TA25 · 1ère chambre — 7 mai 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés les 6 juillet 2021, 31 août 2023, 27 février et 29 mars 2024, la société à responsabilité limitée (SARL) Espace Mont d'Or Construction-Gestion-Conseil, représentée par Me Becquart, demande au tribunal de prononcer, à titre principal, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des pénalités afférentes mises à sa charge au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités afférentes mises à sa charge au titre de l'exercice clos en 2019 à hauteur de 93 979 euros, et, à titre subsidiaire, à hauteur de 46 037 euros. Elle sollicite également la décharge du surplus des pénalités et intérêts de retard appliquées à l'ensemble des rappels dont elle a fait l'objet. 
 Elle soutient que :  
 - le refus de prise en compte des dotations aux amortissements en déduction du résultat soumis à l'impôt sur les sociétés est injustifié ; 
 - le fait de ne pas pouvoir prouver que l'écriture de comptabilisation a bien été passée avant le délai légal de déclaration, alors qu'elle a été portée en opérations diverses et enregistrée au jour de clôture de l'exercice social puis reportée dans le bilan de la société, et figure sur des extraits du grand livre provisoire, ne doit pas empêcher la déductibilité de l'amortissement ; 
 - l'absence de déductibilité visant à sanctionner le non-respect des délais est contraire au principe " non bis in idem ", elle est constitutive d'une double sanction en raison de l'application de la majoration de 40 % pour défaut de production des déclarations de résultat ; elle est contraire au principe de proportionnalité entre la sanction et le principe que la sanction vise à faire respecter ; 
 - les pénalités mises à sa charge du fait de la comptabilisation des amortissements doivent être supprimées en raison du résultat déficitaire des exercices clos les 30 septembre 2017 et 2018 et réduites à hauteur de la somme excédant celle due au titre du résultat incluant lesdits amortissements s'agissant de l'exercice clos le 30 septembre 2016 ; 
 - la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) de l'exercice 2019 a été déclarée, la TVA collectée sur septembre 2019 s'étant imputée avec les crédits de TVA antérieurs de sorte que le redressement de 66 364 euros au titre de l'exercice 2019 n'a plus lieu d'être ; 
 - les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées, il n'est pas établi qu'elle ait voulu se soustraire au paiement de l'impôt et sa bonne foi est présumée ; 
 - elle sollicite le bénéfice de la décharge de la totalité des pénalités et intérêts de retard dont elle a fait l'objet compte tenu de sa situation financière, lourdement impactée par les périodes de confinement. 
 Par des mémoires distincts, enregistrés le 31 août 2023, la société Espace Mont d'Or Construction-Gestion-Conseil a demandé au tribunal, en application de l'article 23-1 de la Constitution et la loi organique n°58-1067 du 7 novembre 1958, de transmettre au Conseil d'État la question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions de l'article 39B du code général des impôts ainsi que de celles de l'article 1729A du code général des impôts. 
 Par une ordonnance n° 2101097 du 7 novembre 2023, la présidente du tribunal a refusé de transmettre au Conseil d'Etat cette question prioritaire de constitutionnalité. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 9 décembre 2021 et 15 mars 2024, la directrice départementale des finances publiques du Doubs conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.  
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de Mme Diebold, première conseillère, 
 - les conclusions de Mme Guitard, rapporteure publique, 
 - et les observations de Me Augustin substituant Me Becquart, pour la SARL Espace Mont d'Or Construction-Gestion-Conseil.  
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SARL Espace Mont d'Or Construction-Gestion-Conseil qui exerce une activité de gestion d'équipements hôteliers, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er octobre 2015 au 30 septembre 2018, étendue au 30 juin 2019 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. L'administration a notamment réintégré, au titre des charges admises en déduction, les dotations aux amortissements pour un montant de 24 844 euros au titre des exercices 2015 à 2018, et 66 364 euros de droits éludés au titre de la TVA afférent à la période du 1er octobre 2018 au 30 juin 2019. La société Espace Mont d'Or Construction-Gestion-Conseil demande la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de la période du 1er octobre 2015 au 30 septembre 2018, de taxe sur la valeur ajoutée collectée sur la période du 1er octobre 2018 au 30 juin 2019 et des pénalités applicables à l'ensemble des rappels. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve 
 2. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ". Aux termes de l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". 
 3. La SARL Espace Mont d'Or Construction-Gestion-Conseil, qui a fait l'objet d'une procédure d'imposition d'office en ce qui concerne la cotisation d'impôt sur les sociétés mise à sa charge au titre des exercices clos les 30 septembre 2016, 2017 et 2018, de même que la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, au titre d'octobre 2018 à juin 2019, supporte, en vertu des dispositions qui précèdent, la charge de la preuve du caractère exagéré des bases d'imposition fixées par l'administration. 
 En ce qui concerne la déductibilité des amortissements 
 4. En premier lieu, aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : () 2° () les amortissements réellement effectués par l'entreprise () ". En vertu de ces dispositions, seuls peuvent être regardés comme " réellement effectués " au titre d'un exercice les amortissements qui ont été effectivement portés dans les écritures comptables de l'entreprise avant l'expiration du délai de déclaration des résultats de cet exercice. 
 5. Il est constant que le délai pour déposer la déclaration de résultat pour l'exercice clos le 30 septembre 2016 a pris fin le 31 décembre 2016, le 31 décembre 2017 pour l'exercice clos le 30 septembre 2017 et le 31 décembre 2018 pour l'exercice clos le 30 septembre 2018. La société requérante produit des extraits de sa comptabilité afin de démontrer que les écritures afférentes aux amortissements ont été effectuées dans le délai légal de déclaration, ces pièces comptables consistent en des extraits de grands livres provisoires, qui à eux-seuls ne permettent pas de justifier que les amortissements qu'elle soutient avoir effectués, au titre de chacun des exercices litigieux, aient été effectivement portés dans sa comptabilité avant l'expiration du délai de déclaration des résultats de chacun de ces exercices. Par suite, ces amortissements ne peuvent être réputés avoir été " réellement effectués ", au sens des dispositions du 2° du 1 de l'article 39 du code général des impôts. Dès lors, la requérante n'est pas fondée à contester la réintégration, opérée par le service, des dotations aux amortissements au titre des exercices clos les 30 septembre 2016, 2017 et 2018. 
 6. En second lieu, la société requérante, qui a été imposée conformément aux dispositions de l'article 39 du code général des impôts, ne saurait utilement soutenir que le refus de déduction des amortissements et provisions en litige, qui n'ont pas réellement été effectués ni n'ont été effectivement constatés dans les écritures de la requérante au titre des exercices en litige, conduit au constat d'un bénéfice fictif et constitue une sanction qui s'ajouterait à la majoration prévue par l'article 1728 du code général des impôts en cas de défaut de déclaration. Pour les mêmes raisons, elle ne saurait utilement invoquer un prétendu principe d'application proportionné de la loi fiscale. 
 En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée 
 7. Aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I - Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel () ". Aux termes de l'article 269-2 " La taxe est exigible : a) Pour les livraisons et les achats visés au a du 1 et pour les opérations mentionnées aux b et d du même 1, lors de la réalisation du fait générateur ". 
 8. Il résulte de l'instruction que l'administration a constaté l'absence d'établissement d'une facture ou facture pro forma pour la période du 1er octobre 2018 au 30 juin 2019, l'absence de comptabilisation de produits et de règlement de taxe sur la valeur ajoutée alors que près de 1 200 règlements de fournisseurs ont été relevés sur la même période, et que le compte courant d'associé était crédité de la somme de 730 000 euros, somme constitutive du règlement de prestations effectuées rendant exigible la taxe sur la valeur ajoutée. Si la requérante fait valoir que cette taxe sur la valeur ajoutée a été régularisée par la déclaration CA3 du mois de septembre 2019, cette déclaration n'a été souscrite que le 8 juin 2020, postérieurement à la date limite de dépôt du 23 octobre 2019 et à la notification des résultats du contrôle le 23 décembre 2019, puis leur confirmation les 27 janvier et 26 février 2020. Par suite, la requérante n'est pas fondée à soutenir que cette taxe sur la valeur ajoutée a été valablement déclarée, qu'elle s'est imputée sur les crédits antérieurs et que le redressement d'un montant de 66 364 euros n'a plus lieu d'être. Enfin, la requérante n'est pas fondée à se prévaloir d'une compensation de la TVA qui serait due pour la période d'octobre 2018 à juin 2019 avec le crédit de TVA en résultant en septembre 2019, période hors-litige. 
 Sur les pénalités et intérêts de retard : 
 9. En premier lieu, aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " I.- Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code. () ". Les intérêts de retard visés par les dispositions précitées, établis de manière forfaitaire, visent à indemniser l'administration du préjudice né du retard de paiement et sont dénués du caractère de sanction, contrairement à ce que soutient la requérante. 
 10. En second lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a) de l'article 1729 du code général des impôts sanctionne la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le manquement délibéré, l'administration fiscale doit apporter la preuve de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations du contribuable, et de son intention délibérée d'éluder l'impôt. 
 11. Tout d'abord, pour justifier du caractère délibéré des manquements de la société Espace Mont d'Or Construction-Gestion-Conseil en terme de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration fiscale, sur laquelle pèse la charge de la preuve de ce caractère délibéré en vertu des dispositions de l'article 195 A du livre des procédures fiscales, fait valoir que la société avait déclaré la taxe sur la valeur ajoutée applicable aux prestations fournies par la société en restauration à 7 % alors que ce taux était passé à 10 % depuis 2014, qu'il figurait sur ses factures pro-forma établies mensuellement, et qu'elle a également déclaré sa TVA collectée à 7 % en renseignant la rubrique " ancien taux ". Dans ces conditions, la preuve du caractère délibéré du manquement ainsi commis est rapportée. La société n'est ainsi pas fondée à demander la décharge de cette pénalité. 
 12. Ensuite, si la requérante soutient que les résultats pour les exercices clos les 30 septembre 2017 et 2018 sont déficitaires en comptabilisant les amortissements et en déduit qu'elle ne peut se voir infliger des pénalités lorsqu'aucune somme n'est due, et qu'il convient de la décharger des pénalités et intérêts de retard dus au titre de l'exercice clos le 30 septembre 2016 à hauteur de la somme excédant celle due au titre du résultat incluant les amortissements, il ne résulte pas de l'instruction qu'un déficit puisse être majoré. Par suite le moyen ne pourra qu'être écarté. 
 13. Enfin, si la requérante sollicite la décharge des pénalités et intérêts de retard mis à sa charge au titre des autres impositions pour lesquelles elle a fait l'objet d'un redressement en faisant état de ses difficultés financières, ce seul élément n'est pas de nature à remettre en cause le bienfondé de ces pénalités et la prise en compte de telles difficultés relève d'une remise gracieuse qui, si elle peut être sollicitée auprès de l'administration, ne ressort pas de la compétence du juge administratif. 
 14. Il résulte de tout ce qui précède que la société Espace Mont d'Or Construction-Gestion-Conseil n'est pas fondée à demander la décharge du rappel d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 30 septembre 2016, 2017 et 2018, ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er octobre 2018 au 30 juin 2019, ainsi que des pénalités et intérêts de retard mis à sa charge. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la SARL Espace Mont d'Or Construction-Gestion-Conseil est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Espace Mont d'Or Construction-Gestion-Conseil et à la directrice départementale des finances publiques du Doubs  
 Délibéré après l'audience du 9 avril 2024, à laquelle siégeaient : 
 - Mme Schmerber, présidente, 
 - Mme Diebold, première conseillère, 
 - Mme Kiefer, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 mai 2024. 
 La rapporteure, 
 N. DieboldLa présidente, 
 C. Schmerber 
 La greffière, 
 E. Cartier 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière