TA13 · 7ème chambre — 28 février 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 4 février 2021, la SAS Delta Beauté Distribution, représentée par la SCP BBLM Avocats, agissant par Me Strella, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2016, des cotisations supplémentaires de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2016, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er avril 2015 au 31 mars 2016, ainsi que des pénalités correspondantes ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle a été privée de la garantie tenant à l'existence d'un débat oral et contradictoire dès lors que le service n'a pas respecté les dispositions du II. de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales ; 
 - elle n'a pas pu opter de manière éclairée pour l'une des trois possibilités prévues par le II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales dès lors que le traitement réalisé par le service informatique ne correspondait pas à celui formulé dans la demande qui lui a été adressée le 1er août 2018 ; 
 - elle est fondée à se prévaloir de la doctrine fiscale référencée BOI-CF-IOR 10-20 publiée le 12 septembre 2012 ; 
 - les informations obtenues après la mise en œuvre du droit de communication prévue par l'article L. 82 C du livre des procédures fiscales, notamment grâce aux déclarations de Mme A, ne présentent aucune valeur probante ; 
 - les éléments saisis, dans le cadre des procédures de visite domiciliaire et de saisie prévues par l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, ne démontrent pas l'existence d'une divergence entre les stocks réels de la société et ses stocks théoriques, déclarés en comptabilité ; 
 - le rejet de la comptabilité n'est pas justifié dès lors que l'écart entre le total des fichiers transmis à la suite de la demande du service et le chiffre d'affaires enregistré en comptabilité n'est que de 0,1 %, que les omissions dans la séquence de numérotation s'expliquent par l'annulation de certains tickets, que l'absence de mentions obligatoires sur les factures, relevée par l'administration fiscale, ne porte que sur l'année 2015, et non sur l'année 2016, seul exercice rectifié et enfin, qu'il n'est pas démontré que le montant des stocks à la clôture de l'exercice est différent entre les fichiers d'inventaires et les résultats du traitement des fichiers informatiques ; 
 - les anomalies portant sur la détermination du prix unitaire d'achat résultent de la méthode employée par le service qui ne démontre pas l'existence d'un chiffre d'affaires non comptabilisé, ce qui met en évidence le caractère radicalement vicié de la méthode utilisée par le service ; 
 - le vérificateur aurait dû prendre en compte les offres promotionnelles et la reprise d'articles par les fournisseurs pour déterminer le montant des stocks ; 
 - le service n'établit pas que M. B, son président, se comportait en maître de l'affaire, et qu'elle a distribué entre ses mains la somme de 651 962 euros au titre de l'année 2016 ; 
 - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas fondées. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 2 août 2021, la directrice du contrôle fiscal Sud-Est conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 10 janvier 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 30 janvier 2023. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Menasseyre, présidente rapporteure, 
 - les conclusions de Mme Caselles, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Strella, représentant la SAS Delta Beauté Distribution. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Delta Beauté Distribution, spécialisée dans le commerce de gros de produits de beauté et de matériels d'esthétique et de coiffure a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au cours de laquelle l'administration fiscale a écarté sa comptabilité avant de procéder à une reconstitution extra comptable de son chiffre d'affaires au titre des années 2015 et 2016, qui l'a conduite à notifier à la SAS Delta Beauté Distribution des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 31 mars 2016, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er avril 2015 au 31 mars 2016, et des cotisations supplémentaires de cotisation sur la valeur ajoutée au titre de la même période. La SAS Delta Beauté Distribution demande la décharge des impositions supplémentaires ainsi mises à sa charge et des pénalités correspondantes. 
 Sur la régularité de la procédure d'impositions :  
 2. Aux termes de l'article 47 A du livre des procédures fiscales : " I. - Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contribuable qui fait l'objet d'une vérification de comptabilité satisfait à l'obligation de représentation des documents comptables mentionnés au premier alinéa de l'article 54 du code général des impôts en remettant au début des opérations de contrôle, sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget, une copie des fichiers des écritures comptables définies aux articles 420-1 et suivants du plan comptable général. : () : II. - En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : / a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; / b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. () / c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. ". 
 3. Dans le cas où la vérification de comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. 
 4. Il est constant que le vérificateur a rencontré le représentant de la SAS Delta Beauté Diffusion à plusieurs reprises au siège de la société, et que cette dernière lui a remis une copie de ses fichiers comptables sous forme dématérialisée le 1er août 2018. Le traitement de ces données a révélé un différentiel entre le montant des ventes telles que présentées dans les fichiers et le montant des ventes comptabilisées. Il résulte de l'instruction que cette discordance a fait l'objet d'une restitution auprès de la SAS Delta Beauté Distribution lors de la réunion de synthèse du 10 décembre 2018. Dès lors, et en dépit du fait que cet élément n'ait pas été abordé lors des interventions des 7 septembre et 11 octobre 2018, la société requérante n'établit pas que le vérificateur se serait refusé à tout échange de vues sur le contenu des fichiers transmis à l'administration fiscale, et elle n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de ce qu'elle a été privée d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur. 
 5. Par ailleurs, il résulte de la demande de traitement informatique adressée à la SAS Delta Beauté Distribution que cette dernière avait pour thème " l'analyse de la valorisation des stocks ainsi que l'établissement d'une comptabilité matière ", et pour objet notamment, " la comptabilité matière des articles ". A cet égard, la proposition de rectification précise que " le service a procédé à la reconstitution du chiffre d'affaires via une comptabilité matière ". Il résulte de ce qui vient d'être dit que l'exploitation des données issues des fichiers dématérialisés remis le 1er août 2018 était conforme au thème et à l'objet de la demande de traitement adressée à la société requérante, et que par suite, cette dernière avait été correctement et pleinement informée des investigations envisagées lors de la demande précitée. Par suite, elle n'est pas fondée à soutenir qu'elle n'a pu choisir en toute connaissance de cause l'une des trois options qui s'offraient à elle en application du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales. Il résulte de ce qui vient d'être dit que le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées doit être écartée. 
 6. Enfin, la SAS Delta Beauté Distribution ne saurait se prévaloir de l'instruction administrative référencée BOI-CF-IOR-10-20 dès lors que, relative à la procédure d'imposition, elle n'entre pas dans le champ d'application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : 
 7. Il résulte de la proposition de rectification du 17 décembre 2018 que la comptabilité présentée par la SAS Delta Beauté Distribution présentait des discordances résultant d'une part de la comparaison entre le montant des achats issus de la somme des données des lignes de commande et le montant des achats en comptabilité, et d'autre part du rapprochement entre le montant des ventes issues de la somme des données de certains fichiers et le montant des ventes comptabilisées au titre de l'exercice clos en 2016. Par ailleurs, le service a relevé que la société requérante n'avait pas transmis les données de l'application " swing business " utilisées pour la saisie des commandes. Il a également constaté des omissions dans la séquence de numérotation des tickets de caisse ou des factures à hauteur de 58 omissions au titre de l'exercice clos le 31 mars 2016, et l'absence de mentions obligatoires sur 11 354 factures au titre de ce même exercice. A cet égard, à supposer même que l'annulation de certains achats explique l'annulation de tickets de caisse, ou que les mentions omises se trouvent sur une " table intervenant " à défaut d'être présentes sur les factures, ainsi que le soutient la société requérante, le service était fondé à rejeter la comptabilité présentée, au regard des éléments précités, dès lors que les factures ne satisfaisaient pas aux exigences formelles en la matière, et que les données fournies par la SAS Delta Beauté Distribution ne permettaient pas de retracer le chemin de révision comptable. Par ailleurs, la comparaison proposée par la société requérante dans ses écritures entre le chiffre d'affaires hors taxe de la SAS Delta Beauté Distribution et le total des ventes résultant des fichiers transmis, fait en tout état de cause apparaître une discordance de près de 40 000 euros. La circonstance que ce montant soit inférieur à celui déterminé par l'administration fiscale, à supposer qu'elle soit avérée, ne suffit pas à démontrer, au regard de ce qui précède, que la comptabilité présentée n'était pas irrégulière.  
 8. Enfin, il résulte de la proposition de rectification que l'administration ne s'est pas fondée sur les déclarations d'une ancienne employée de la SAS Delta Beauté Distribution, ayant affirmé qu'elle avait régulièrement détourné des recettes en espèces, pour fonder le rejet de comptabilité contesté, de sorte que le caractère crédible ou pas des affirmations de cette employée est sans incidence sur la décision de l'administration, à supposer que la société requérante ait entendu, à travers les éléments de contexte qu'elle relate, soulever un moyen. Il en va de même d'un message du 2 mars 2016, résultant de l'exploitation de la messagerie professionnelle de M. B, ancien président et associé minoritaire, qui insiste sur la nécessité de modifier les données relatives aux stocks pour qu'elles soient cohérentes. Par suite, l'administration a pu à bon droit regarder la comptabilité présentée comme irrégulière et non probante, et procéder à la reconstitution extra-comptable du chiffre d'affaires de l'entreprise. 
 En ce qui concerne la reconstitution de recettes : 
 9. Il résulte de l'instruction que l'administration a procédé à la reconstitution de recettes en déterminant la quantité de ventes non déclarées à partir d'une exploitation des fichiers dématérialisés remis par l'entreprise, en prenant pour acquis que les stocks initiaux à l'ouverture de l'exercice étaient exacts. Elle a ensuite valorisé le montant de ces ventes en appliquant le prix le plus élevé apparaissant, pour chacun des articles vendus, sur les inventaires de la société ou sur les commandes passées par ses clients. Le prix ainsi retenu est qualifié de Prix Unitaire d'Achat. Enfin, le service a appliqué un taux de marge de 25 % pour valoriser ces ventes après avoir constaté que le pourcentage réel de marge de la société s'élevait à 25,39 % au titre de l'exercice clos en 2015, et 25,70 % au titre de l'exercice clos en 2016. Le montant des ventes totales reconstituées a ensuite été minoré pour tenir compte du fait que certains articles se retrouvaient avec des ventes présumées en écarts négatifs. L'administration fiscale a ainsi déterminé que la minoration du chiffre d'affaires au titre de l'exercice clos le 31 mars 2016 s'élevait à 543 301,46 euros à l'issue du dialogue précontentieux. 
 10. La société soutient que la méthode utilisée par l'administration est radicalement viciée en raison d'une part, des écarts de prix relevés entre le prix unitaire d'achat retenu par l'administration (PUA) et le prix résultant de l'exploitation des données du logiciel Quadratus, utilisé pour la facturation, et d'autre part, de l'absence de correspondance entre les codes articles listés par l'administration et ceux issus du progiciel précité, pour la moitié des produits recensés. 
 11. A cet égard, le service fait valoir que lors des échanges postérieurs à la notification de la proposition de rectification, la SAS Delta Beauté Distribution a produit des tableaux sensiblement différents qui faisaient état de 133 articles en anomalie, sur 4 724 codes article recensés, et qu'il a donné satisfaction sur ce point à l'entreprise en accordant un dégrèvement à hauteur de 9 896 euros. En tout état de cause, la seule production de tableaux de synthèse, établis par la société vérifiée ne permet pas de confirmer les écarts et anomalies dont se prévaut la SAS Delta Beauté Distribution, en l'absence de toute pièce attestant de la réalité et de la justesse des termes de comparaison. 
 12. Par ailleurs, la SAS Delta Beauté Distribution soutient que les ventes ont été surestimées dès lors que le service n'a pas tenu compte de sa politique promotionnelle, et a par conséquent inclus dans le chiffre d'affaires reconstitué des articles qui avaient été offerts. La société requérante se prévaut également de la reprise de certains articles par des fournisseurs, que le service aurait dû, selon elle, décompter des stocks. Toutefois, la SAS Delta Beauté Distribution n'apporte aucun élément chiffré et tangible au soutien de ses affirmations, à l'exception de deux avoirs dont il n'est pas démontré qu'ils correspondaient à des articles effectivement comptabilisés dans les ventes par le service au titre de l'exercice vérifié. Il résulte de ce qui vient d'être dit que la SAS Delta Beauté Distribution n'est pas fondée à soutenir que la méthode de reconstitution de recettes utilisée par l'administration aboutirait à une exagération du chiffres d'affaires reconstitué. 
 13. Enfin la société ne saurait utilement invoquer, à l'appui des conclusions portant sur des impositions mises à sa charge, les erreurs affectant l'imposition des bénéficiaires des revenus regardés par l'administration comme distribués par elle. 
 Sur les pénalités : 
 13. Le présent jugement rejetant les conclusions de la requête tendant à la décharge des impositions supplémentaires contestées par la SAS Delta Beauté Distribution, celle-ci n'est pas fondée à obtenir par voie de conséquence la décharge des pénalités dont ces impositions ont été assorties. 
 14. Il résulte de tout ce qui vient d'être dit que les conclusions à fin de décharge présentées par la SAS Delta Beauté Distribution doivent être rejetées. 
 Sur les frais de l'instance : 
 15. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise, à ce titre, à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance. 
 DECIDE : 
 
 Article 1er : La requête de la SAS Delta Beauté Distribution est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Delta Beauté Distribution et à la directrice du contrôle fiscal Sud-Est. 
 Délibéré après l'audience du 7 février 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Menasseyre, présidente rapporteure, 
 Mme Charbit, première conseillère, 
 Mme Pouliquen, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 février 2023. 
 L'assesseure la plus ancienne, 
 signé 
 C. Charbit 
 La présidente rapporteure, 
 signé 
 A. Menasseyre 
 La greffière, 
 signé 
 A. Vidal 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Pour la greffière en chef, 
 La greffière,