenu de l'insuffisance du panel proposé de comparables internes, l'administration était bien fondée à appliquer la méthode prévue par le 4ème alinéa de l'article 57 du code général des impôts. 
 10. En troisième lieu, les circonstances alléguées que la base de données Diane utilisée par l'administration pour identifier des comparables ne présenterait pas un caractère exhaustif et n'aurait pas été conçue pour contenir des informations pertinentes en matière de prix d'achat de biens ne sont pas de nature à elles-seules à avoir vicié la méthode retenue par l'administration et le choix qu'elle a fait de ses comparables. 
 11. En quatrième lieu, la société requérante soutient que les entreprises retenues par l'administration ne constituent pas des termes de comparaison pertinents dès lors d'une part, que les sociétés 2J industries, Alkev, Arpège, Delta Equipement, Figomex, Mastra, Plastilac, Société européenne de plasturgie transformée, Société européenne de plastiques industriel et bâtiments et Tecnoland ne présentent pas un caractère similaire du point de vue de l'activité exercée et d'autre part, que les sociétés Epsilon Hydraulique, PM Filtration, Groupe Valfit, Figomex et 2J Industries ne sont pas comparables en terme de chiffre d'affaires par salarié. Toutefois, d'une part, si les sociétés retenues par l'administration ne vendent pas toutes exactement les mêmes produits que la société Stauff, il résulte de l'instruction que pour constituer son panel, l'administration fiscale a retenu des entreprises au statut juridique comparable, relevant du code NAF 4669B, ou 4661B pour l'une d'entre elles, correspondant à une activité de commerce de gros (commerce inter-entreprises) de fournitures et équipements industriels divers ou de matériel agricole similaire à celle de la société requérante, et ayant un chiffre d'affaires d'au minimum 1 500 000 euros pour toutes les années sélectionnées et qu'elle a exclu toutes sociétés commercialisant des produits finis et non des composants. D'autre part, selon les principes de l'OCDE applicables en matière de prix de transfert, les indicateurs de bénéfice net sont moins sensibles aux différences entre les produits vendus. Enfin, le fait que certaines sociétés présentent un chiffre d'affaires par salarié supérieur à celui de la société requérante ne suffit pas à remettre en cause les résultats obtenus par l'administration. Au surplus, l'administration s'est appuyée sur la médiane dont une des caractéristiques est, selon le guide de l'OCDE, de pallier les éventuels défauts afin de " minimiser le risque d'erreur dû aux défauts de comparabilité non identifiés ou non quantifiables ". Par suite, le moyen doit être écarté. 
 12. En cinquième lieu, la société requérante fait valoir qu'en écartant 25 % des entreprises les moins rentables de son échantillon, la méthode de calcul utilisée par l'administration est complètement viciée. Toutefois, il résulte de l'instruction que l'administration a retenu comme intervalle de pleine concurrence l'intervalle compris entre le 1er et le 3ème quartile du ratio " résultat d'exploitation / chiffre d'affaires " des sociétés de l'échantillon et relevé que le ratio constaté pour la contribuable au titre des exercices contrôlés se situait nettement en dehors de cet intervalle, ce dont elle a déduit l'existence d'un transfert indirect de bénéfices. Elle a ensuite calculé le montant de ce transfert par référence au montant du résultat obtenu en appliquant au chiffre d'affaires ressortant des opérations réalisées auprès du groupe la valeur médiane du ratio constatée dans l'échantillon de pleine concurrence. Dans les circonstances de l'espèce, la médiane du rapport entre le résultat d'exploitation et le chiffre d'affaires des sociétés sélectionnées, qui permet de limiter les marges d'approximation par rapport à un point se situant à l'une ou l'autre des limites extrêmes de cet intervalle, doit être regardée comme le point de l'intervalle qui reflète le mieux les faits et les circonstances des transactions concernées alors que la société requérante, dont le rapport entre le résultat d'exploitation et le chiffre d'affaires est de - 1,59 % en 2012, 0,14 % en 2013, - 1,78 % en 2014, - 5,76 % en 2015 et - 4,39 % en 2016, soit largement en dehors des valeurs de l'intervalle de pleine concurrence calculé par l'administration de 3,35 % en 2012, 2,43 % en 2013, 2,69 % en 2014, 2,23 % en 2015 et 1,93 % en 2016, n'apporte aucun élément utile permettant de considérer que le point de l'intervalle ainsi retenu ne refléterait pas le mieux sa situation. 
 13. En sixième lieu, la société Stauff soutient qu'en appliquant la méthode transactionnelle de la marge nette, l'administration a porté atteinte au principe de non-immixtion dans la gestion de la société et que seule une méthode fondée sur les achats sur le marché libre et l'évaluation des prix de transfert sur la base des marges brutes est de nature à refléter la réalité des transactions opérées. Elle fait valoir à ce titre que la marge brute sur les produits acquis au sein du groupe pour chaque exercice contrôlé est supérieure à la marge brute réalisée sur les produits hors-groupe. Elle en déduit que l'écart constaté par l'administration en appliquant la méthode transactionnelle de la marge nette est dû, non pas à l'existence d'un transfert indirect de bénéfices à l'étranger, mais à l'importance des charges de personnel qu'elle supporte. Si elle soutient qu'à charges de personnel équivalentes à la moyenne des charges de personnel de seulement cinq des treize sociétés que l'administration a considérées comme comparables, elle aurait réalisé une marge nette excédentaire, cette circonstance, à la supposer établie, n'implique pas nécessairement, en l'absence de toute information complémentaire quant à la nature des approvisionnements et à la structure des ventes des sociétés en question ainsi qu'à leur clientèle, que la politique de transfert du groupe Stauffenberg reflèterait des conditions de pleine concurrence, ni que ses résultats déficitaires seraient imputables au seul poids de ses dépenses de personnel. En tout état de cause, ces charges apparaissent excessives au regard des principes dégagés par l'OCDE, selon lesquels une entreprise indépendante ne saurait raisonnablement supporter des pertes de manière constante, et de la fonction de simple distributeur assumée par la société. Dès lors, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la méthode qu'elle propose fondée sur l'évaluation des prix de transfert sur la base des marges brutes permettrait de contester utilement les résultats de l'application faite, par l'administration fiscale, de la méthode transactionnelle de la marge nette. 
 14. Il résulte de ce qui a été dit aux points 8 à 13 que l'administration, qui ne s'est pas limitée à constater les résultats déficitaires de la société Stauff, doit être regardée comme justifiant du bien-fondé de la méthode reposant sur l'étude des marges transactionnelles nettes. Ce faisant, elle n'a pas méconnu le principe de non-immixtion dans la gestion de l'entreprise. Dans ces conditions, d'une part, compte tenu de l'importance de l'écart constaté, l'administration doit être regardée comme établissant qu'au cours de ses exercices clos en 2012, 2013, 2014, 2015 et 2016, la société Stauff, a acquis auprès de ses fournisseurs étrangers appartenant au groupe Stauffenberg ses produits à des prix d'achat excessif au regard d'une situation de pleine concurrence, et d'autre part, la société ne justifiant pas de l'existence d'une contrepartie à l'avantage ainsi consenti aux sociétés du groupe dont elle fait partie, c'est à bon droit qu'elle a été présumée avoir transféré indirectement des bénéfices à l'étranger au sens des dispositions de l'article 57 du code général des impôts.  
 S'agissant des moyens propres aux retenues à la source : 
 Quant à l'application de la loi fiscale : 
 15. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. Les rémunérations et avantages occultes () " et aux termes de l'article 119 bis dudit code, dans sa rédaction applicable : " () 2. Les produits visés aux articles 108 à 117 bis donnent lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux est fixé par l'article 187-1 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France () ". Dans le cas où l'existence d'un transfert de bénéfice est établie en application de l'article 57 du code général des impôts, le montant correspondant doit, en application des dispositions combinées du c de l'article 111 et de l'article 110 du code général des impôts, être regardé comme un revenu distribué. Dès lors que son bénéficiaire a son siège hors de France, cette distribution est soumise à la retenue à la source prévue par le 2° de l'article 119 bis du même code.  
 16. Selon les stipulations de l'article 9 de la convention fiscale avec l'Allemagne signée à Paris le 21 juillet 1959 : " (1) Les dividendes payés par une société qui est un résident d'un Etat contractant à un résident de l'autre Etat contractant sont imposables dans cet autre Etat. / (2) Chacun des Etats contractants conserve le droit de percevoir l'impôt sur les dividendes par voie de retenue à la source, conformément à sa législation. Toutefois, ce prélèvement ne peut excéder 15 p. 100 du montant brut des dividendes () / (6) Le terme " dividendes " employé dans le présent article désigne les revenus provenant d'actions, actions ou droits de jouissance, parts de mine, parts de fondateur ou autres parts bénéficiaires à l'exception des créances. Nonobstant toute autre disposition de la présente Convention, sont également considérés comme dividendes aux fins des paragraphes (2) à (5) : / a) Les revenus soumis au régime des distributions par la législation fiscale de l'Etat contractant dont la société distributrice est un résident () ". 
 17. La convention fiscale franco-allemande comporte, dans son article 9, des stipulations selon lesquelles, dans le cas d'entreprises ayant entre elles des liens de dépendance, les bénéfices qui ont été transférés directement ou indirectement par une entreprise de l'un des Etats contractants à une entreprise de l'autre Etat contractant peuvent être inclus dans les bénéfices de la première entreprise et imposés en conséquence. Il résulte de ces stipulations qu'elles permettent à l'administration de l'Etat auquel ressortit une entreprise qui, par sa situation et par ses opérations, entre dans leur champ d'application, d'appliquer la loi fiscale interne. 
 18. D'une part, il résulte de ce qui a été dit au point 14 que l'administration doit être regardée comme apportant la preuve d'un transfert indirect de bénéfices vers l'étranger au sens de l'article 57 du code général des impôts. 
 19. D'autre part, en vertu des dispositions du c de l'article 11 du code général des impôts, ces transferts indirects de bénéfices à l'étranger constituent des avantages occultes, devant être regardés comme des revenus distribués. En conséquence et en application des dispositions précitées du 2 de l'article 119 bis du même code, ces produits s'analysant comme des dividendes doivent donner lieu à l'application d'une retenue à la source dont le taux, fixé par l'article 187 lorsqu'ils bénéficient à des personnes qui n'ont pas leur domicile fiscal ou leur siège en France, a été à bon droit limité à 15 %, au regard des dispositions de cet article et des stipulations précitées de l'article 9 de la convention fiscale franco-allemande.  
 Quant à l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 20. La société Stauff ne peut utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les paragraphes 60 et 80 de l'instruction publiée le 19 septembre 2012 sous la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-10 afférente aux distributions imposées sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et non aux distributions imposées, comme en l'espèce, sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts. 
 21. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Stauff n'est pas fondée à solliciter la décharge, en droits et pénalités, des impositions supplémentaires mises à sa charge ainsi que, par voie de conséquence, le rétablissement de son déficit d'avant contrôle. 
 Sur les conclusions relatives aux frais de l'instance : 
 22. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme réclamée au titre des frais de l'instance. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SAS Stauff est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société par actions simplifiée Stauff et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest. 
 Délibéré après l'audience du 12 avril 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Dorlencourt, président, 
 Mme Le Toullec, première conseillère, 
 M. Lardennois, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 avril 2024. 
 Le rapporteur, 
 Stéphane LARDENNOIS 
 Le président, 
 Frédéric DORLENCOURT 
 Le greffier, 
 Alexandre HELLOT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.