TA75 · 1re Section - 2e Chambre — 19 septembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et deux mémoires, enregistrés respectivement les 19 janvier, 26 juillet et 1er septembre 2021, la Société Lupa Patrimoine France, représentée par Me Pierre Dedieu, demande au tribunal : 
 1°) la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2013, 2014, 2015 et 2016, ainsi que des pénalités et intérêts de retard correspondants ; 
 2°) la décharge des cotisations supplémentaires qui lui ont été réclamées au titre des mêmes périodes, ainsi que des pénalités et intérêts de retard correspondants, en matière de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, taxe additionnelle et frais de gestion ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ; 
 Elle soutient que : 
 - l'administration a implicitement mis en œuvre une procédure de répression des abus de droit en remettant en cause le caractère civil de ses activités et la procédure d'imposition est ainsi irrégulière, dès lors que le litige n'a pas été soumis à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit ; 
 - elle exerce une activité foncière et est ainsi éligible au régime d'exonérations d'impôt sur les sociétés, ouvert aux sociétés d'investissements immobiliers cotées, tel que prévu par l'article 208 C du CGI ; 
 - il appartient à l'administration fiscale d'apporter la preuve de l'intention spéculative de la société et celle-ci ne l'apporte pas en se bornant à regarder 6 cessions réalisées en dix ans comme une activité de marchand de biens, alors que cette intention est caractérisée au regard de la durée écoulée entre l'acquisition et la cession, la location des biens et le mode de financement de l'acquisition des biens ; 
 - l'activité locative a généré plus du double de profits depuis 2006, date de la transmission universelle du patrimoine à son profit, que les profits générés par les cessions ; 
 - elle n'exerce en effet pas une activité de marchand de biens et les plus-values résultant de la cession d'immobilisations ont constitué des résultats exceptionnels qui n'entraient pas dans le champ de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, de la taxe additionnelle ou des frais de gestion ;  
 - les cessions ne peuvent ainsi être regardées comme relevant de l'activité habituelle et ordinaire de l'entreprise et ne peuvent être soumises, à ce titre, à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises telle que prévue à l'article 1586 sexies du code général des impôts ; 
 - elle doit être déchargée de la majoration de 40 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts et des intérêts de retard prévus à l'article 1727 du code général des impôts, par voie de conséquence de la décharge des cotisation d'impôt sur les sociétés ou de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, et qu'en tout état de cause l'administration fiscale n'apporte pas la preuve qui lui incombe du caractère délibéré des manquements de la Société, en méconnaissance de l'article L. 195-A du livre des procédures fiscales. 
 Par trois mémoires en défense, enregistrés le 28 avril, le 2 août et le 22 septembre 2021, le directeur régional du contrôle fiscal d'Ile de France Est et Ouest conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens présentés dans la requête ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 20 septembre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 5 octobre 2021.  
 Vu : 
 - les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique, en présence de Mme Régnier, greffière d'audience : 
 - le rapport de M. Pertuy, 
 - les conclusions de M. Charzat, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Dedieu, représentant la Société Lupa Patrimoine France. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société civile immobilière à responsabilité limitée Lupa Patrimoine France a été créée le 29 décembre 2004 en vue d'exercer une activité d'acquisition, de détention et de gestion de tous biens ou droits immobiliers.  Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2015. L'administration, regardant l'activité excédant le champ de ses statuts, a notifié à la requérante des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, ainsi que des majorations sur le fondement de l'articles 1729 a du code général des impôts. La société Lupa Patrimoine France demande la décharge de ces impositions supplémentaires, des pénalités et des intérêts correspondants.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales :  
 " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses () qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus () L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. () ". 
 3. L'administration a, en l'espèce, estimé que la requérante devait être regardée comme exerçant une activité de marchand de biens et s'est ainsi bornée à tirer les conséquences, au plan fiscal, de l'exercice de cette activité sans remettre en cause ni l'existence de la société, ni le caractère réel de son activité.  L'administration ne peut ainsi être regardée comme ayant mis en œuvre, même implicitement, la procédure de répression des abus de droit à l'encontre de la société Lupa Patrimoine France. 
 Sur le bien-fondé des impositions en litige :  
 En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 
 4. D'une part, aux termes de l'article 208 C du code général des impôts : " I.-Les sociétés d'investissements immobiliers cotées s'entendent des sociétés par actions cotées sur un marché réglementé respectant les prescriptions de la directive 2004 / 39 / CE du Parlement européen et du Conseil du 21 avril 2004 concernant les marchés d'instruments financiers, modifiant les directives 85 / 611 / CEE et 93 / 6 / CEE du Conseil et la directive 2000 / 12 / CE du Parlement européen et du Conseil et abrogeant la directive 93 / 22 / CEE du Conseil, dont le capital social n'est pas inférieur à 15 millions d'euros, qui ont pour objet principal l'acquisition ou la construction d'immeubles en vue de la location, ou la détention directe ou indirecte de participations dans des personnes visées à l'article 8 et aux 1, 2 et 3 de l'article 206 dont l'objet social est identique. [] II.-Les sociétés d'investissements immobiliers cotées visées au I et leurs filiales détenues, individuellement ou conjointement par plusieurs sociétés d'investissements immobiliers cotées, à 95 % au moins, directement ou indirectement, de manière continue au cours de l'exercice, soumises à l'impôt sur les sociétés et ayant un objet identique, peuvent opter pour l'exonération d'impôt sur les sociétés pour la fraction de leur bénéfice provenant de la location des immeubles () ". 
 5. D'autre part, aux termes du I de l'article 35 du code général des impôts : " Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : 1° Personnes qui, habituellement, achètent en leur nom, en vue de les revendre, des immeubles () ". Le 2 de l'article 206 du même code, définissant le champ d'application de l'impôt sur les sociétés, dispose : " () les sociétés civiles sont également passibles dudit impôt () si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 () ". 
 6. Il résulte de la combinaison de ces dispositions que les sociétés d'investissements immobiliers cotées peuvent voir leurs opérations de cession immobilière soumises à l'impôt sur les sociétés à la double condition que celles-ci présentent un caractère habituel et procèdent d'une intention spéculative à la date d'acquisition des immeubles cédés, intention qui peut être révélée par des évènements postérieurs à cette date. 
 7.  L'administration a, en l'espèce, décidé d'assujettir la société Lupa Patrimoine France à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2013 à 2016 en tant que société civile se livrant habituellement à des achats d'immeubles en vue de leur revente au motif que cette dernière, par plusieurs cessions successives de biens immobiliers au cours de la période, a révélé son intention spéculative d'achat en vue de leur revente, à la date de leur acquisition.  
 8. Il résulte en effet de l'instruction que la société Lupa Patrimoine France, dont l'objet statutaire est l'acquisition, la détention et la gestion de tous biens et droits immobiliers, a acquis le 28 mars 2006, de sa société mère, des titres de SA luxembourgeoises détenant des titres de SCI françaises détenant elles-mêmes sept immeubles, puis prononcé la dissolution des sociétés concernées, bénéficiant ainsi de la transmission universelle de leur patrimoine. Propriétaire de ces biens immobiliers à compter du 3 mai 2006 la société Lupa Patrimoine France a cédé entre 2008 et 2016 six de ces sept immeubles.  
 9. D'abord, l'objet statuaire de la société, ou la constitution à ses côtés d'une société sœur marchand de biens est sans incidence sur la qualification de l'intention spéculative de la requérante. 
 10. Ensuite, au regard de l'état locatif annuel produit en pièce n°24, l'immeuble Saint-Philippe du Roule n'a jamais été occupé depuis le mois de décembre 2006 ; l'immeuble Baudin, propriété de la société depuis mai 2006, inscrit dans l'emprise d'une ZAC en décembre 2006, a perdu son locataire principal dès 2007, réduisant de 602 000 euros à 76 000 euros les loyers perçus, l'immeuble étant cédé en 2008, hors de toute démarche d'expropriation, contrairement à ce qui est indiqué par la société ;  en tout état de cause, le taux d'occupation des biens de la société, de 70.6 % en décembre 2006, était de 55% en décembre 2016. La société doit ainsi être regardée comme ayant eu, à la date d'acquisition des immeubles cédés, une intention de les revendre pour réaliser des plus-values, le montant des plus-values de cession sur la période, de 37 329 920 euros, représentant d'ailleurs, aux dires mêmes de la société, 46 % du montant des loyers encaissés. 
 11. Enfin, si la société Lupa Patrimoine France fait valoir que ces cessions ont été entreprises pour lui permettre de faire face à ses propres problèmes de trésorerie, la part de ses profits imputables aux cessions ne peut être regardée comme une solution apportée à ses seuls problèmes de trésorerie et la société Lupa Patrimoine France, qui a cédé, sur la période, six des sept immeubles dont elle assurait la gestion au cours de la période considérée sans en acquérir aucun autre, et a d'ailleurs cédé le dernier immeuble dont elle était propriétaire en décembre 2019, ne peut se prévaloir de ce que son activité de cession n'était pas habituelle sur la période considérée. 
 12. Il résulte de ce qui précède que les opérations immobilières réalisées par la société Lupa Patrimoine France répondaient à un objet commercial soumis à l'impôt sur les sociétés au sens des dispositions précitées. 
 En ce qui concerne la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises : 
 13. L'article 1586 sexies du code général des impôts prévoit que la valeur ajoutée servant de base à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises est égale à la différence entre un chiffre d'affaires, au sens de ces dispositions, et des charges dont il fixe la liste limitative. Pour la généralité des entreprises, le 1 du I prévoit que constituent un produit entrant dans le chiffre d'affaires à prendre en compte pour la détermination de la valeur ajoutée " les plus-values de cession d'immobilisations corporelles et incorporelles, lorsqu'elles se rapportent à une activité normale et courante ". 
 14.  Il résulte de l'instruction, pour les motifs exposés aux points précédents, que la cession par la société Lupa Patrimoine France de son patrimoine immobilier, qui relève d'une activité habituelle de la société, donne lieu à des plus-values qui se rapportent à son activité normal et courante et doivent, en conséquence, être prises en compte dans le chiffre d'affaires pour la détermination de la valeur ajoutée servant de base à la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, taxe additionnelle et frais de gestion. 
 Sur la majoration pour manquement délibéré : 
 15. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Aux termes de l'article L. 195-A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ".  
 16. En l'espèce, la société Lupa Patrimoine France a, alors qu'elle avait opté en 2008 pour le régime d'exonération d'impôt sur les sociétés, réservé aux seules sociétés civiles immobilières ayant vocation à exercer une activité d'acquisition, de détention et de gestion de tous biens ou droits immobiliers, cédé une part majoritaire de ses actifs immobiliers et soustrait à l'impôt sur les sociétés les importantes plus-values de cession réalisées sur la période considérée. Consciente des conséquences de l'option qu'elle avait alors choisi de souscrire, la société Lupa Patrimoine France a sciemment opté pour un régime fiscal privilégié alors que, cédant la majorité de ses actifs, elle ne remplissait pas les conditions d'application d'un tel régime. L'administration fiscale pouvait ainsi prononcer à son encontre, alors qu'elle a démontré le caractère délibéré des manquements constatés, la majoration prévue par les dispositions précitées.  
 17. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions en décharge de Société Lupa Patrimoine France doivent être rejetées, comme ses conclusions dirigées contre les pénalités et intérêts de retard correspondants et celles présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de Société Lupa Patrimoine France est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la Société Lupa Patrimoine France et au directeur régional du contrôle fiscal d'Ile de France. 
 Délibéré après l'audience du 5 septembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Bachoffer, président, 
 M. Pertuy, premier conseiller,  
 M. Amadori, premier conseiller,  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 septembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 I. PERTUY 
 Le président, 
 B. BACHOFFER La greffière, 
 L. REGNIER  
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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