TA44 · 4ème Chambre — 21 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 26 janvier et 19 novembre 2021, M. A B et Mme C B, représentés par Mes Petetin et Nanclares, demandent au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux, d'un montant total de 106 409 euros, ainsi que des majorations d'un montant total de 85 125 euros et des intérêts de retard de 10 941 euros, mis à leur charge au titre des années 2013 à 2016 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - ils n'ont pas effectivement appréhendé la somme qui a servi de fondement à la rectification litigieuse, qu'ils ont versée sur leur compte bancaire par erreur ; ces revenus ne pouvaient donc être considérés par l'administration fiscale comme disponibles au sens des paragraphes n° 1 à 20 et n° 110 à 140 de la doctrine administrative référencée BOI-IR-BASE 10-10-10-40 ; 
 - c'est à tort que l'administration fiscale a estimé qu'ils s'étaient livrés à une activité occulte au sens de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ;  
 - l'administration fiscale a qualifié à tort les revenus litigieux de revenus du patrimoine, de sorte que les contributions sociales dont ils contestent le bien-fondé n'auraient pas dû être mises à leur charge ;  
 - seule la somme de 11 790 euros correspondant à des chèques de particuliers ayant eu recours aux services de leur association " APAD " qu'ils ont directement encaissée peut être qualifiée de bénéfice non commercial et faire ainsi l'objet d'une majoration de 25% pour non-adhésion à un centre de gestion agréé ;  
 - la majoration de 80% prévue par l'article 1728 du code général des impôts ne pouvait pas leur être appliquée dès lors qu'ils n'avaient pas l'intention de dissimuler des revenus ; 
 - les majorations mises à leur charge présentent un caractère disproportionné au regard de l'article 6, paragraphe 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, dès lors qu'ils ont déjà été pénalement sanctionnés pour les faits qui leur sont reprochés.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 2 juillet 2021 et le 21 février 2024, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens invoqués par M. et Mme B ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Frelaut, 
 - et les conclusions de M. Huin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme B ont, après avoir été tous deux condamnés pour abus de confiance par un jugement du tribunal correctionnel du Mans du 14 janvier 2019, fait l'objet, le 15 juillet 2019, d'une proposition de rectification de l'administration fiscale mettant notamment à leur charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux d'un montant total de 106 409 euros, ainsi que des majorations d'un montant total de 85 125 euros et des intérêts de retard à hauteur de 10 941 euros. La réclamation des requérants contre ces rectifications, datée du 29 juillet 2020, ayant été rejetée par une décision du 26 novembre 2020, M. et Mme B demandent au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à leur charge au titre des années 2013 à 2016, ainsi que des majorations et intérêts de retard correspondants.  
 Sur le bien-fondé de l'impôt : 
 En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :  
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". Aux termes de l'article 92 de ce code : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. () ". Il résulte de ces dispositions que des détournements de fonds, qui constituent pour leur auteur une source de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de revenus, sont imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.  
 3. Par ailleurs, l'autorité de la chose jugée qui appartient aux décisions du juge pénal devenues définitives s'attache à la constatation des faits mentionnés dans les jugements et arrêts, et à leur qualification au regard de la loi pénale. 
 4. D'une part, il résulte de l'instruction que par un jugement du tribunal correctionnel du Mans du 14 janvier 2019, confirmé par un arrêt de la chambre correctionnelle de la cour d'appel d'Angers du 5 janvier 2021, M. et Mme B ont été condamnés pour abus de confiance, après avoir été reconnus coupables d'un détournement d'une somme totale de 219 037 euros entre 2013 et 2016. L'arrêt de la cour d'appel mentionne notamment que " Mme [B] a délibérément outrepassé ses fonctions de directrice salariée de l'association APAD et effectué, personnellement et volontairement, dans des conditions de clandestinité incompatibles avec l'affirmation de sa bonne foi, les opérations juridiques ayant réalisé (avec ou sans interposition de l'association ADMVD, laquelle, dépourvue d'activité réelle et de tout lien organique de collaboration avec l'APAD, a fait office de simple structure de transit) le transfert des actifs de l'association APAD vers le patrimoine personnel des prévenus ". Compte tenu de l'autorité de la chose jugée appartenant à la décision rendue par la cour d'appel d'Angers le 5 janvier 2021 en matière pénale, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir d'une quelconque erreur ou de leur incompétence pour justifier du transfert des fonds sur leur compte bancaire. S'ils soutiennent en outre que cette somme leur a été confisquée en 2018 par le juge des libertés et de la détention, cette circonstance est sans incidence sur son caractère imposable. Il résulte par ailleurs de l'instruction que la cour d'appel, dans son arrêt précité, a ordonné la restitution de la somme de 209 426,96 euros à M. et Mme B, eu égard au redressement fiscal dont ils faisaient l'objet. Compte tenu de ces éléments, les requérants ne sont pas fondés à soutenir qu'ils n'ont pas effectivement appréhendé la somme qui a servi de fondement à la rectification litigieuse. 
 5. D'autre part, il résulte de ce qu'il a été dit au point 2 que c'est à bon droit que l'administration fiscale a imposé l'intégralité des fonds détournés par M. et Mme B dans la catégorie des bénéfices non commerciaux. 
 6. Enfin, les revenus issus de détournement de fonds, imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, constituent des revenus du patrimoine au sens et pour l'application du f du I de l'article L. 136-6 du code de la sécurité sociale, relatif à la contribution sociale généralisée. C'est ainsi à bon droit que l'administration fiscale a qualifié les revenus litigieux de revenus du patrimoine, et a en conséquence mis à leur charge les cotisations supplémentaires de prélèvements sociaux litigieuses.  
 7. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. () / Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable exerce une activité occulte. L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. () ". 
 8. D'une part, en se bornant à soutenir que les bénéfices non commerciaux correspondant aux sommes qu'ils ont détournées n'ont acquis cette qualification qu'à compter de la constatation des faits par la justice, et qu'il ne peut donc leur être reproché de ne pas les avoir déclarés dans les délais légaux, M. et Mme B ne contestent pas utilement ne pas avoir déposé dans de tels délais les déclarations qu'ils étaient tenus de souscrire concernant ces sommes, qu'ils ont effectivement perçues entre 2013 et 2016, ainsi qu'il a été dit au point 4. D'autre part, contrairement à ce que font valoir les requérants, la seule circonstance qu'ils aient été condamnés par le juge pénal pour abus de confiance suffit à caractériser le caractère illicite de l'activité à laquelle ils se sont ainsi livrés, les détournements de fonds opérés à l'occasion de l'exercice d'une activité, quelle que soit sa nature, constituant des profits distincts des revenus que procurent cette activité. L'administration fiscale doit ainsi être regardée comme apportant la preuve du caractère occulte de l'activité des requérants. En conséquence, M. et Mme B, qui ne contestent pas, en tout état de cause, que le droit de reprise de l'administration a été effectué dans le respect des délais prévus par l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a considéré qu'ils s'étaient livrés à une activité occulte au sens de cet article.  
 9. En troisième lieu, aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () / c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte () ". 
 10. Ainsi qu'il a été dit au point 8, l'administration fiscale a apporté la preuve du caractère occulte de l'activité des requérants, de sorte qu'elle a pu à bon droit mettre à leur charge la majoration de 80% litigieuse. En outre, compte tenu de qu'il a été dit au point 4, M. et Mme B ne sont pas fondé à se prévaloir d'une quelconque erreur qui justifierait qu'ils ne se soient pas acquittés de leurs obligations déclaratives. 
 11. En dernier lieu, aux termes de l'article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : " Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle () ". 
 12. D'une part, les stipulations de l'article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales sont applicables à la contestation des majorations d'imposition prévues par l'article 1728 du code général des impôts, qui ont le caractère d'accusation en matière pénale. Les dispositions de l'article 1728 proportionnent les pénalités à l'importance des impositions éludées. 
 13. Le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, sans pouvoir moduler celui-ci pour tenir compte de la gravité de la faute commise par le contribuable, soit de ne laisser à la charge du contribuable que les intérêts de retard. Les stipulations du § 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne l'obligent pas à procéder différemment.  
 14. Ainsi qu'il a été dit ci-dessus, les requérants ont commis des faits de détournements de fonds pour lesquels ils ont été condamnés par la justice pénale, et n'ont pas déclaré les sommes qu'ils ont ainsi perçues. Eu égard à la gravité de la faute qu'ils ont ainsi commise, M. et Mme B ne sont pas fondés à soutenir que les pénalités mises à leur charge présentent un caractère disproportionné eu égard aux stipulations de l'article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.  
 15. D'autre part, la majoration de 25% prévue par le 7 de l'article 158 du code général des impôts ne résulte ni d'une accusation en matière pénale ni d'une contestation portant sur des droits et obligations de caractère civil et n'institue ni une incrimination, ni une peine, ni une sanction. En conséquence, M. et Mme B ne peuvent pas utilement se prévaloir, à l'encontre de la majoration mise à leur charge sur le fondement de ces dispositions, des stipulations précitées de l'article 6 § 1 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales. 
 En ce qui concerne l'interprétation de la loi fiscale : 
 16. M. et Mme B ne sont pas fondés à se prévaloir des paragraphes n° 1 à 20 et 110 à 140 de l'instruction BOI-IR-BASE-10-10-10-40 du 12 septembre 2012, qui ne donnent pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement.  
 17. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharge présentées par M. et Mme B doivent être rejetées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 18. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance le versement de la somme que demande les requérants au titre des frais liés au litige.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B, à Mme C B et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre-Ouest. 
 Délibéré après l'audience du 31 octobre 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Allio-Rousseau, présidente, 
 Mme Frelaut, première conseillère,  
 Mme Benoist, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 novembre 2024. 
 La rapporteure, 
 L. FRELAUT 
 La présidente, 
 M-P. ALLIO-ROUSSEAULe greffier, 
 G. VIEL 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce que requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière.