TA80 · 2ème Chambre — 13 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 24 mars 2021, M. D C et Mme E C, représentés par Me Delavenne, demandent au tribunal : 
 1°) la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 en tant qu'elles concernent le rejet de la réduction prévue à l'article 199 novovicies du code général des impôts ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - l'interprétation de la loi fiscale contenue dans la documentation administrative de base BOI-IR-RICI-360-20-30 imposait à l'administration de déduire du loyer versé par leur locataire, la fraction due au titre des deux places de stationnement, d'un montant de 30 euros, de sorte que le loyer demandé respecte le plafond prévu par l'article 2 terdecies B de l'annexe III du code général des impôts ; 
 - à titre subsidiaire, si l'administration prend en compte la totalité du loyer en ce compris la fraction relative aux places de stationnement, il lui appartient alors de prendre également en compte la surface de ces places dans le calcul du plafond applicable. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 12 juillet 2021, la directrice départementale des finances publiques de la Somme conclut au rejet de la requête, ou, à titre subsidiaire à ce que la décharge prononcée soit limitée à la fraction de réduction d'impôt à laquelle pourraient prétendre M. et Mme C au titre de l'article 199 novovicies du code général des impôts. 
 Elle fait valoir que : 
 - les moyens soulevés par M. et Mme C ne sont pas fondés ; 
 - le montant déclaré par M. et Mme C au titre de la réduction d'impôt prévue par 199 novovicies du code général des impôts correspondait au prix de revient total du bien acquis en vue de sa location, de sorte que si le tribunal estimait les requérants éligibles à la réduction d'impôt en litige, seule une décharge partielle des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge pourrait être prononcée. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de la construction et de l'habitation ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A, 
 - les conclusions de M. Beaujard, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Chantry, représentant M. et Mme C. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. et Mme C ont acquis le 29 juin 2016 un bien pour lequel ils ont demandé une réduction d'impôt sur le revenu en application de l'article 199 novovicies du code général des impôts au titre de leurs revenus des années 2016 et 2017. A la suite d'un contrôle sur pièces de leurs déclarations, l'administration a notamment remis en cause le bénéfice de ces dispositions. M. et Mme C demandent la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2016 et 2017 qui en ont résulté pour eux. 
 Sur l'application de la loi fiscale : 
 2. Lorsqu'un contribuable se borne à demander le bénéfice de l'interprétation favorable que, selon lui, l'administration aurait donnée de la loi fiscale, sa requête doit être regardée comme fondée à titre principal sur la méconnaissance des dispositions législatives concernées et subsidiairement sur celles de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Dès lors, la requête de M. et Mme C doit d'abord être examinée par le tribunal au regard des dispositions de l'article 199 novovicies du code général des impôts.  
 3. Aux termes de l'article 199 novovicies du code général des impôts dans sa rédaction applicable : " I. ' A. ' Les contribuables domiciliés en France, au sens de l'article 4 B, qui acquièrent, entre le 1er janvier 2013 et le 31 décembre 2016, un logement neuf ou en l'état futur d'achèvement bénéficient d'une réduction d'impôt sur le revenu à condition qu'ils s'engagent à le louer nu à usage d'habitation principale pendant une durée minimale fixée, sur option du contribuable, à six ans ou à neuf ans. Cette option, qui est exercée lors du dépôt de la déclaration des revenus de l'année d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure, est irrévocable pour le logement considéré.  () III. ' L'engagement de location mentionné au I doit prendre effet dans les douze mois qui suivent la date d'achèvement de l'immeuble ou de son acquisition si elle est postérieure. Cet engagement prévoit que le loyer et les ressources du locataire appréciées à la date de conclusion du bail ne doivent pas excéder des plafonds fixés par décret en fonction de la localisation du logement et de son type. () ". Aux termes de l'article 2 terdecies D de l'annexe III au même code, dans sa rédaction applicable au litige : " I. ' Pour l'application du premier alinéa du III de l'article 199 novovicies du code général des impôts : / 1. Les plafonds de loyer mensuel, par mètre carré, charges non comprises, sont fixés, pour les baux conclus en 2016, à 16,83 € en zone A bis, 12,50 € dans le reste de la zone A, 10,07 € en zone B 1 et 8,75 € en zone B 2. Ces plafonds sont révisés au 1er janvier de chaque année selon les modalités prévues au premier alinéa du a de l'article 2 duodecies. () / Pour l'application du présent 1, la surface à prendre en compte s'entend de celle prévue au dernier alinéa du a de l'article 2 duodecies ". Le troisième alinéa du a de l'article 2 duodecies de cette même annexe, dans sa rédaction applicable au litige, dispose : " La surface à prendre en compte pour l'appréciation du plafond de loyer s'entend de la surface habitable au sens de l'article  
 R. 111-2 du code de la construction et de l'habitation, augmentée de la moitié, dans la limite de 8 mètres carrés par logement, de la surface des annexes mentionnées aux articles R. 353-16 et  
 R. 331-10 du même code ". Aux termes de l'article R. 111-2 du code de la construction et de l'habitation alors applicable : " () La surface habitable d'un logement est la surface de plancher construite, après déduction des surfaces occupées par les murs, cloisons, marches et cages d'escaliers, gaines, embrasures de portes et de fenêtres ; le volume habitable correspond au total des surfaces habitables ainsi définies multipliées par les hauteurs sous plafond. / Il n'est pas tenu compte de la superficie des combles non aménagés, caves, sous-sols, remises, garages, terrasses, loggias, balcons, séchoirs extérieurs au logement, vérandas, volumes vitrés prévus à l'article R*. 111-10, locaux communs et autres dépendances des logements, ni des parties de locaux d'une hauteur inférieure à 1,80 mètre. ". 
 4.  Il résulte de l'instruction que M. et Mme C ont acquis le 29 juin 2016 un appartement en l'état futur d'achèvement à Abbeville, qu'ils ont mis en location la même année en contrepartie d'un loyer mensuel de 480 euros, par un bail unique concernant le logement proprement dit et deux places de stationnement. Si M. et Mme C soutiennent que la valeur locative des places de stationnement louées avec l'appartement devrait être déduite du montant du loyer, à hauteur de 30 euros, afin de vérifier le respect du plafond fixé par l'article 2 terdecies D de l'annexe III au code général des impôts, une telle déduction, alors qu'il est constant que le bail de location portait sur l'ensemble constitué par l'appartement et les emplacements de stationnement, ne ressort d'aucun des textes législatifs et réglementaires applicables. Au contraire, compte tenu de l'objectif poursuivi par le législateur au travers du dispositif " Pinel ", qui est de faciliter le logement de personnes présentant des revenus modestes, il y a lieu de prendre en compte, en principe, la totalité de la somme versée par le locataire à titre de loyer, pour avoir la disposition du logement. Dans le cas où la location du garage et du logement fait l'objet d'un bail unique, soumis globalement aux dispositions de la loi du 6 juillet 1989 tendant à améliorer les rapports locatifs et portant modification de la loi  
 n° 86-1290 du 23 décembre 1986, la disposition du logement par le locataire est indissociable du versement du loyer afférent au garage.  
 5. Par ailleurs, il ressort clairement des dispositions de l'article R. 111-2 du code de la construction et de l'habitation alors applicables que la surface des emplacements de stationnement ne fait pas partie de la surface utile, ni des surfaces annexes prises en compte pour l'appréciation du plafond prévu par l'article 199 novovicies code général des impôts, de sorte que M. et Mme C ne sauraient utilement demander à titre subsidiaire que la surface des places de stationnement soit intégrée au calcul du plafond de loyer applicable. 
 6. Il résulte des points précédents que la réduction d'impôt a été remise en cause par l'administration conformément aux dispositions alors applicables et, dès lors, que les impositions en litige ont été établies conformément à la loi. 
 Sur l'interprétation de la loi fiscale : 
 7. Aux termes de L. 80A du livre des procédures fiscales : " () Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. " 
 8. M. et Mme C se prévalent de la documentation administrative de base BOI-IR-RICI-360-20-30 pour contester la prise en compte par l'administration de la fraction de loyer correspondant aux places de stationnement. Toutefois, le paragraphe 140 de cette instruction renvoie, s'agissant des sommes à prendre en compte pour apprécier le respect des plafonds de loyer, aux paragraphes 420 à 450 la documentation référencée BOI-IR-RICI-230-20-20, dont le paragraphe 440 précise que " Lorsqu'un propriétaire loue à un même locataire un logement et un garage situé dans le même immeuble ou dans la même résidence et que cette location fait l'objet d'un bail unique, le respect de la condition de loyer s'apprécie en tenant compte de la totalité du loyer demandé, sans qu'il soit possible de faire abstraction d'une fraction de loyer correspondant à la location du garage ou de l'emplacement de stationnement. ". Par suite,  
 M. et Mme C ne sont pas fondés à soutenir que la documentation administrative de base BOI-IR-RICI-360-20-30 s'opposait à ce que la fraction de loyer correspondant aux places de stationnement fût prise en compte pour le calcul du plafond de loyer applicable, cette documentation ne comportant d'ailleurs pas, au demeurant, une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont le présent jugement fait application. 
 9. En outre, alors que les paragraphes 320 et 350 de la documentation administrative de base BOI-IR-RICI-230-20-20, auxquels renvoie la documentation administrative de base  
 BOI-IR-RICI-360-20-30 pour la détermination des surfaces à prendre en compte pour l'appréciation des plafonds de loyers, excluent la prise en compte des surfaces dédiées au stationnement, M. et Mme C ne sauraient, à titre subsidiaire, demander que l'administration les prenne en compte au titre de la garantie prévue par l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.  
 10. Il résulte de ce qui précède qu'il y a lieu de rejeter la requête, y compris, par voie de conséquence, les conclusions présentées en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
    
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête présentée par M. et Mme C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. B C, à Mme E C et à la directrice départementale des finances publiques de la Somme.  
 Délibéré après l'audience du 30 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Boutou, président, 
 Mme Pierre, première conseillère, 
 M. Menet, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 13 avril 2023. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 A-L A 
 Le président, 
 Signé 
 B. Boutou 
 La greffière,  
 Signé 
 A. Ribière 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.